鮑曉華（對外經(jīng)貿(mào)大學(xué)法學(xué)院 北京 100029）崔曉翔（北京電子科技職業(yè)學(xué)院 北京 100029）

美國個人所得稅生活費用分項扣除簡介

鮑曉華（對外經(jīng)貿(mào)大學(xué)法學(xué)院 北京 100029）
崔曉翔（北京電子科技職業(yè)學(xué)院 北京 100029）

美國的個人所得稅制在世界處于領(lǐng)先地位。本文著重介紹了美國個人所得稅生活費用分項扣除特別是個人災(zāi)難性損失、醫(yī)療費用、慈善捐贈抵扣等規(guī)定，以供我國在改革個人所得稅時加以借鑒。

個人所得稅 分項扣除 生活費用 線下扣除

經(jīng)過了一百年的發(fā)展，美國已經(jīng)建立了一個龐大、健全而科學(xué)的個人所得稅制度。①美國個人所得稅從1913年400頁的小冊子增加到2003年長達(dá)5萬頁的大部頭的“宏篇巨著”，稅法的復(fù)雜程度大大增加。http://www.chinaacc.com/ new/253/263/2006/1/ad121173517160028.htm，2003-10-29.個人所得稅現(xiàn)為美國第一大稅種，其收入占全部財政收入的比重預(yù)計在2014財年將達(dá)到46%。②Office of Management and Budget. Budget of the United States Government, Fiscal Year 2014 [EB/OL].http://www.whitehouse.gov/omb/budget/ Overview, 2013-04-10.在美國，最富有的1%的人群所繳納個稅占個人所得稅整體收入的比例為37．4%，前5%的人群這一比例為59．1%，前50%的人群這一比例為97．6%，后50%的人群這一比例僅為2．4%。③William McBride. Summary of Latest Federal Income Tax Data [EB/OL].http://taxfoundation.org/article/summary-latest-federal-income-taxdata-2012， 2012-11-29.可以說，個人所得稅既是美國政府財政收入的主要來源，也是其調(diào)節(jié)收入分配的重要手段。本篇著重介紹美國個人所得稅生活費用扣除制度，以供我國改革個人所得稅制時加以借鑒。

一、美國個人所得稅稅前扣除制度概述

美國個人所得稅采用綜合所得稅制，對稅前扣除實行標(biāo)準(zhǔn)扣除和分項扣除結(jié)合的扣除方法。標(biāo)準(zhǔn)扣除是稅法允許全部納稅人扣除的數(shù)額，其不要求每一個納稅人列出每一項個人費用。無論納稅人實際支出多少，扣除的都是一個定額。但不同身份的申報人的扣除額是不同的，同時每年會根據(jù)通貨膨脹和國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢做出調(diào)整。分項扣除是在納稅人實際發(fā)生的各類支出高于標(biāo)準(zhǔn)扣除數(shù)額時，有權(quán)按照法律規(guī)定對超過標(biāo)準(zhǔn)扣除數(shù)額部分進(jìn)行分別扣除的方法。分項扣除可以準(zhǔn)確、全面地扣除納稅人的各類費用，但對納稅人的誠信程度和稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管要求都較高。

