作者簡(jiǎn)介：徐先鋒，男，湖北人，北京大學(xué)法學(xué)院財(cái)稅法方向碩士研究生。

摘要：目前，關(guān)于非法所得的可稅性問題在世界范圍內(nèi)得到了廣泛討論，而我國的理論界與實(shí)務(wù)界對(duì)此也有激烈的爭(zhēng)論。本文將在肯定國家對(duì)非法所得征稅的大前提下，逐步分析這種國家征稅權(quán)的重要性、納稅人禁止自證其罪特權(quán)保護(hù)的緊迫性以及如何將二者有效協(xié)調(diào)的對(duì)策構(gòu)想。

關(guān)鍵詞：非法所得；國家征稅權(quán)；納稅人禁止自證其罪特權(quán)

一、 案情簡(jiǎn)介

美國公民馬凱特，因其違反聯(lián)邦賭博稅法令而被公訴方提出兩項(xiàng)指控：一是，逃避繳納年度職業(yè)稅；二是，故意不繳納職業(yè)稅以及在從事被認(rèn)可的賭博業(yè)務(wù)之前故意不登記。被告馬凱特則聲稱賭博活動(dòng)可能使他受到州或者聯(lián)邦的起訴，主張登記以及繳納職業(yè)稅的法律規(guī)定侵犯了他不自證其罪的特權(quán)。最后，聯(lián)邦最高法院給出結(jié)論：根據(jù)目前的賭博稅制度，馬凱特適當(dāng)?shù)刂鲝埩私棺宰C其罪的特權(quán)，并且該主張將提供針對(duì)該起訴的完全抗辯。即，被告馬凱特勝訴。

二、核心爭(zhēng)議

如何協(xié)調(diào)國家對(duì)非法所得的征稅權(quán)與納稅人禁止自證其罪的特權(quán)？

三、對(duì)本案的兩點(diǎn)反思

1、禁止自證其罪的憲法特權(quán)當(dāng)真針對(duì)的是過去的、特定的犯罪行為？

這樣的判決理由顯然縮小了憲法特權(quán)所保護(hù)的范圍，屬于恣意解釋，違反了憲法與司法精神，當(dāng)屬無效。因?yàn)閼椃ú]有規(guī)定禁止自證其罪的特權(quán)僅僅適用于過去的、特定的犯罪行為，而不適用于將來的、不確定的行為；除此之外，公訴機(jī)關(guān)通過納稅人提供的納稅申報(bào)信息往往可以找到其他證據(jù)，并在法庭上將該信息作為證明納稅人有罪的直接證據(jù)，這實(shí)質(zhì)上正是對(duì)納稅人禁止自證其罪特權(quán)的侵犯。

2、 納稅人信息當(dāng)真不能主張憲法特權(quán)的保護(hù)？

國家要求納稅人在納稅申報(bào)中所提交的信息主要是私人信息，而非典型的公共信息。那么，對(duì)于私人信息，應(yīng)當(dāng)給予憲法特權(quán)的保護(hù)，如果直接將這些信息用于對(duì)納稅人的犯罪調(diào)查，那就相當(dāng)于讓納稅人自證其罪，也就侵犯了納稅人的憲法保護(hù)。因此，對(duì)于納稅人的申報(bào)信息，只用于征稅需求，不能用來追究納稅人的相關(guān)刑事責(zé)任。

四、如何協(xié)調(diào)國家對(duì)非法所得的征稅權(quán)與納稅人禁止自證其罪的特權(quán)？

（一）國家對(duì)非法所得進(jìn)行征稅的重要性

第一，有利于增加國家財(cái)政收入。只要一項(xiàng)“所得”具有收益性，就應(yīng)當(dāng)納稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅的時(shí)候不需要調(diào)查清楚該項(xiàng)所得是否合法，進(jìn)行征稅之后，勢(shì)必會(huì)增加國家的財(cái)政收入，利于為公民提供更多更好的公共服務(wù)，實(shí)現(xiàn)“雙贏”。

第二，有利于實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平。我們知道，非法收入的存在本身就是利用制度不健全或者監(jiān)管的漏洞而產(chǎn)生的，從這個(gè)意義上而言，其本身是不公平的，因?yàn)榉欠ㄊ杖氲拇嬖谇趾α四切┩ㄟ^誠實(shí)經(jīng)營(yíng)合法勞動(dòng)取得收入的人的機(jī)會(huì)，倘若非法所得再不納稅的話，那無疑是已經(jīng)在不公平的基礎(chǔ)上，再次產(chǎn)生了新的不公平。“合法收入需支付公共財(cái)產(chǎn)而納稅，非法收入同樣享用公共財(cái)產(chǎn)卻不納稅，有違稅收公平”這是美國民眾關(guān)于關(guān)乎非法收入“公平觀”的一種寫照，反映出對(duì)非法所得納稅符合公眾對(duì)公平觀念的追求，可以促進(jìn)社會(huì)的穩(wěn)定發(fā)展。

