馬特海斯·阿靈克 著

李純璞譯

風(fēng) 險(xiǎn) 管 理*（上）

馬特海斯·阿靈克 著

李純璞譯

風(fēng)險(xiǎn)管理涵蓋了稅務(wù)機(jī)關(guān)的各項(xiàng)職能和工作流程，其中遵從風(fēng)險(xiǎn)管理是稅務(wù)機(jī)關(guān)的主要工作目標(biāo)之一。稅務(wù)機(jī)關(guān)通過對(duì)納稅人履行納稅義務(wù)中的不遵從風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、分析、評(píng)估、排序、處理和評(píng)價(jià)，由此實(shí)現(xiàn)納稅人最高水平（自愿）的遵從。本文重點(diǎn)分析了遵從風(fēng)險(xiǎn)管理的概念、優(yōu)勢、用途等，并對(duì)一些國際組織，如OECD、歐盟和一些國家的稅務(wù)機(jī)關(guān)研究開發(fā)的綜合性風(fēng)險(xiǎn)管理模型進(jìn)行了詳細(xì)介紹。

風(fēng)險(xiǎn)管理 遵從風(fēng)險(xiǎn)管理 不遵從風(fēng)險(xiǎn)

一、 引言

風(fēng)險(xiǎn)管理是稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)代遵從策略的核心。因此要正確理解現(xiàn)代稅務(wù)管理就必須洞悉風(fēng)險(xiǎn)管理的概念及其實(shí)際應(yīng)用。本文的目的正在于此。作者將對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的概念以及各國稅務(wù)機(jī)關(guān)的實(shí)際應(yīng)用進(jìn)行總括介紹，并進(jìn)一步詳細(xì)闡述遵從風(fēng)險(xiǎn)管理問題。

風(fēng)險(xiǎn)管理是什么呢？可以把風(fēng)險(xiǎn)管理定義為一個(gè)充分利用人員和資源，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)分析，以獲得最佳結(jié)果的系統(tǒng)性流程。風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的一種工具。

風(fēng)險(xiǎn)管理流程是一個(gè)不間斷的動(dòng)態(tài)流程。稅務(wù)機(jī)關(guān)所處的環(huán)境不斷變化，而且這些情況變化和條件變化不僅對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨的風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生影響，也對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)評(píng)估、管理風(fēng)險(xiǎn)的方式產(chǎn)生影響。這些變化的性質(zhì)多種多樣，比如由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展導(dǎo)致的市場變化、人口變化、技術(shù)進(jìn)步（例如因特網(wǎng)）、技術(shù)革新、納稅人遵從水平的變化等等。社會(huì)上的這些變化可能會(huì)產(chǎn)生新的風(fēng)險(xiǎn)或迫使我們對(duì)現(xiàn)有風(fēng)險(xiǎn)重新研究。

必須對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行認(rèn)真分析，確保利益最大化的同時(shí)將損害最小化。風(fēng)險(xiǎn)管理流程不僅僅是決定業(yè)務(wù)工作要做什么的問題，也是戰(zhàn)略決策的問題，高級(jí)管理層必須身體力行、直接參與。戰(zhàn)略決策主要是針對(duì)如何調(diào)整組織的工作重點(diǎn)以及如何分配人力和技術(shù)資源做出決策。

風(fēng)險(xiǎn)管理流程不斷提供反饋，能夠幫助高級(jí)管理層為整個(gè)稅收控制工作確定戰(zhàn)略目標(biāo)和具體目標(biāo)，制定控制計(jì)劃，分配預(yù)算資源，在相應(yīng)領(lǐng)域修訂決策流程。另外，反饋意見對(duì)政府制定未來戰(zhàn)略也非常重要。

通過使用風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)，人力資源和其他資源的配置會(huì)更加合理，有助于實(shí)現(xiàn)執(zhí)法和納稅服務(wù)之間的最佳平衡。

評(píng)估得出的反饋意見也可以幫助管理層和業(yè)務(wù)人員更加積極地開展控制工作而不是僅僅做被動(dòng)回應(yīng)。另外，反饋意見還可以幫助信息部門（intelligence units）改進(jìn)欺詐識(shí)別、完善反欺詐措施并及時(shí)加以實(shí)施。