個人所得稅應(yīng)稅所得計算的步驟為：

1．計算調(diào)整所得額（AGI）：調(diào)整所得額=毛收入－線上扣除額

2．計算應(yīng)納稅所得額：應(yīng)納稅所得額=調(diào)整所得額－線下扣除額（標(biāo)準(zhǔn)扣除額或分項扣除額+個人寬免額）

3．計算毛稅額：毛稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率

4．計算應(yīng)納稅額：應(yīng)納稅額=毛稅額－稅收抵免額

應(yīng)該注意的是，在計算應(yīng)納稅額的過程中，根據(jù)1986年修訂的美國《個人所得稅法典》（以下簡稱“稅法典”）規(guī)定，毛收入（gross income）是指除該稅法典另有規(guī)定外的全部的個人所得，包括各種合法所得，甚至也包括非法所得。①在美國，由于稅法典規(guī)定個人所得包括一切來源的收益，非法所得理應(yīng)被包含其中，因而通過盜竊、搶劫和侵占等非法手段所獲得的所得，理論上也是應(yīng)該納稅的。盡管有人認(rèn)為聯(lián)邦政府竟然要分享不法分子的非法所得是荒謬的，但正是因為這樣一種稅收法律關(guān)系的存在，在一些特定情況下，使得美國政府在苦于沒有合法的刑事證據(jù)起訴時卻可以其逃稅的合法理由起訴并成功收監(jiān)包括阿爾·卡波（Al Capone）在內(nèi)的幾個臭名昭著的搶劫殺人疑犯。所謂“線上扣除額②線上扣除的立法目的在于盡可能適用于更多的納稅人，包括普通個人，企業(yè)主和自我雇傭的個人，計算時無需進(jìn)行分類，一般直接全額扣除。具體項目包括交易損失、退休費存款損失、贍養(yǎng)費損失、清潔能源費用、種族歧視訴訟費用、高等教育費用、健康存款賬戶、（以工作為目的的）搬遷費用等?！?，是指納稅人從事貿(mào)易和商事（trade and business deductions）③包括對雇員支出費用的補(bǔ)償額、從藝人員的演藝費用等，我個人的理解是非公司的納稅個人從事貿(mào)易是指從事商品（物）的交易，從事商事在這里應(yīng)該理解為狹義的只提供商業(yè)服務(wù)，而不包括商品的交易。如果理解為廣義的商事，提供商品或服務(wù)，就會與貿(mào)易的內(nèi)容部分重合而顯得多余、不科學(xué)。的成本扣除額。調(diào)整所得額（Adjusted Gross Income，AGI）是指毛收入減去線上扣除額所得到的收入額。所謂的“線”，就是稅務(wù)機(jī)關(guān)用以計算納稅人寬免額和線下扣除金額的起始金額。因此，對于納稅人來說，此“線”十分重要?！熬€”越低，就意味著納稅人享受其他納稅利益的約束條件越寬松。

線下扣除額主要是關(guān)于納稅人生活費用的扣除額，指以調(diào)整所得額為基礎(chǔ)計算出的可扣除額度，包括標(biāo)準(zhǔn)扣除額或者分項扣除額二者之一與個人寬免額之和。標(biāo)準(zhǔn)扣除額與分項扣除額只能選擇適用，從調(diào)整所得額（AGI）中扣減。一般當(dāng)納稅人的分項扣除額總和超過自己的標(biāo)準(zhǔn)扣除額度時，他（她）就會選擇適用分項扣除額度來計算其應(yīng)稅所得額和應(yīng)納稅額。個人寬免額是指為個人及其所撫養(yǎng)的人的純粹生計費用而設(shè)定的免稅額。該免稅額隨著物價指數(shù)的變動而進(jìn)行年度調(diào)整。④2013年度的個人寬免額為3 900美元，但從2013年開始，個人寬免額也將受到淡出規(guī)則的約束，即對于年收入在250 000美元的納稅人（對于聯(lián)合申報的已婚夫婦，適用起點為300 000美元），其寬免額將會逐漸減少，并在年收入達(dá)到372 500美元（對于聯(lián)合申報的已婚夫婦為422 500美元）完全淡出（為零）。http://www.irs.gov/uac/Newsroom/Annual-Inflation-Adjustments-for-2013，2014-01-10。

抵免額(tax credit)是美國聯(lián)邦政府為消除貧困和保障民生而實施的一項重要的稅收措施，稅法典§32對此做出了規(guī)定，包括勞動所得抵免額、老人和殘疾人抵免額和兒童抵免額三種。其中的勞動所得抵免額不僅能夠抵免毛稅額，而且在抵免額大于毛稅額時可以獲得差額部分的退稅款，較好地發(fā)揮了消除貧困的作用。

二、美國個人所得稅分項扣除方法的具體規(guī)定

關(guān)于美國個人所得稅分項扣除的規(guī)定主要體現(xiàn)在美國稅法典第63條、第161～224條等條文中，它包括（普通）分項扣除和附加分項扣除兩個部分。其中，（普通）分項扣除為主要部分，一些納稅人經(jīng)常適用的扣除項目規(guī)定主要出現(xiàn)在這一部分中，包括個人災(zāi)難性損失、巨額醫(yī)療費用、慈善捐贈等扣除項目。

