摘要：本文就政府審計公告制度的理論根源和現(xiàn)狀進行淺析，并提出幾點政府審計公告制度可供改進和深化之處以供參考。

關(guān)鍵詞：政府審計公告；審計報告

政府審計信息披露也可稱為政府審計公告，是指審計機關(guān)對審計管轄范圍內(nèi)重要審計事項的內(nèi)容、審計程序、過程、結(jié)果、舉報方式等，采用適當(dāng)方式向社會公眾進行公開的制度，包括公開審計活動及結(jié)果，主動接受社會監(jiān)督和群眾舉報，公開審計處理、處罰意見等（湖北省審計學(xué)會課題組，2003）。

一、政府審計公告制度的理論根源

法律社會學(xué)派從我國法律追根溯源尋找政府審計信息披露的法律依據(jù)，或者從公民個體權(quán)利出發(fā)對公開政府審計信息提出要求。如尚兆燕（2007）認(rèn)為以上兩種“自下而上”的審視態(tài)度忽視了審計公告制度賴以生存的法律文化與民眾社會根基。該學(xué)者借鑒法律社會學(xué)的研究成果，“自上而下”，重新對這種制度產(chǎn)生和生長的法律、社會基礎(chǔ)進行深層次考察。認(rèn)為審計結(jié)果公告制度是法律與社會之間的斷裂與融合地帶，不能單純的將審計信息披露視為一種處罰方式，而將其視為個體權(quán)利尤其是知情權(quán)的捍衛(wèi)。要突破審計信息披露的“告”與“知”的限定，注重通過輿論在公告領(lǐng)域發(fā)揮社會控制作用。最后結(jié)合我國實際，說明在中國社會，政府審計信息披露有其特定的文化和制度背景，審計機關(guān)應(yīng)把握并運用好好這些背景。給予政府審計信息披露制度極大啟發(fā)，一方面中央應(yīng)了解到披露的合理合法性，一方面中央還應(yīng)完善相關(guān)法律，對審計信息披露制度能有一個明確的法律規(guī)定。

而更為主流的是公共受托經(jīng)濟責(zé)任學(xué)派，秦榮生（2004）認(rèn)為，公共受托經(jīng)濟責(zé)任是政府審計工作的出發(fā)點和歸宿點。根據(jù)我國憲法，我國的人民是國家的主人，國家一切權(quán)力屬于人民，國家一切資源為人民所有，人民代表大會代表人民，是各級政府的最高權(quán)力機關(guān)。人民將人民公有的國家資源，通過各級人民代表大會，委托給人民選舉出來的該級人民公仆（各級人民政府和他們的工作人員），按照由該級人民代表大會通過的年度預(yù)算和國民經(jīng)濟計劃所反映的人民意志，去經(jīng)營管理。政府完成人民的委托，接受由人代會產(chǎn)生的審計機關(guān)進行的監(jiān)督。對政府受托責(zé)任履行情況進行獨立認(rèn)定后，必須向委托人即人民報告，向社會公布審計結(jié)果，人民據(jù)此決定是否解除政府和公仆們的責(zé)任。可以說審計信息披露是受托責(zé)任的最終體現(xiàn)。

受托責(zé)任理論從國家審計的本質(zhì)——國家審計受誰委托、為誰負(fù)責(zé)、向誰報告的問題出發(fā)，研究政府審計存在的核心意義，從而推導(dǎo)出政府審計信息披露的理論依據(jù)，與之前的理論相比更能抓住事物本質(zhì)，公共受托經(jīng)濟責(zé)任的觀點應(yīng)成為以人民利益為宗旨的政府部門及其工作人員必須明確的概念。

二、結(jié)合我國審計公告制度現(xiàn)狀的幾點思考

目前我國相關(guān)的審計信息披露受限于保密法范圍，這是可以理解的，然而在實務(wù)中，對審計密級的確定不規(guī)范，對審計信息秘密的性質(zhì)、重要程度難把握，沒有可執(zhí)行的定密程序，很難正確處理審計信息披露的保密性與透明度的關(guān)系。同時除保密范圍之外應(yīng)披露的信息仍舊不足，目前公布審計結(jié)果公告主要集中為大型國有企業(yè)審計及專項資金的審計結(jié)果，對涉及資源環(huán)境項目審計報告較少，與民生息息相關(guān)的民生資金和工程審計結(jié)果披露較少；另外后續(xù)的跟蹤審計時間差過大，也使審計信息披露的效度受損。