風(fēng)險(xiǎn)管理意味著必須采取深思熟慮的行動(dòng)，在提高好結(jié)果發(fā)生的可能性的同時(shí)，降低壞結(jié)果發(fā)生的可能。風(fēng)險(xiǎn)管理是一種決策工具，可以幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。像稅務(wù)機(jī)關(guān)這樣的組織有著各種各樣的利益攸關(guān)者，而稅務(wù)機(jī)關(guān)必須滿足這些利益攸關(guān)者的期望和要求。這一點(diǎn)體現(xiàn)在為利益攸關(guān)者創(chuàng)造價(jià)值這一總體目標(biāo)之中。要?jiǎng)?chuàng)造價(jià)值，組織就必須在戰(zhàn)略層面、戰(zhàn)術(shù)層面和具體業(yè)務(wù)層面制定目標(biāo)并開展日常業(yè)務(wù)工作。因此組織總是面臨著不斷的風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì)。世界上不存在無風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境。所以稅務(wù)機(jī)關(guān)必須要對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理。

風(fēng)險(xiǎn)可以被定義為一個(gè)行為或事件的威脅或發(fā)生概率，這一行為或事件的發(fā)生可能對(duì)組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的能力造成負(fù)面影響。風(fēng)險(xiǎn)的特征是既有不確定性，又有損失的可能性。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)定性時(shí)要考慮的關(guān)鍵因素有脆弱性、重要性和周期性。

風(fēng)險(xiǎn)由對(duì)組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)產(chǎn)生負(fù)面影響的事件和情況組成，包括：

· 危險(xiǎn)：壞事情的發(fā)生；

· 不確定性：預(yù)期的事情沒有發(fā)生；

· 機(jī)會(huì)：好事情沒有發(fā)生。

大量各種各樣的風(fēng)險(xiǎn)的存在，給組織能否滿足利益攸關(guān)者的期望并實(shí)現(xiàn)目標(biāo)帶來了不確定性。像稅務(wù)機(jī)關(guān)這樣的組織必須建立并運(yùn)行合適的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)，努力減少工作結(jié)果的不確定性。

合適的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)應(yīng)該涵蓋稅務(wù)機(jī)關(guān)所有關(guān)鍵職能和工作流程，包括：

· 立法完備（沒有法律漏洞和解釋性問題）；

· 組織結(jié)構(gòu)適當(dāng)；

· 有效的計(jì)劃和控制系統(tǒng)（包括每天對(duì)稅收征收情況的監(jiān)測），確保對(duì)利益攸關(guān)者負(fù)責(zé)；

· 專業(yè)化管理，以運(yùn)行不同系統(tǒng)和管理組織的各項(xiàng)工作流程；

· 適當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)流程，以滿足內(nèi)部和外部使用者的要求；

· 有效（經(jīng)過測試）的一流信息系統(tǒng)，為業(yè)務(wù)工作提供充足的支持；

· 信息系統(tǒng)完整，可以有效保護(hù)數(shù)據(jù)；

· 人員充足、素質(zhì)優(yōu)良，可以滿足當(dāng)前和未來的需要；

· 在人員招聘、選拔、晉升和培訓(xùn)方面有適當(dāng)?shù)恼吆蛯?shí)踐；

· 對(duì)職員進(jìn)行充分的廉潔教育，包括職員行為規(guī)則（不腐敗，行為符合職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，信息保密等）；

· 有效的機(jī)制確保組織具備完成未來使命的資源；

·一整套有效的制度保證國內(nèi)和國際伙伴有效的合作和情報(bào)交換的順利進(jìn)行。

計(jì)劃和控制系統(tǒng)（包括內(nèi)部控制系統(tǒng)）必須有向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供信息的機(jī)制，以便對(duì)上述風(fēng)險(xiǎn)加以管理。

開展風(fēng)險(xiǎn)管理的利益在于：

· 促進(jìn)平等待遇和提高公眾信心；

· 幫助制定核心目標(biāo)；

· 根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)分配資源；

· 幫助進(jìn)行有效戰(zhàn)略決策；

· 使遵從納稅人免于稅務(wù)審計(jì)；

· 改善資源的使用，提高績效；

· 使工作更加系統(tǒng)化；

· 創(chuàng)造更多交流、合作機(jī)會(huì)；

· 決策是在使用科學(xué)方法進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上做出的；

· 檢查影響遵從行為的各項(xiàng)措施；

· 降低風(fēng)險(xiǎn)的其他方法以及其他方法之間的關(guān)系；

· 風(fēng)險(xiǎn)分析和資源配置，以達(dá)到法律的最佳實(shí)施效果。

稅務(wù)管理中的風(fēng)險(xiǎn)管理涵蓋稅務(wù)機(jī)關(guān)各項(xiàng)職能和工作流程。但是本文討論的重點(diǎn)只放在風(fēng)險(xiǎn)管理的一個(gè)具體方面，即遵從風(fēng)險(xiǎn)管理上。遵從風(fēng)險(xiǎn)管理是稅務(wù)機(jī)關(guān)的主要工作目標(biāo)之一，即促進(jìn)并實(shí)現(xiàn)納稅人對(duì)納稅義務(wù)的自愿遵從。