（一）個人災(zāi)難性損失（Casualty losses）

一般來說個人財產(chǎn)損失不可以進(jìn)行扣除，除非引起這種財產(chǎn)損失的特定情形能構(gòu)成稅法典規(guī)定的突然性和不可預(yù)見的（Sudden and unexpected）“災(zāi)難性”事件（Casualty）。根據(jù)稅法典§165(c)的規(guī)定，如果是經(jīng)營性損失或雖不是經(jīng)營性卻與贏利有關(guān)的活動的損失，則不要求因為災(zāi)難所致也可以扣除。但如果不是經(jīng)營性損失，則要求損失來源于“火災(zāi)、暴風(fēng)雨、沉船、其他災(zāi)難或者被偷竊”，且沒有保險或其他來源的補(bǔ)償。一般認(rèn)為，之所以災(zāi)難性損失準(zhǔn)予適度扣除是因為它能確保納稅人的應(yīng)稅所得能正確反映其納稅能力，這也是基于公平稅負(fù)的考量。災(zāi)難性損失的扣除額度限于納稅人調(diào)整所得額（AGI）10%以上的部分，且每一次災(zāi)難性損失必須超過100美元⑤如果一次災(zāi)難的損失連續(xù)發(fā)生在兩個年度，則100美元的除外金額要在第一年度損失額中扣除，如有剩余，還將結(jié)轉(zhuǎn)到下一年度的損失中繼續(xù)扣除。。這就意味著一次損失在100美元以下的不得在計入調(diào)整所得額中扣除。⑥§165（h）。例如，甲和乙都是學(xué)生，每人年收入都是5 000美元，假如一個小偷在一個納稅年度內(nèi)偷了甲10次，每次都只有100美元，而偷了乙一次，金額為1 000美元，則甲不能在其調(diào)整所得額中扣除他的任何偷竊損失，因為每次損失額在減去100美元的除外額度后沒有任何剩下部分了，而乙卻可以扣除400美元（1 000美元損失-100美元的災(zāi)難排除金額-AGI的10%以內(nèi)的部分500美元）。如此立法的理由是可以將此損失看成是生活中波折和風(fēng)險的一部分，是生存成本的付出，所以不予從調(diào)整所得額（AGI）中扣除。如果有來源于保險或其他方面的補(bǔ)償額，則需要從災(zāi)難損失額中減去。如果補(bǔ)償額大于損失，多出部分應(yīng)認(rèn)定為資本利得。⑦§165（2）（b）.損失金額的大小依據(jù)損失發(fā)生前后的市場價格來進(jìn)行認(rèn)定。⑧稅法典Regulation §1.165-7(a)(2)(i) 以及(b)(1).

如果納稅人的個人財產(chǎn)損失由§165(c)(3)中規(guī)定的“火災(zāi)、暴風(fēng)雨、沉船、其他災(zāi)難或者被偷竊”以外的其他災(zāi)難造成，只要符合該條中“災(zāi)難”的條件，也可以申報扣除。盡管什么樣的事件才能構(gòu)成稅法典所指的“災(zāi)難”并不容易確定，但依據(jù)多年法院相關(guān)判例的發(fā)展，美國國內(nèi)收入局現(xiàn)在已經(jīng)將“災(zāi)難”定在“突然、不可預(yù)見和不同尋常”（sudden，unexpected and unusual）的標(biāo)準(zhǔn)之上。它不僅包括客觀性的“災(zāi)難”，甚至也包括人的過失性行為所造成的損失。

“災(zāi)難性”條款和大陸法系國家的“不可抗力”條款既有相同之處，也有不同之處。相同之處在于兩者對于大自然客觀的災(zāi)難性損失都是認(rèn)可責(zé)任免除的（盡管在不同的部門法領(lǐng)域），不同之處在于前者還適用于由人為過失造成的損害。這就與僅僅適用于客觀原因造成損害的“不可抗力”標(biāo)準(zhǔn)有著較大區(qū)別。