同時，在建立“人本型”的服務(wù)型政府過程中仍有不足，應(yīng)強調(diào)服務(wù)于群眾需求，加大與民生密切相關(guān)的審計項目結(jié)果的披露，同時督促基層審計的信息披露，從而不僅滿足人民對政府運行管理狀況的了解愿望，更能服務(wù)于上級政府需求，落實各級地方政府的責(zé)任。

另外，我國目前依舊缺乏具備最高效力的正式法律法規(guī)，應(yīng)明確賦予政府審計憲法意義上的法律權(quán)限，同時審計法于審計公告制度相關(guān)條文中的“可以”條文用語使披露審計結(jié)果成為帶任意性的自由裁量行為，公開與否是審計機關(guān)及審計機關(guān)從屬的政府機關(guān)的權(quán)利而非義務(wù)，將“可以”改為“應(yīng)當(dāng)”或者“必須”或許能為審計信息披露提供強有力的法律保障。并應(yīng)對公告的內(nèi)容有相應(yīng)法律法規(guī)明文規(guī)定，減少審計人員在就披露內(nèi)容與政府部門反復(fù)協(xié)調(diào)的無謂的重復(fù)的時間與精力的浪費。同時還應(yīng)注意到在現(xiàn)今我國公民關(guān)于自身擁有政府審計信息的產(chǎn)權(quán)意識及知情權(quán)的認(rèn)識不到位，對審計信息披露的熱情還不夠高漲。

通過審計信息公開披露來減少政府官員“經(jīng)濟人”屬性導(dǎo)致的腐敗，雖說是治標(biāo)不治本，但不能忽視公開信息后營造的社會輿論氛圍，這使得作為監(jiān)督部門的審計機關(guān)也成為人民監(jiān)督對象，從而敦促審計機關(guān)肅清機關(guān)內(nèi)部的思想認(rèn)識，積極的公布真實的、完整的審計信息。

明確政府審計信息的披露是履行受托責(zé)任的最終體現(xiàn)，并強化審計人員責(zé)任意識，同時采用民間審計輪換模式，具體的審計項目經(jīng)常輪換相關(guān)負(fù)責(zé)人，強化審計問責(zé)制度；另外完善披露程序機制，形成一個如同民間審計一樣完善的披露體系；同時為了更好的履行人民受托責(zé)任，應(yīng)建立專門的信息反饋部門，了解每次信息披露后公眾的反饋情況。

三、我國政府審計公告制度有待深化和改進之處

（一）貼合中國實際的理論體系尚未形成

自2002年以來關(guān)于政府審計信息披露的研究已成為熱點，盡管眾多學(xué)者紛紛從不同的理論學(xué)派的角度就政府審計信息披露的理論根源進行解釋，流行觀點有信息理論、新公共管理理論、法律社會學(xué)理論、公共選擇理論及受托責(zé)任理論等，但是應(yīng)注意到這些都是利用已有的關(guān)于審計基礎(chǔ)理論的初步研究成果或只是單純的對國外新理論的評述，鮮有基于我國特殊的國情并融合獨立性不強的行政型審計模式來系統(tǒng)地對信息披露進行研究。例如最流行的關(guān)于政府審計信息披露的受托責(zé)任理論是從最基礎(chǔ)的審計理論根源中簡單的分離出來的，關(guān)于我國特殊背景下的公共受托責(zé)任形成及推動政府審計信息披露的過程等問題，理論界給出的回答并不明晰。必須注意的是，只有形成了貼合中國實際的理論體系，才能完善上文提到的法律法規(guī)體系，這是我國政府審計信息披露要取得進一步發(fā)展的關(guān)鍵。

（二）理論界與實務(wù)界的銜接不夠緊密

政府審計信息披露是社會主義民主法制建設(shè)的重要環(huán)節(jié)，然其具有實務(wù)性、技術(shù)性、專業(yè)性很強的特點，我國在完善相關(guān)的法律法規(guī)體系及披露具體機制之前還將有一段空白期，政府審計人員實際披露過程中許多問題無法可依，無制可據(jù)。因而理論界要注意加強具有指導(dǎo)性和可操作性的披露制度、過程的研究，不能單純的引進國外新理論而忽視了貼合我國實務(wù)操作情況，降低了理論的實用價值?？梢园牙碚摻缦嚓P(guān)專家學(xué)者和政府審計信息披露系統(tǒng)的相關(guān)高素質(zhì)有經(jīng)驗的審計人員結(jié)合起來，組建研究小組，結(jié)合我國政府審計信息披露現(xiàn)狀，大膽探索審計信息披露的內(nèi)容、過程及表出形式。（作者單位：西南財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）

參考文獻：

[1]班東啟.論政府審計信息公開制度[J].審計研究，2007，（04）.

[2]朱登云.審計公告制度的法律研究[J].審計研究，2004，（25）.