第三，有利于構(gòu)建國家與納稅人之間的稅收互動(dòng)秩序。納稅人的稅收籌劃與國家的征稅需要（進(jìn)而會(huì)采取反避稅政策）會(huì)永遠(yuǎn)處在互動(dòng)博弈之中，國家在不同時(shí)期對(duì)于稅收的管轄權(quán)和配置權(quán)也會(huì)永遠(yuǎn)處在互動(dòng)博弈之中，而且矛盾和困難都會(huì)很多。非法所得的征稅問題解決，有利于實(shí)現(xiàn)國家與納稅人之間的稅收互動(dòng)，一方面維護(hù)國家的征稅權(quán)，另一方面，納稅人也履行其納稅義務(wù)。

（二）構(gòu)建協(xié)調(diào)對(duì)策

1、建立非法所得納稅申報(bào)制度

針對(duì)我國對(duì)非法所得納稅沒有明確規(guī)定的現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為，可按下列兩種情況建立納稅申報(bào)制度：一方面，對(duì)于可向社會(huì)公開的非法所得，即不致引起刑事責(zé)任追究的，可將其歸入具體稅種稅目中，再按具體稅種稅目的要求進(jìn)行納稅申報(bào)；另一方面，對(duì)于不可向社會(huì)公開的非法所得，即具有較強(qiáng)違法性的收入，那么出于對(duì)納稅人納稅權(quán)利的保護(hù)，在申報(bào)的時(shí)候，只需填寫申報(bào)收入總額，而無需填寫取得該收入的方式或來源，其實(shí)，國務(wù)院財(cái)政部可以將該類收入歸到個(gè)人所得稅法“其他所得”項(xiàng)下，對(duì)非法所得進(jìn)行納稅申報(bào)。

2、 建立納稅信息保密制度

前面筆者已經(jīng)分析過，在我國，憲法和相關(guān)法律并沒有對(duì)納稅人非法收入申報(bào)信息的保密權(quán)進(jìn)行規(guī)定，這是極不利的。除了會(huì)導(dǎo)致納稅人的消極申報(bào)，還會(huì)造成公訴機(jī)關(guān)因從稅務(wù)機(jī)關(guān)那收獲納稅人違法信息而輕松取得相關(guān)證據(jù)趨于辦公懈怠的狀態(tài)。所以，我們應(yīng)在對(duì)商業(yè)秘密和個(gè)人隱私進(jìn)行保密的基礎(chǔ)上，加入“其他需保密信息”這樣的兜底句，以明確對(duì)非法所得申報(bào)信息進(jìn)行保密的法律依據(jù)。

3、 建立非法所得監(jiān)管制度

作為一個(gè)理性的納稅人，其在有關(guān)繳納稅收的行為選擇方面會(huì)基于理性利益的計(jì)算，盡可能做出對(duì)自己有利的安排，面對(duì)非法所得，納稅人往往由于其本身及來源不正當(dāng)，更不想繳納稅款。然而，我們也知道，作為征稅主體的國家，具有天然的征稅沖動(dòng)。稅收征收管理機(jī)關(guān)作為一個(gè)理性的機(jī)關(guān)，在社會(huì)契約論者的視角下，代表著全體全國進(jìn)行稅收征管，因此其有權(quán)利更有義務(wù)進(jìn)行合理征稅，不允許納稅人不繳或少繳稅款。因此，在這種情況下，筆者認(rèn)為，我們可以構(gòu)建一套科學(xué)合理行之有效的監(jiān)督管理制度，對(duì)非法所得進(jìn)行監(jiān)管，比如運(yùn)用金融機(jī)構(gòu)的信息化優(yōu)勢(shì)，不允許出現(xiàn)非法所得不納稅的情況。

4、 建立稅款返還制度

非法收入稅額返還機(jī)制主要是指在非法收入被征稅之后，取得該收入的行為被司法機(jī)關(guān)判定違法，并對(duì)非法收入進(jìn)行沒收或返還受害人時(shí)，對(duì)之前該非法收入所繳稅額的具體處理機(jī)制。建立這項(xiàng)制度的目的在于：鼓勵(lì)非法所得取得者主動(dòng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)，只有納稅了才有稅額返還的適用性。首先，在非法所得被沒收的情況下，納稅人可以向沒收機(jī)關(guān)出示有效的納稅憑證，在非法所得中減去針對(duì)該所得已繳納的稅款，由此得出實(shí)際應(yīng)沒收的數(shù)額；其次，在非法收入被退還的情況下，可作退庫處理，即相對(duì)人可憑公安機(jī)關(guān)的證明和非法所得取得者的納稅憑單向縣級(jí)以上稅務(wù)部門申請(qǐng)退還該收入已繳納的稅款。

五、小結(jié)

毋庸置疑，“稅收民生”越來越被社會(huì)各界所關(guān)注，本文選擇以非法所得作為切入點(diǎn)來探討國家稅收權(quán)力與公民納稅權(quán)利的平衡，鑒于稅收法定原則，首當(dāng)其沖的便是要加強(qiáng)稅收立法，從法律上找到國家對(duì)非法所得征稅的支持。同時(shí)，憲法以及相關(guān)法律要明確規(guī)定對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)，并建立相應(yīng)的稅收救濟(jì)機(jī)制。一旦成熟完善的稅收法律保護(hù)體系形成了，必然會(huì)提高納稅人的納稅申報(bào)主動(dòng)性，積極配合國家的稅收征收行為，最終真正實(shí)現(xiàn)“取之于民，用之于民”的稅收本旨。（作者單位：北京大學(xué)法學(xué)院）

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