（二）特殊醫(yī)療費用(Extraordinary medical expenses)①相關(guān)規(guī)定主要體現(xiàn)在稅法典§105,106,213和§1.213-1(e)中。

根據(jù)稅法典§213(a)的規(guī)定，納稅人可以稅前扣除本人和其撫養(yǎng)的人高于其調(diào)整所得額（AGI）7．5%部分的醫(yī)療費用。這一比例限制將大部分納稅人排除在外。同時，由雇主提供的醫(yī)療福利完全排除在個人收入之外。②§105(b)和§106。這一排除規(guī)定意味著允許雇員全額扣除醫(yī)療費用，但是從雇主那里獲得的其他利益必須包括在收入以內(nèi)。相比較而言，稅法提供的醫(yī)療費用扣除規(guī)定遠(yuǎn)比不上由雇主提供的醫(yī)療福利優(yōu)惠來得實在。

醫(yī)療費用扣除的立法理由與災(zāi)難性損失類似，一個患病而支付相當(dāng)額度醫(yī)療費的納稅人就如同一個健康卻收入低廉的納稅人，因而此項扣除就是為了保證兩個納稅人的稅負(fù)一致和公平。然而，也有反對聲音，他們認(rèn)為一般的保險完全可以覆蓋絕大部分疾病，既然保險能夠提供保障而納稅人自行放棄，也就等于自愿承擔(dān)了染病風(fēng)險，因而不能再要求政府通過稅法典來提供補(bǔ)償；而且要區(qū)別可扣除的醫(yī)療費用和不可扣除的只是為改善健康狀況或感覺良好的消費并不容易；再者，醫(yī)療費用扣除似乎經(jīng)常與欺詐相關(guān)聯(lián)。也許正是考慮到包括這些反對理由在內(nèi)的諸多因素，奧巴馬政府才出臺了醫(yī)療改革，其主要措施就是通過保險手段以提高全民醫(yī)療福利。

根據(jù)稅法典§213(d)(1)(a)規(guī)定，醫(yī)療費用是指“為診斷、治療、減緩、理療或是疾病防御，或是為任何影響身體結(jié)構(gòu)或功能目的的支出”。如果一項費用可以改善身體狀況，卻不直接針對治療或預(yù)防疾病，則這種支出不能抵扣。例如，醫(yī)生建議有精神壓力的病人去度假療養(yǎng)，這種度假費用就不能算是醫(yī)療費用，盡管它對身體健康有好處。類似地，醫(yī)生建議超重（overweight）人員去健身房健身，這種健身費用也不能扣除，除非這種超重狀態(tài)已經(jīng)到了“肥胖”（obesity）的程度，因為在醫(yī)學(xué)上“肥胖”（obesity）是被視為一種疾病的。如果納稅人為處方藥以外的物品支付了費用，只要能證明他主要是為了醫(yī)療目的進(jìn)行此項支付的，就可以將此項費用列入醫(yī)療費用扣除中。為醫(yī)療目的而產(chǎn)生的家庭財產(chǎn)的改良費用在其超過財產(chǎn)增值的限度內(nèi)可以扣除。③稅收法規(guī)§1.213-1(e)(1)(iii).對于關(guān)節(jié)炎的病人，醫(yī)生可能會建議去游泳，這樣家附近沒有游泳池的可以自建，自建費用超出增值的部分可以扣除，但如果家附近有游泳池則不能扣除。④See Evanoff v.Commissioner，44 T. C. M. (CCH) 1394(1982).自建設(shè)備或物品也不能太奢侈,超過一般程度與增值價差的所有金額需自付。⑤See Ferris v. Commissioner, 582 F.2d 1112(7th Cir. 1978).

根據(jù)§213規(guī)定，對于美容手術(shù)費用，只是對先天性的缺陷或由疾病或傷害造成的缺陷的手術(shù)費用以及胰島素和處方藥的費用可以扣除，但相關(guān)的非處方藥費用不能扣除。⑥稅法典§213(b).

