田楠楠 肖紫薇

摘 要：本文通過(guò)對(duì)某公司進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表重述的原因進(jìn)行分析，針對(duì)提出三點(diǎn)建議，希望對(duì)我國(guó)上市公司的治理機(jī)制和財(cái)務(wù)重述法律制度有所借鑒。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)重述；注冊(cè)會(huì)計(jì)師；倫理道德

截止目前，我國(guó)相關(guān)法律規(guī)范中還沒(méi)有提出“財(cái)務(wù)報(bào)表重述”這一概念，但是2006《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)》中的“前期差錯(cuò)”的概念卻與其相類(lèi)似，結(jié)合中國(guó)的實(shí)情，本文對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表重述定義為：上市公司主動(dòng)或在外部監(jiān)督者的要求下，對(duì)存在有前期差錯(cuò)的歷史財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行事后更正的過(guò)程，主要表現(xiàn)在信息披露過(guò)程中公司所發(fā)布的重大事項(xiàng)臨時(shí)公告。

一、財(cái)務(wù)報(bào)表重述現(xiàn)狀

上市公司每年在年度報(bào)告披露之后，經(jīng)常會(huì)以臨時(shí)公告的形式對(duì)于年報(bào)中遺漏或者錯(cuò)誤的信息發(fā)布補(bǔ)充或者更正公告，對(duì)1999年至2007年發(fā)布臨時(shí)公告的年報(bào)重述公司進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)分析發(fā)現(xiàn)，重述公司約占所有A股上市公司比例的135%，統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn)2008至2011年間發(fā)生財(cái)務(wù)重述的上市公司占所有A股上市公司的比例為124%，而且在不同類(lèi)別的重述公告中，發(fā)布更正公告公司的比例最高，占所有重述公司的 6875%，可見(jiàn)我國(guó)上市公司發(fā)布臨時(shí)公告的比例不容小覷，對(duì)于不良動(dòng)機(jī)下財(cái)務(wù)報(bào)表重述應(yīng)引起重視。下面主要以某公司為案例具體分析其進(jìn)行重述的原因。

二、某公司重述報(bào)表案例的引入

深圳某公司科技股份有限公司（簡(jiǎn)稱(chēng)某公司）作為2011年11月份上市的公司，該公司于2013年3月21日即收到證監(jiān)會(huì)的立案調(diào)查通知書(shū)，因公司涉嫌違反證券法律法規(guī)，根據(jù)《證券法》有關(guān)規(guī)定，證監(jiān)會(huì)決定對(duì)公司進(jìn)行立案調(diào)查，隨后4月27號(hào)某公司發(fā)布《關(guān)于對(duì)以前年度重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正及追溯調(diào)整的公告》，在外包成本、年終獎(jiǎng)金、應(yīng)收賬款及營(yíng)業(yè)收入方面均有不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，并承認(rèn)存在調(diào)節(jié)利潤(rùn)及虛假?zèng)_減應(yīng)收賬款等財(cái)務(wù)造假行為，該公司造假上市事宜因此浮出水面。之后在2014年4月30日發(fā)布的《關(guān)于對(duì)以前年度重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正及追溯調(diào)整的公告》中，某公司對(duì)公司2010年至2012年的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)做了進(jìn)一步差錯(cuò)更正調(diào)整：調(diào)減2010年?duì)I業(yè)收入及應(yīng)收賬款375萬(wàn)元，調(diào)減凈利潤(rùn)359萬(wàn)元；調(diào)減2011年?duì)I業(yè)收入及應(yīng)收賬款2204萬(wàn)元，調(diào)減凈利潤(rùn)2078萬(wàn)元；調(diào)減2012年凈利潤(rùn)340萬(wàn)元。在追溯調(diào)整前，公司2011年凈利潤(rùn)為6273萬(wàn)元，而在調(diào)整后凈利潤(rùn)僅為2278萬(wàn)元，相比調(diào)整前減少了36%。

