摘要：會計信息化正取代會計電算化成為會計的發(fā)展方向，是新形勢下會計改革的發(fā)展趨勢。在會計信息化條件下，數(shù)據(jù)處理的集中性使會計工作組織、會計信息化控制手段、方式和內(nèi)部控制的范圍都發(fā)生了變化，加大了內(nèi)部會計控制的難度。本文以會計信息化與內(nèi)部控制之間的關系出發(fā)，探討會計信息化下內(nèi)部控制的現(xiàn)狀分析，分析會計信息化下企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題和會計信息化的內(nèi)部控制優(yōu)化措施。

關鍵詞：會計信息化；內(nèi)部控制；優(yōu)化

隨著信息技術在經(jīng)濟領域的廣泛應用，會計信息化已成為我國會計事業(yè)發(fā)展的必然趨勢。會計信息化，是指將會計信息作為管理信息資源，全面運用計算機、網(wǎng)絡通信為主的信息技術對其進行獲取、加工、傳輸、應用等處理，為企業(yè)經(jīng)營管理、控制決策和經(jīng)濟運行提供充足、實時、全方位的信息。簡而言之，會計信息化即會計工作與信息技術的結(jié)合。

企業(yè)內(nèi)部控制，是由企業(yè)董事會、管理層和全體員工共同實施的，為財務報告的準確性經(jīng)營活動的效率與效果以及相關法律法規(guī)的遵循等目標的實現(xiàn)而提供合理保證的過程。其實質(zhì)是一種管理控制，是有效執(zhí)行組織策略的必備工具。良好的內(nèi)部控制可以合理保證合規(guī)經(jīng)營、財務報表的真實可靠和經(jīng)營結(jié)果的效率與效益。

一、會計信息化與內(nèi)部控制之間的關系

控制論理論認為，整個控制過程是一個信息流通的過程，控制是通過對信息的傳輸、對信息的加工和處理來實現(xiàn)的。而在企業(yè)中，最重要的信息是會計信息。因而，內(nèi)部控制與會計信息系統(tǒng)聯(lián)系緊密，二者相互影響、相互作用，共同保障委托代理契約的履行。

（一）會計信息化對內(nèi)部控制的影響

1.會計信息化對企業(yè)內(nèi)部控制形式產(chǎn)生影響

在會計信息化下，會計工作的主要內(nèi)容已經(jīng)不是單純的由人工來完成，而數(shù)據(jù)處理是由計算機和人共同完成。手工會計環(huán)境下的一些內(nèi)部控制措施，如對所編制的科目匯總表、憑證匯總表、試算平衡表進行檢查，在會計信息化條件下這些工作都不需要了。并且像對報表數(shù)據(jù)勾稽關系的檢查、對余額、發(fā)生額的平衡檢查、對憑證的借貸平衡檢驗、各核算與系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)核對等手工會計環(huán)境下的一些內(nèi)部控制措施，在會計信息化系統(tǒng)中，會由計算機自動完成或是人機共同完成。

2.會計信息化對企業(yè)內(nèi)部控制內(nèi)容產(chǎn)生影響

隨著計算機和網(wǎng)絡技術的引入，會計工作增加了新的內(nèi)容，相應的也增加了企業(yè)內(nèi)部控制的工作內(nèi)容，如計算機硬件及軟件的分析、編程、維護、管理；計算機操作管理和病毒防治；網(wǎng)絡系統(tǒng)安全控制和系統(tǒng)權限控制；計算機操作人員、網(wǎng)絡系統(tǒng)管理人員和系統(tǒng)維護人員的崗位責任制度及相互牽制制度等，在會計信息化環(huán)境下都成為了內(nèi)部控制的內(nèi)容。

3.會計信息化對企業(yè)內(nèi)部控制組織產(chǎn)生影響

會計信息化系統(tǒng)使每個子系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)直接以電子數(shù)據(jù)的形式傳遞，企業(yè)的會計核算都集中在一個數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)內(nèi)，提高了企業(yè)內(nèi)部各部門之間的數(shù)據(jù)傳輸速度和數(shù)據(jù)一致性程度。為了確保會計信息的準確性，通常內(nèi)部控制成分將轉(zhuǎn)化為以計算機控制程序為主的系統(tǒng)控制和以組織控制措施為主的一般控制。

（二）內(nèi)部控制對會計信息化的反作用

內(nèi)部控制活動貫穿于企業(yè)的所有層次和部門，包括審批、授權、確認、核對、審核以及職責分工等。會計信息化系統(tǒng)實行的是流程化的管理，由于實現(xiàn)信息共享，打破了原來職能部門的條塊分割。使企業(yè)上下級之間可以更準確、更全面地實現(xiàn)信息溝通。由于控制活動必須根據(jù)企業(yè)的業(yè)務流程情況和關鍵控制點進行設置，而會計信息化極大的影響了企業(yè)財務的處理流程及關鍵控制點，控制活動受到企業(yè)會計信息化的直接影響。