可以扣除的醫(yī)療費用還包括由必要的醫(yī)療保險、醫(yī)療產(chǎn)生的膳宿和交通費用、在家里的護(hù)理費和合格的長期理療費，甚至特定的教育費用等等。⑦稅法典§213(d)(1).但對于離家在合格醫(yī)院或相同資質(zhì)的醫(yī)療保健機(jī)構(gòu)就醫(yī)的住宿費限于每天50美元以內(nèi)，且住宿條件不得太豪華，不得有明顯的個人娛樂設(shè)備。對于長期理療費，稅法典§7702B(c)要求針對慢性病人且根據(jù)醫(yī)生設(shè)計的理療方案進(jìn)行，對慢性病人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)較為嚴(yán)苛：1．至少不能完成日常生活中諸如吃飯穿衣的基本活動；2．處于殘疾狀態(tài)；3．必須受到監(jiān)護(hù)以避免因其認(rèn)知能力受損而引起的傷害。特定的教育費用是指為身體康復(fù)而必須進(jìn)行的教育，如對盲人學(xué)生進(jìn)行盲文的學(xué)習(xí)等。⑧稅法典法規(guī)§1.213-1(e)(1)(v)(a).

近年來，美國國會設(shè)計出一種新型的享有納稅優(yōu)惠的“健康儲蓄賬戶”（Health Saving Account, 簡稱“HAS”），作為《2003年醫(yī)療處方藥改善和現(xiàn)代化法令》的一個部分。HAS鼓勵納稅人購買健康保險并給予高比例扣除額度，這樣可以使得那些原來扣除額度低的病人享受更多的醫(yī)療服務(wù)。納稅人可以在線上扣除中扣除自己的HAS支出并排除雇主對該賬戶的注入資金。2013年，該賬戶的最低可扣除額度、存入最高額度、支出額度如下：①數(shù)據(jù)來源：http://www.hsacenter.com/2013limits.html，2014年1月10日訪問。

最低可扣除額度最多支出額度存入額度限制存入額度限制（55歲以上適用）單身$1 250 $6 250 $3 250 $1 000家庭$2 500 $12 500 $6 450 $1 000

盡管美國稅法典對巨額醫(yī)療費用允許一定額度的扣除，但從歷屆政府對醫(yī)療改革的努力嘗試來看，醫(yī)療改革的出路最終還是醫(yī)療保險。如果醫(yī)療保險能夠覆蓋全部納稅人，也就是全民醫(yī)保，且保險的程度高到覆蓋全部醫(yī)療服務(wù)，那么，稅法典中的諸多相關(guān)條文就會失去意義。然而現(xiàn)實是，很多美國人認(rèn)為醫(yī)療保險屬于私人行為范圍，與醫(yī)療保險公司訂約與否完全是個人的權(quán)利，國家公權(quán)力不應(yīng)干涉。這樣，全面醫(yī)保就有強(qiáng)迫締約和公權(quán)力侵害個人權(quán)利之嫌，所以美國醫(yī)療改革步履維艱，困難重重。因此，稅法典仍可能在較長一段時間內(nèi)繼續(xù)它現(xiàn)在的模式和功能。

（三）慈善捐贈(Charity contributions)

美國對于慈善捐贈，原則上允許全部從個人的調(diào)整所得額（AGI）中扣除，只是實務(wù)上有在本年度限于納稅人調(diào)整所得額(AGI)的50%以內(nèi)且剩余部分結(jié)轉(zhuǎn)隨后5年內(nèi)扣除的限制。②稅法典§170(a)(1).

根據(jù)稅法典的規(guī)定不同，可以將接受慈善捐贈的組織分為兩類：第一類是可以接受捐贈，且捐贈人可將捐贈額從其調(diào)整所得額（AGI）中全部扣除的捐贈；另一類是可以接受捐贈但捐贈人不得將捐贈額從其調(diào)整所得額（AGI）中扣除的捐贈。前一類具有明顯的公益性，但后一種沒有，如商事聯(lián)盟、公會、非營利的娛樂性俱樂部等。③稅法典§170(c) 和§501(c).