三、某公司報(bào)表重述原因分析

財(cái)務(wù)報(bào)表重述現(xiàn)象的產(chǎn)生，往往市場(chǎng)上對(duì)于這種現(xiàn)象反映為負(fù)，對(duì)進(jìn)行重述的公司的影響表現(xiàn)在短期內(nèi)股票價(jià)格會(huì)下降，公司價(jià)值遭受到了損失。對(duì)于某公司因?yàn)榍捌诓铄e(cuò)進(jìn)行重述的現(xiàn)象，有必要對(duì)其中的原因進(jìn)行分析。

1、公司管理層存在自利目的

我國(guó)在《公司法》中對(duì)于公司上市嚴(yán)格要求開(kāi)業(yè)時(shí)間在三年以上。對(duì)于在創(chuàng)業(yè)板上市要求最近兩年連續(xù)盈利，凈利潤(rùn)累計(jì)不少于1000萬(wàn)元且持續(xù)增長(zhǎng)；或者最近一年盈利且凈利潤(rùn)不少于500萬(wàn)元，最近一年?duì)I業(yè)收入不少于5000萬(wàn)元，最近兩年?duì)I業(yè)收入增長(zhǎng)率均不低于30%。三年內(nèi)某公司虛增2777萬(wàn)元，虛增收入已經(jīng)影響到其上市之前2010年度的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，一方面體現(xiàn)為管理層可能有虛增利潤(rùn)以成功上市的動(dòng)機(jī)，也有可能是其在上市后繼續(xù)虛增想繼續(xù)再融資。基于融資需求的動(dòng)機(jī)，管理者很可能會(huì)為了滿(mǎn)足融資盈利方面的條件而去調(diào)節(jié)利潤(rùn)，維持其上市資格，繼而發(fā)行配股或者增發(fā)新股，來(lái)保證公司資金充足。

2、第三方審計(jì)監(jiān)督不當(dāng)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身存在的原因主要包括缺乏獨(dú)立性和專(zhuān)業(yè)勝任能力不強(qiáng)。負(fù)責(zé)某公司上市審計(jì)工作的鵬城會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)在已合并到北京國(guó)富浩華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，該所華南區(qū)負(fù)責(zé)人承認(rèn)其審計(jì)可能存在疏漏。獨(dú)立性要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該具有實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立，但是在實(shí)踐中可能會(huì)威脅到注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的情形包括經(jīng)濟(jì)利益、自我評(píng)價(jià)、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)公司之間有著緊密的關(guān)系進(jìn)而出現(xiàn)了威脅其自身獨(dú)立性的情形時(shí)，可能會(huì)違反職業(yè)道德而使得出具的結(jié)果缺乏客觀和公正性。同時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)之后如果不能提高自己的專(zhuān)業(yè)能力，也會(huì)很難去完成被審計(jì)公司委托的業(yè)務(wù)。

3、財(cái)務(wù)人員專(zhuān)業(yè)技能不強(qiáng)

財(cái)務(wù)重述的發(fā)生體現(xiàn)在財(cái)務(wù)部門(mén)內(nèi)部出現(xiàn)了差錯(cuò)，財(cái)務(wù)人員專(zhuān)業(yè)知識(shí)能力不強(qiáng)，對(duì)于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解不透徹，造成賬務(wù)處理存在差錯(cuò)。某公司公司相關(guān)財(cái)務(wù)人員在外包成本、年終獎(jiǎng)金、應(yīng)收賬款及營(yíng)業(yè)收入方面均有不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，其在發(fā)布的《關(guān)于對(duì)以前年度重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正及追溯調(diào)整的公告》中承認(rèn)存在調(diào)節(jié)利潤(rùn)及虛假?zèng)_減應(yīng)收賬款等財(cái)務(wù)造假行為。

四、針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表重述的優(yōu)化措施

1、提高公司內(nèi)財(cái)務(wù)人員技能，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督

