●武漢烽火銳光科技有限公司 王莉均

稅務(wù)會計是近代興起的一門邊緣學(xué)科，將稅收法規(guī)和會計核算融合為一體。它在特定的稅收制度改革背景下產(chǎn)生，為了更好地協(xié)調(diào)應(yīng)稅收益和會計收益之間的差異以及適應(yīng)企業(yè)會計制度和稅收制度相分離的現(xiàn)狀。通過對增值稅在財務(wù)會計與稅務(wù)會計處理差異的情況分析可以總結(jié)出兩者存在差異，并對二者的內(nèi)在協(xié)調(diào)關(guān)系做進一步的闡述。

一、增值稅的財務(wù)會計與稅務(wù)會計處理差異

增值稅在財務(wù)會計與稅務(wù)會計處理上存在諸多差異之處，其大致可以分為三類，主要包括因計量方法不同、確認時點不同以及確認條件不同所引致的差異。

（一）因計量方法不同而導(dǎo)致的差異

1．融資性質(zhì)的收入。會計處理上，在租賃期開始日，承租人租入資產(chǎn)的入賬價值是以租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者確定，考慮了融資租賃付款資金的時間價值，更接近租賃資產(chǎn)額的實際價值，也更能體現(xiàn)會計處理的準(zhǔn)確性。而在稅務(wù)處理上，固定資產(chǎn)的租入價格以合同約定的價格以及在此融資合同中發(fā)生的一切相關(guān)費用總和為計稅基礎(chǔ)，是一種歷史成本屬性，符合稅法的規(guī)范性原則。

2． 銷售價格明顯偏低又無正當(dāng)理由。稅法處理上，當(dāng)出現(xiàn)納稅人銷售價格明顯偏低又無正當(dāng)理由的情況時，應(yīng)由主管稅務(wù)機關(guān)按一定順序核定價格。

例如：甲公司1月份批發(fā)A 商品100件，每件不含稅單價為50 元，銷售額為5000 元，銷項稅為850 元，款項已經(jīng)收到。當(dāng)月市場上的同類貨物銷售價格為8000元。由于該價格明顯不符合稅務(wù)機關(guān)要求，因此，稅務(wù)機關(guān)核定其銷售價格為8000 元，即每件不含稅單價為80 元，銷項稅為1360 元。上述情況的會計處理為：

以上會計處理不符合稅法的規(guī)定，會導(dǎo)致國家稅款的流失，造成企業(yè)偷稅漏稅現(xiàn)象的出現(xiàn)，所以應(yīng)按稅法規(guī)定進行調(diào)整，增補會計分錄為：

①當(dāng)企業(yè)可以獲得購貨方補價時：

②當(dāng)企業(yè)自行負擔(dān)時：

3.采取現(xiàn)金折扣方式銷售貨物?，F(xiàn)金折扣是銷售方銷售貨物以后，為了早日收回銷貨款，使自己少受損失而給予購貨方的優(yōu)惠折扣。稅法規(guī)定，納稅人在銷售時給予的現(xiàn)金折扣，無論比例多大，其折扣金額在計算增值稅銷項稅額時都不得扣除。在會計實務(wù)中，現(xiàn)金折扣的記賬方法可分為總價法和凈額法，我國采用總價法。

例如：A 公司本期采取賒銷方式銷售甲產(chǎn)品100 件給某商場，每件不含稅價格為60 元，增值稅稅率為17%，應(yīng)售價稅金額合計為7020 元。付款條件是：2/10、1/20、n/30。A 公司按照總價法對業(yè)務(wù)情況進行會計處理：

①發(fā)出貨物并辦妥有關(guān)手續(xù)時：

②如果購貨方在第7 天付款，按照合同規(guī)定該公司可以享受2%的價款優(yōu)惠，A 公司已將貨款存收銀行。則A 公司實際收款金額=7020×（1-2%）=6879.6（元），與原總價相差140.4，該差額應(yīng)作為財務(wù)費用處理。會計處理為：

③如果購貨方在第17 天付款，按照合同規(guī)定該公司可以享受1%的價款優(yōu)惠，A 公司已將貨款存收銀行。則A 公司實際收款金額=7020×（1-1%）=6949.8（元），與原總價相差70.2，該差額應(yīng)作為財務(wù)費用處理。會計處理為：