二、遵從風(fēng)險(xiǎn)管理

遵從風(fēng)險(xiǎn)管理可以被定義為對(duì)納稅人履行納稅義務(wù)中的不遵從風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、分析、評(píng)估、排序、處理和評(píng)價(jià)，目的是幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)完成其關(guān)鍵戰(zhàn)略目標(biāo)，并由此實(shí)現(xiàn)最高水平（自愿）的遵從。

遵從風(fēng)險(xiǎn)管理是一種決策工具，可以幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)做出恰當(dāng)?shù)倪x擇，并針對(duì)不同類別的納稅人制定適當(dāng)?shù)奶幚聿呗?；根?jù)系統(tǒng)化收集的納稅人信息和納稅人行為信息，制定針對(duì)具體納稅人的處理策略，并在制定策略時(shí)考慮可用的人力資源和其他資源情況。

遵從風(fēng)險(xiǎn)管理是一種積極、動(dòng)態(tài)的流程。這一流程對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)識(shí)別、分析和評(píng)估，為是否進(jìn)行下一步行動(dòng)提供決策依據(jù)。這一流程還可以通過衡量納稅人遵從度來對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)展情況進(jìn)行監(jiān)督和審查。

最初，稅務(wù)機(jī)關(guān)引入風(fēng)險(xiǎn)管理是為了能夠有效地將組織的有限資源分配到風(fēng)險(xiǎn)最大的納稅人和稅收問題上，所以風(fēng)險(xiǎn)管理是作為審計(jì)選案工具使用的。最近，遵從風(fēng)險(xiǎn)管理的概念已拓展，更加強(qiáng)調(diào)了解并影響納稅人行為，制定更加平衡的處理策略，更加注意積極和預(yù)防性處理策略，而不局限于傳統(tǒng)的壓迫性處理策略。

這一范圍更寬的遵從風(fēng)險(xiǎn)管理概念有很多潛在優(yōu)點(diǎn)和用途，包括：

· 為戰(zhàn)略規(guī)劃提供結(jié)構(gòu)性依據(jù)；

· 根據(jù)對(duì)納稅人遵從行為更深入地了解，制定不同的納稅人處理策略；

· 強(qiáng)調(diào)促進(jìn)納稅人的自愿遵從；

· 強(qiáng)調(diào)處理策略要用在高等級(jí)風(fēng)險(xiǎn)上和成功概率高的案件上；

· 對(duì)不遵從行為確定合適的處理策略；

· 實(shí)現(xiàn)人力資源和其他資源的最優(yōu)化使用，獲得更高的效率和效力；

· 讓不遵從納稅人承擔(dān)執(zhí)法行動(dòng)的負(fù)擔(dān)（如審計(jì)）；· 實(shí)現(xiàn)對(duì)納稅人處理的平等和一致；

· 根據(jù)遵從納稅人的遵從行為權(quán)衡遵從和執(zhí)法行動(dòng)的影響；

· 根據(jù)系統(tǒng)化收集的信息測評(píng)效果和結(jié)果并進(jìn)行項(xiàng)目評(píng)價(jià)；

· 強(qiáng)化責(zé)任意識(shí)，增強(qiáng)對(duì)稅收制度和稅務(wù)管理的信心。

稅務(wù)機(jī)關(guān)的核心任務(wù)是依法征收應(yīng)繳稅款。為實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求納稅人履行許多義務(wù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)有責(zé)任也有義務(wù)讓納稅人知曉并了解他們的義務(wù)，使納稅人愿意并能夠履行其義務(wù)。納稅人的義務(wù)可以分為四類：

1. 登記；

2. 填報(bào)納稅申報(bào)表并提供信息；3. 完整、準(zhǔn)確地報(bào)告信息；4. 按時(shí)、足額支付應(yīng)繳稅款。

納稅人如果未能履行上述義務(wù)之一，就應(yīng)該被定性為不遵從。但是不遵從的原因和形式可以多種多樣，比如不知道義務(wù)的存在或不了解義務(wù)所導(dǎo)致的過失、對(duì)稅法的不同解釋和故意欺詐、多繳稅款等。這些不同形式的不遵從代表著不同形式的風(fēng)險(xiǎn)，而稅務(wù)機(jī)關(guān)必須根據(jù)具體形式不遵從背后的原因而采取不同的處理方式。這要求稅務(wù)機(jī)關(guān)必須對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行等級(jí)排序、分析、評(píng)估，最終選定處理策略。

一些國際組織，如經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）、歐盟（EU）和一些國家的稅務(wù)機(jī)關(guān)研究開發(fā)了綜合性風(fēng)險(xiǎn)管理模型。圖1為OECD稅務(wù)管理論壇（FTA）開發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)管理模型。