首先，注重財(cái)務(wù)信息披露的及時(shí)性，以及財(cái)務(wù)部門(mén)人員專(zhuān)業(yè)技能功底不扎實(shí)問(wèn)題，加強(qiáng)培訓(xùn)以提高財(cái)務(wù)部門(mén)人員的個(gè)人專(zhuān)業(yè)能力。公司加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，對(duì)最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及時(shí)學(xué)習(xí)、正確把握、準(zhǔn)確完成財(cái)務(wù)報(bào)告及披露流程中的審閱，防止出現(xiàn)會(huì)計(jì)處理的重大差錯(cuò)。其次，建立有效的激勵(lì)機(jī)制，增強(qiáng)公司管理團(tuán)隊(duì)和業(yè)務(wù)骨干對(duì)實(shí)現(xiàn)公司持續(xù)、健康發(fā)展的責(zé)任感，同時(shí)也要建立與激勵(lì)機(jī)制相對(duì)應(yīng)的約束機(jī)制，比如上市公司誠(chéng)信檔案管理、解雇等，公司內(nèi)部形成相互監(jiān)督相互競(jìng)爭(zhēng)的格局。最后，各方應(yīng)加強(qiáng)對(duì)上市公司管理層的監(jiān)督。

2、加強(qiáng)管理企業(yè)倫理道德建設(shè)

在如今競(jìng)爭(zhēng)激烈資本市場(chǎng)上，上市公司不能一直一味的追求利潤(rùn)而忽視倫理道德的教育。一方面上市公司在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，要樹(shù)立公司倫理道德的觀念。公司應(yīng)該加強(qiáng)員工的倫理道德教育，定期邀請(qǐng)專(zhuān)家來(lái)單位給員工上課，普及知識(shí)，提高員工的敏感度，防止道德敗壞的現(xiàn)象發(fā)生；同時(shí)公司管理層在此問(wèn)題上更要以身作則，以誠(chéng)信為本。另一方面，企業(yè)倫理作為現(xiàn)代企業(yè)管理中的一項(xiàng)重要內(nèi)容，應(yīng)不斷發(fā)揮倫理道德的軟約束作用，加強(qiáng)倫理道德建設(shè)規(guī)范。上市公司不良動(dòng)機(jī)的財(cái)務(wù)重述行為不僅損害了各利益相關(guān)者的利益而且給公司自身在社會(huì)上的聲譽(yù)造成了無(wú)形損失，公司要同時(shí)兼顧企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與倫理建設(shè)，才能在社會(huì)上長(zhǎng)久的生存下去。

3、提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師能力，加強(qiáng)其職業(yè)素養(yǎng)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為第三方審計(jì)，其在規(guī)范我國(guó)上市公司行為方面占據(jù)著重要地位，為一個(gè)重要環(huán)節(jié)。首先，在會(huì)計(jì)師的選拔上，要加強(qiáng)其專(zhuān)業(yè)知識(shí)的掌握程度和培養(yǎng)職業(yè)道德規(guī)范；其次，對(duì)于會(huì)計(jì)師在短任期可能出現(xiàn)對(duì)被審計(jì)公司的業(yè)務(wù)不太熟悉問(wèn)題，會(huì)計(jì)事務(wù)所可以行業(yè)專(zhuān)門(mén)化，從而業(yè)務(wù)對(duì)象具有針對(duì)性；最后，會(huì)計(jì)師應(yīng)保持高度謹(jǐn)慎性，時(shí)刻注意保持自身獨(dú)立性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)內(nèi)可以制定規(guī)則限制事務(wù)所與被審計(jì)單位之間的合理任期時(shí)間，來(lái)保持審計(jì)人員的獨(dú)立性，以避免長(zhǎng)時(shí)間任期使得合約雙方關(guān)系緊密因?yàn)榻?jīng)濟(jì)利益或者其他原因出現(xiàn)的共謀現(xiàn)象，因此，當(dāng)這種造假現(xiàn)象發(fā)生時(shí)，相關(guān)政府部門(mén)一經(jīng)發(fā)現(xiàn)應(yīng)給予嚴(yán)懲。（作者單位：長(zhǎng)安大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

[1] 張曉霞.我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)重述的動(dòng)因研究[D].河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)，2013.