④如果購貨方在20 天以后付款，A 公司將款收存銀行。會計處理為：

（二）因確認條件不同而導(dǎo)致的差異及會計處理

1.收入的確定。會計的收入確定以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，主要是以風(fēng)險和報酬是否完全轉(zhuǎn)移；企業(yè)是否持續(xù)擁有有效的控制權(quán)；相關(guān)經(jīng)濟利益能否流入企業(yè)；收入能否可靠計量；相關(guān)成本能否可靠計量為確認條件。

稅法的銷售收入確定以收付實現(xiàn)制為主，與會計的確認條件相比，缺少風(fēng)險和報酬是否完全轉(zhuǎn)移這一項。例如，當(dāng)企業(yè)銷售一批貨物的款項在未來很可能不能收回，則在會計上不能確認收入，因為風(fēng)險未完全轉(zhuǎn)移，而在稅法上必須確認銷售收入，繳納增值稅。

2．視同銷售的確定。稅法上規(guī)定，單位或個體經(jīng)營者的八種特殊行為視同銷售貨物，繳納增值稅。在這八種未直接給企業(yè)帶來現(xiàn)金流入的行為中，有三種會計上不能確認收入，存在差異。具體來說：

當(dāng)實行統(tǒng)一核算的兩機構(gòu)之間進行轉(zhuǎn)移貨物或者將自產(chǎn)、委托加工收回的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目時，該兩種情況會計上不確認收入，屬于在企業(yè)內(nèi)部進行資產(chǎn)處置的情況，自產(chǎn)的所有權(quán)屬未改變，風(fēng)險和報酬也不能確認完全轉(zhuǎn)移。而稅法上視同銷售要確認收入，按同類資產(chǎn)同一期間的市場價格確認其銷售額和增值稅。

當(dāng)將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送他人，此項對外捐贈時在會計上是否確認收入，在實務(wù)操作中存在很大的爭議，一般處理上認為對外捐贈具有商業(yè)實質(zhì)，要確認為營業(yè)外收入，并結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本。

二、財務(wù)會計與稅務(wù)會計差異分析

由以上關(guān)于增值稅的稅務(wù)與會計處理的分析，可以得出財務(wù)會計與稅務(wù)會計在核算原則上存在較大的差異。企業(yè)財務(wù)會計以財務(wù)會計準(zhǔn)則為主，但稅務(wù)會計以稅法為主，具有稅法的規(guī)范性和強制性，主要以不流失國家稅收為主旨，二者在本質(zhì)上有很大區(qū)別。

（一）財務(wù)會計與稅務(wù)會計目標(biāo)不同。會計目標(biāo)對研究會計發(fā)展有重要的推動作用，是會計活動的根本意義所在。財務(wù)會計目標(biāo)的服務(wù)對象是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者，以便于他們基于財務(wù)會計所提供的信息做出使企業(yè)利潤最大化的最佳決策，并及時根據(jù)市場變動做出相關(guān)的政策變化。而稅務(wù)會計以稅法為基本準(zhǔn)則，服務(wù)對象是國家財政收入，基本職能是實現(xiàn)稅收的合理征收并實現(xiàn)經(jīng)濟的合理分配，調(diào)節(jié)收入差距，保障國家基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的資金來源。二者目標(biāo)存在的巨大差異必然導(dǎo)致各自在處理相同會計事項時存在差異。

（二）財務(wù)會計與稅務(wù)會計原則不同。財務(wù)會計遵循的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，凡是在本期內(nèi)已經(jīng)收到和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負擔(dān)的一切支出費用，都應(yīng)該作為本期的費用與收入處理，不管該款項是否支出或收到；相反，按權(quán)責(zé)發(fā)生制，如果不屬于本期的，該款項即使在本期發(fā)生收支，也不應(yīng)作為本期的收入和費用處理。并且在計算未來會計期間較長的資產(chǎn)價值時會考慮貨幣的時間價值問題，采用利率折現(xiàn)的方法計算。而稅務(wù)會計主要以收付實現(xiàn)制為主，以款項的實際收付為標(biāo)準(zhǔn)來處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)，確定本期收入和費用，計算本期盈虧的會計處理基礎(chǔ)。采用歷史成本核算，體現(xiàn)稅法的法律規(guī)范性。