1．可接受慈善捐贈的組織

可接受慈善捐贈且捐贈人捐贈額可扣除的組織包括：（1）美國聯(lián)邦政府、州政府或任何美國政治性下屬組織。（2）慈善性公司、信托、社區(qū)機(jī)構(gòu)、基金。（3）互助性住宿組織。（4）退伍軍人組織或非營利目的管理公司。一般地，如果捐贈人的價值額可以從調(diào)整所得額（AGI）中扣除的話，則通常接受捐贈的就總是免稅的組織。

2．扣除的條件

納稅人從調(diào)整所得額（AGI）中全額扣除自己的捐贈額的條件是在向上述合格組織捐贈時沒有收到任何實質(zhì)性的利益回報。如果因為捐贈獲得了實質(zhì)性利益（substantial benefit），則可扣除的額度為捐贈額與收到的利益的差額。如一慈善機(jī)構(gòu)發(fā)售慈善捐贈餐票，300美元一個餐位，而一個餐位的食品成本為50美元，則購買一張餐票的納稅人只能申報扣除250美元。至于“實質(zhì)性利益”的標(biāo)準(zhǔn)，在渥太華硅土公司訴美國案（Ottawa Silica Co．v． United States）④699 F.2d 1124 (Fed.Cir.1983)，另外，值得說明的是，在美國稅法典中，個人所得稅的納稅主體分為公司法人和自然人兩種，二者納稅的原理一致，只是某些額度指標(biāo)有所不同。中法院將之解釋為“大于通常人們做出此類捐贈時所習(xí)慣接受的價值?！痹谠摪钢校鎿碛幸淮笃禺a(chǎn)，但實際只利用了其中少部分。經(jīng)一家符合稅法典§170(c)(1)扣除標(biāo)準(zhǔn)的公立學(xué)校請求，原告同意將一小片土地捐贈給該校，但在捐贈書上要求該學(xué)校所屬社區(qū)修建兩條通往新建學(xué)校的公路。法院認(rèn)為學(xué)校和公路的建設(shè)開發(fā)已經(jīng)使得原告的土地升值，而原告并未將此部分價值捐贈給學(xué)校，這一部分價值構(gòu)成對原告的“實質(zhì)性利益”，因而駁回了原告的全額扣除請求。

3．關(guān)于捐贈財產(chǎn)的規(guī)定

納稅人可以捐贈個人的服務(wù)、金錢或是財物，但三種捐贈形式的稅收效果不同。如果捐贈個人服務(wù)，服務(wù)本身的價值部分不可扣除，但因為提供服務(wù)而實際支出的費用可以扣除（兒童看護(hù)費用除外，因為兒童看護(hù)費用不能認(rèn)定為個人費用支出）。

如果捐贈現(xiàn)金，只需按照§170(b)(1)(A)，（B)和（2）在調(diào)整所得額（AGI）年度扣除比例時扣除即可。

如果捐贈財物，一般認(rèn)定財物的市價為其捐贈額并從調(diào)整所得額（AGI）中扣除，也就是關(guān)注受贈機(jī)構(gòu)收到的價值，而不論捐贈人支付的成本價。值得注意的是，如果捐贈長期資本性財產(chǎn)，⑤持有期超過一年，持有期不超過一年的不征收資本利得稅，只并入個人所得額中征收個人所得稅?？梢钥鄢慕痤~為該財產(chǎn)的市場價值而非其成本支出金額。例如，某納稅人捐贈給一家慈善機(jī)構(gòu)市值為10 000美元的股票，該股票買入價只有1 000美元，則可扣除金額為10 000美元而不是成本1 000美元。這樣要比先將股票出售繳納資本利得稅①2013年的稅率為0，15%或20%。后再進(jìn)行捐贈的扣除額要高。但是，這樣的稅收優(yōu)惠并不包括專利、知識產(chǎn)權(quán)以及任何不能為受贈機(jī)構(gòu)主要活動使用或在2年之內(nèi)進(jìn)行處理的任何有形財物在內(nèi)。

從以上稅法規(guī)定可以看出，相對于災(zāi)難性損失和巨額醫(yī)療費用的支出，美國稅法典對于慈善捐贈表現(xiàn)出更為寬容和鼓勵的態(tài)度，這既符合人們?nèi)粘５墓蕉愗?fù)的觀念，又能鼓勵人們關(guān)注公益事業(yè)。