圖1　OECD遵從風(fēng)險(xiǎn)管理模型

這個(gè)模型對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理流程的各個(gè)步驟進(jìn)行了綜合、系統(tǒng)的描述，包括識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)并將風(fēng)險(xiǎn)按照等級(jí)排序、分析遵從行為（造成風(fēng)險(xiǎn)的原因和處理方案）、確定處理策略、以及作為最后一個(gè)步驟的評(píng)估和監(jiān)控。風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)持續(xù)的流程，要不間斷地進(jìn)行評(píng)估、監(jiān)控。

納稅人的遵從行為不能僅僅依靠經(jīng)濟(jì)理性來解釋，還要考慮更廣泛的行為問題。按照這一理論又開發(fā)出了所謂的“BISEP模型”。這個(gè)模型描述了影響納稅人行為的各種因素和納稅人遵從納稅義務(wù)態(tài)度之間的聯(lián)系（見圖2）。

BISEP模型提示要選擇的遵從策略應(yīng)當(dāng)能夠解決納稅人的態(tài)度問題，該模型列舉了形成和影響納稅人行為的各種因素并對(duì)這些因素進(jìn)行了分類。BISEP模型提出了可能影響納稅人納稅遵從行為的多個(gè)因素，如納稅人經(jīng)營的企業(yè)（B）、納稅人所在的行業(yè)（I）、社會(huì)因素（S）、經(jīng)濟(jì)情況（E）和心理因素（P）,簡稱為BISEP?；驹敢庾駨牡募{稅人通常不需要稅務(wù)機(jī)關(guān)專門關(guān)注，但是如果能夠使遵從變得簡便易行，就會(huì)起到鼓勵(lì)這些納稅人保持遵從的作用。對(duì)于努力做正確事情的納稅人，雖然使遵從簡單易行也可以鼓勵(lì)他們遵從，但只是這樣是不夠的。稅務(wù)機(jī)關(guān)必須幫助這些人履行他們的義務(wù)。對(duì)于不想遵從、但如果我們給予關(guān)注便會(huì)遵從的納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須加大關(guān)注的力度，如使用代扣代繳或信息報(bào)告規(guī)定等。還有一類納稅人，他們決意不遵從。盡管形成這種態(tài)度的原因可能多種多樣，這個(gè)模型提示對(duì)于這類納稅人的遵從策略就是要使用全部法律力量，如審計(jì)、處罰和罰款等。整體遵從策略是從金字塔頂端向下壓，使遵從納稅人的數(shù)目越多越好。

歐盟委員會(huì)稅收和關(guān)稅聯(lián)盟在其“稅收計(jì)劃”框架內(nèi)也設(shè)計(jì)了一個(gè)類似的風(fēng)險(xiǎn)管理模型（見圖3）。

在歐盟的模型中，風(fēng)險(xiǎn)管理流程的步驟和OECD模型的一樣，但是次序稍有不同。歐盟模型的流程次序是風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和排序、風(fēng)險(xiǎn)處理和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)。這個(gè)次序似乎更合乎邏輯。遵從行為要求納稅人要有能力而且愿意履行納稅義務(wù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該通過提高納稅人遵從的能力和意愿的方式來影響納稅人的行為。研究表明：對(duì)于納稅人為什么要履行義務(wù)這個(gè)問題沒有簡單的答案，因?yàn)槿说男袨槭菢O其復(fù)雜的。盡管如此，要想影響納稅人的行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該考慮許多因素。比如納稅人對(duì)稅收制度公平性的看法、社會(huì)規(guī)范和納稅人的個(gè)人規(guī)范等。但是也應(yīng)該考慮傳統(tǒng)方法中的因素，如納稅人會(huì)理性地計(jì)算被發(fā)現(xiàn)的幾率，以及如被發(fā)現(xiàn)將遭受的稅收后果（利息和罰款）。如果納稅人認(rèn)為稅收制度和公共支出政策是公平的，同時(shí)他們也認(rèn)為管理稅收的方式是公平的，則他們就更愿意遵從。公平有三層含義：分配公平（指納稅人對(duì)稅收收入的貢獻(xiàn)和公共支出福利的分配）、程序公平（指稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人的處理）和懲罰公平（指對(duì)不遵從的處罰）。程序公平是最重要的因素。如果納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理方式滿意，那他們就最有可能接受稅收機(jī)關(guān)的決定。

圖2　BISEP模型

圖3　歐盟模型①http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/tax_cooperation/gen_overview/index_en.htm.“稅務(wù)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理指南”

(未完待續(xù))

實(shí)習(xí)編輯：惠 知

責(zé)任編輯：韓 霖

F810.42

A

2095-6126(2014)07-0028-04

*本文作者已將文章的中文版版權(quán)授予《國際稅收》。