（三）財務(wù)會計與稅務(wù)會計服務(wù)對象不同。因會計目標(biāo)的不同導(dǎo)致財務(wù)會計與稅務(wù)會計在服務(wù)對象上存在較大差異。財務(wù)會計服務(wù)的對象是企業(yè)的投資者和管理者，這就要求財務(wù)會計必須能準(zhǔn)確核算企業(yè)的資金流動和運營情況，并編制資產(chǎn)負債表、現(xiàn)金流量表等報表，為潛在投資者的投資計劃提供科學(xué)依據(jù)，并為企業(yè)管理者的未來資金投放和運營決策提供準(zhǔn)確的方向。因此，財務(wù)會計的服務(wù)對象以企業(yè)的投資者、管理者以及與其有相關(guān)經(jīng)濟利益的單位和個人為主。而稅務(wù)會計以稅法為核算標(biāo)準(zhǔn)，具有法律的規(guī)范性和強制性，因此稅務(wù)會計的服務(wù)對象是國家稅收，確保各項稅收能準(zhǔn)確及時地入庫，減少企業(yè)偷漏稅款的情況發(fā)生。財政收入是國家行使政治權(quán)力和實現(xiàn)資源分配的經(jīng)濟基礎(chǔ)，而稅收收入是國家財政收入的主體，保障稅收收入的實現(xiàn)有助于國家基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，維護廣大人民的合法權(quán)益。

（四）財務(wù)會計與稅務(wù)會計的銷售理念不同。財務(wù)會計作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營必備的核算工具，所核算的對象是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的資金運營情況以及企業(yè)的財力儲備現(xiàn)狀，所根據(jù)的是企業(yè)銷售物品的市場價格，注重對企業(yè)產(chǎn)品流通中銷售收入的實現(xiàn)進行登記入賬。財務(wù)會計以權(quán)責(zé)發(fā)生制為依據(jù)，收入的實現(xiàn)以合同事先規(guī)定的時間和價款為主，不注重收入的現(xiàn)金流實際流入企業(yè)的時間點。本質(zhì)來說，財務(wù)會計是企業(yè)為實現(xiàn)利潤最大化以及各經(jīng)濟利益相關(guān)者所有者權(quán)益最大化的核算工具，這在一定程度上構(gòu)成財務(wù)會計與稅務(wù)會計銷售理念的巨大差異。稅務(wù)會計的核心任務(wù)是為國家實現(xiàn)稅收收入的準(zhǔn)確入庫，服務(wù)的對象是國家的稅款征收，帶有一定的政治強制手段，因此，稅務(wù)會計在核算銷售額時更多的是從稅款征收成本最小化和入庫總額最大化角度考慮，以收付實現(xiàn)制為主，符合稅法的法律規(guī)范性和國家征管的準(zhǔn)確性。為了更好地調(diào)整財務(wù)會計與稅務(wù)會計之間的核算差異，在計算企業(yè)所得稅時，稅務(wù)會計首次提出“遞延所得稅”一說，主要在于更好地協(xié)調(diào)財務(wù)會計與稅務(wù)會計因在計算資產(chǎn)、負債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)時存在差異而導(dǎo)致的所得稅款總額差異。二者因銷售理念存在的區(qū)別導(dǎo)致對同一會計事件的核算存在巨大差異。

三、財務(wù)會計與稅務(wù)會計差異的協(xié)調(diào)對策

財務(wù)會計與稅務(wù)會計的分離，客觀上是我國適應(yīng)市場經(jīng)濟需求而進行會計體制改革的產(chǎn)物，加強了企業(yè)財務(wù)會計核算的靈活性和稅務(wù)會計核算的規(guī)范性，有利于企業(yè)的經(jīng)營核算，國家稅收的征收管理，同時也利于改善投資環(huán)境，加大國際貿(mào)易的規(guī)模。但在另一方面，財務(wù)會計與稅務(wù)會計的巨大差異加大了財會人員的工作負擔(dān)，工作效率降低。因此，協(xié)調(diào)財務(wù)會計和稅務(wù)會計的差異，有助于我國會計理論和實踐的規(guī)范，提高稅收征管效率和企業(yè)財務(wù)管理水平。