（四）房屋抵押貸款利息(Home mortgage interest)

在1986年美國稅法典修訂之前，所有的個人貸款利息都可以扣除，包括房貸、車貸，甚至包括度假貸款等。但是修訂后，除個人在商業(yè)和投資領(lǐng)域所產(chǎn)生的利息可以繼續(xù)扣除外，其他純個人用途的貸款利息，原則上只有納稅人兩套住房以內(nèi)的房屋按揭貸款利息可以扣除。個人利息扣除分為購買性住房貸款（Acquisition indebtedness）利息和住房權(quán)益貸款（Home equity indebtedness）利息兩個部分。

住房購買性貸款（Acquisition indebtedness）是指以該住房本身為擔(dān)保來進(jìn)行房屋購買、建造和實質(zhì)性改良目的的貸款。這一部分額度較大，納稅人可以重復(fù)使用，只要各期貸款總額不超過100萬美元即可。 其中一處房屋應(yīng)為納稅人的主要住所，另一所應(yīng)作為家庭辦公或短期出租之用。如果納稅人將房屋出租，那么，只要在該房屋中居住14天以上或為出租日期的10%以上，也能扣除其房貸利息。

住房權(quán)益貸款（Home equity indebtedness）是指以房屋為抵押，為購買性住房貸款之外的任何貸款。 其扣除適用條件是貸款金額不超過10萬美元或該住房的市場價值與購買性住房貸款總額的差額，可用于購買第二套住房和其他任何商品。 例如，甲購買一套價值150萬美元的住房，其中30萬美元由個人存款支付，其余120萬美元為貸款。那么可以扣除利息項目金額為100萬美元的購買性住房貸款和10萬美元的住房權(quán)益貸款的利息和，剩下的10萬美元的利息不可扣除。又如，乙購買一套30萬美元的住房，貸款11萬美元，自己支付19萬美元。一個月后，他以房屋作抵押貸款12萬美元。則乙可扣除利息項目為第一次屬于購買性住房貸款的11萬美元與第二次屬于住房權(quán)益貸款的最高限額10萬美元的貸款利息之和。即第二次貸款12萬美元中2萬美元的利息部分不能扣除。但如果乙在第一次貸款時就將此12萬美元一起貸出，即23萬美元，那么，這23萬美元就會歸于購買性住房貸款項目其利息全部可以扣除。

另外，教育貸款的利息也可稅前扣除。稅法典第221條認(rèn)可納稅人為自己、配偶和撫養(yǎng)的人的高等教育貸款利息扣除。最大扣除金額為2 500美元。從2002年起，對于年度調(diào)整所得額（AGI）達(dá)到5萬美元以上的納稅人（聯(lián)合申報的夫婦為10萬美元），這一數(shù)額會逐漸減少為零。

（五）州稅和地方稅

稅法典§164(a)規(guī)定繳納給州政府和地方政府的個人所得稅以及財產(chǎn)稅可以在分項扣除中全額扣除，在國外繳納的所得稅和財產(chǎn)稅也可在分項扣除中扣除，以避免對納稅人所得的雙重征稅。

[1] Klein, Bankman, Shaviro and Stark. Federal Income Taxation [M]. New York: Aspen Publishers,2006：351-354.

[2] Gwendolyn Griffith Lieuallen. Basic Federal Income Tax [M]. New York: Wolters Kluwer,2012: 72-74.

[3] Stephen Uts. Federal Income Tax [M]. New York: Wolters Kluwer, 2013:271-273.

責(zé)任編輯：周 優(yōu)

An Introduction on the Itemized Deductions of the US Individual Income Tax on Living Expenses

Xiaohua Bao & Xiaoxiang Cui

The US leads the world in its individual income tax system. This paper introduces the itemized deduction mechanism of the US individual income tax on living expenses especially the deduction regulations on individual catastrophic loss, medical expenses and charity contributions, which provides reference for the individual income tax reform in China.

Individual income tax Itemized deduction Living expense Under the line deduction

F810.42

A

2095-6126(2014)08-0047-05