（一）加強相關(guān)理論研究。理論是實踐的基礎(chǔ)，要構(gòu)建協(xié)調(diào)的會計核算機制，必須加強對稅務(wù)會計和財務(wù)會計的核算原則、核算模式、核算方法等相關(guān)理論的研究工作，正確認識二者存在的區(qū)別及聯(lián)系，從本質(zhì)上了解二者的運行差異，并在二者相互獨立與“財稅合一”模式之間找到最佳的平衡點，實現(xiàn)會計理論和實務(wù)的良性發(fā)展，加快我國市場經(jīng)濟體制的改革進度。

（二）加大國家行政手段的參與力度。稅務(wù)會計的服務(wù)對象是國家稅收，這一本質(zhì)特征決定了稅務(wù)會計在核算上具有一定的法律規(guī)范性，使得財務(wù)會計在差異處理上處于被動地位。加大國家行政手段的參與力度，在調(diào)整二者差異的過程中充分考慮企業(yè)的經(jīng)濟運行機制，維護企業(yè)相關(guān)主體的既得利益，有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。此外，國家應(yīng)加快稅收相關(guān)立法的改革進度，充分考慮我國的基本國情，并結(jié)合相關(guān)經(jīng)驗借鑒制定完善的稅法制度，簡化稅款的計算方法，縮小財務(wù)會計與稅務(wù)會計的差異，提高工作效率。

（三）在稅務(wù)會計中引入相關(guān)財務(wù)會計原則。財務(wù)會計以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基本原則，更加接近經(jīng)濟的實際流動情況，而稅務(wù)會計以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，是一種歷史成本計量屬性，與真實價值核算有一定差距。因此，在稅務(wù)會計中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，有助于提高稅收的核算準(zhǔn)確性，同時減少二者的核算差異。此外，稅務(wù)會計中應(yīng)當(dāng)引入實質(zhì)重于形式的原則，更加體現(xiàn)稅收合理性和公平性。如： 對于企業(yè)的融資租賃租入的資產(chǎn)，雖然形式上該資產(chǎn)的所有權(quán)并未轉(zhuǎn)入，但實質(zhì)上該企業(yè)已經(jīng)擁有該資產(chǎn)的絕對使用權(quán)和所有權(quán)，因此，在稅務(wù)會計核算中應(yīng)將此項租入資產(chǎn)作為企業(yè)固有資產(chǎn)進行核算。

（四）提高相關(guān)工作人員的專業(yè)素質(zhì)。財務(wù)會計和稅務(wù)會計的核算準(zhǔn)確度有賴于相關(guān)財會人員和稅收執(zhí)法人員專業(yè)素養(yǎng)的高低，因此，加大對相關(guān)工作人員的專業(yè)知識培訓(xùn)力度對減少二者的差距有重要意義?？梢酝ㄟ^定期舉辦專業(yè)知識培訓(xùn)班，讓相關(guān)人員及時接收最新的改革動態(tài)，并相互交流工作心得，有助于專業(yè)人員自身素養(yǎng)的提高，促進財務(wù)會計與稅務(wù)會計的進一步協(xié)調(diào)。

（五）吸收和借鑒國外相關(guān)經(jīng)驗。隨著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展，與國際接軌已是大勢所趨，因此，積極調(diào)整我國相關(guān)財務(wù)會計準(zhǔn)則和稅法準(zhǔn)則使其與國際保持一致，有助于我國經(jīng)濟國際化的發(fā)展。在實際改革中，應(yīng)充分結(jié)合我國的基本國情，借鑒國外相關(guān)的先進經(jīng)驗，制定符合我國經(jīng)濟體制發(fā)展的相關(guān)制度，促進我國經(jīng)濟的可持續(xù)穩(wěn)定增長。

隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，稅務(wù)會計逐漸從財務(wù)會計中脫離出來自成一體，二者在會計目標(biāo)、會計原則、核算對象以及銷售理念上存在巨大差異。一方面，此種差異有助于財務(wù)會計與稅務(wù)會計各自更好地完善與發(fā)展，但另一方面，該種差異的進一步擴大，會加大財務(wù)工作者的工作負擔(dān)和政府稅款征收的征收成本，因此，充分了解財務(wù)會計與稅務(wù)會計的核算原則和相關(guān)方法以及二者之間存在的差異原因，有助于更好地推進我國財務(wù)會計與稅務(wù)會計的同步發(fā)展，進一步實現(xiàn)我國經(jīng)濟穩(wěn)定可持續(xù)增長?！?/p>

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