1.內(nèi)部控制的反饋機制是會計信息化發(fā)揮作用的前提條件

企業(yè)通過財務管理信息了解企業(yè)的經(jīng)營情況后采取措施，實施控制，實現(xiàn)系統(tǒng)的自我調(diào)節(jié)和完善。內(nèi)部控制制度通過這種反饋機制對財務管理信息進行了過濾和整合，從而保證了財務報告目標的實現(xiàn)。同樣，財務管理信息只有通過控制系統(tǒng)才能發(fā)揮作用，離開了控制系統(tǒng)，信息的加工處理也就失去了意義。

2.內(nèi)部控制五要素是會計信息化有效實施的保障

內(nèi)部控制制度的控制程序包括設計一套合理、高效的防范機制。具體有：分工、授權、記錄、保衛(wèi)等一系列控制程序?？刂骗h(huán)境則從組織結(jié)構(gòu)的設計開始，根據(jù)不相容職務分離的原則，明確各個部門的責任和權力，形成部門之間相互協(xié)調(diào)、相互制約的機制，通過適當?shù)娜肆Y源政策，確保人員的勝任能力與職業(yè)道德。風險評估要素通過目標的確定和分解，及時辨識各種風險，使由于各種變化因素而造成的信息失真的可能性下降。監(jiān)督要素通過預算、內(nèi)部審計、內(nèi)部控制的自我評估手段，持續(xù)地對內(nèi)部控制執(zhí)行情況進行監(jiān)督，從而為財務報告目標的實現(xiàn)提供了合理保證。

二、會計信息化下內(nèi)部控制的現(xiàn)狀分析

在傳統(tǒng)的會計核算的時代，企業(yè)內(nèi)部控制的主要目標是保護企業(yè)資產(chǎn)的安全，保證信息的完整和準確，從而促進企業(yè)經(jīng)營管理。如今引進了會計信息化軟件，其根本目的與傳統(tǒng)的會計是相同的，在會計信息化的環(huán)境下，會計的目標，技術，職能等均有質(zhì)的提高，但兩者本身的特征是不同的，因此內(nèi)部控制也稍有不同。主要表現(xiàn)在以下幾點：

第一，會計信息快速而有效的集中數(shù)據(jù)的方式使傳統(tǒng)的控制方法失效，且使內(nèi)部控制范圍擴大，使得內(nèi)部控制重點發(fā)生了很大的變化。

傳統(tǒng)會計核算企業(yè)主的會計部門由財務、會計人員組成。人員控制需要大量搜集、整理信息，但是根據(jù)信息遞減傳遞原理，組織層次越多，傳遞信息后所含的“雜質(zhì)”越多，所以盡管企業(yè)在這方面的人力資源較多可是要想達到目標仍是困難的。引進了會計信息化技術以后，數(shù)據(jù)能夠快速而有效的集中起來，并且以最快的速度傳回企業(yè)內(nèi)部，完全不用人員干預，減少了對人力資源的浪費，原來的會計部門則轉(zhuǎn)變?yōu)樨攧?、會計專業(yè)人員和計算機數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的管理人員以及計算機專家組成。整個內(nèi)部控制環(huán)境起了很大的變化，同時變化的還有內(nèi)部控制的重點。

第二，會計信息化的環(huán)境下，其開放性特征使得企業(yè)內(nèi)部控制的風險加大，企業(yè)不得不改變企業(yè)內(nèi)部控制手段和技術來適應其發(fā)展。在會計信息化的環(huán)境下，控制方法由原有傳統(tǒng)的純手工控制轉(zhuǎn)變?yōu)槭止づc程序的結(jié)合，多多少少有些改變。另外，會計信息化的環(huán)境下，大量信息是開放的，企業(yè)會計信息屬于商業(yè)機密的范疇，即使做了完全的防備還是會有黑客或不法分子通過高科技手段來截取或篡改重要的文件和數(shù)據(jù)，由于會計信息化技術復雜，非專業(yè)人員無法操作，所以培養(yǎng)技術人員，提高技術人員整體的素質(zhì)和道德是企業(yè)必須做的。

三、會計信息化下企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題

（一）會計操作控制不嚴格

會計信息化對企業(yè)的操作規(guī)范提出了更高的要求，特別是在數(shù)據(jù)錄入階段，如果發(fā)生了錯誤會直接對下面各各環(huán)節(jié)產(chǎn)生影響，而在發(fā)現(xiàn)輸出結(jié)果有誤的情況下，要查找出錯誤的根源又要進行大量的工作，如果同時出現(xiàn)了多個錯誤的話，要找出錯誤的根源就更加困難，這種情況在批量處理業(yè)務時最為突出。一些企業(yè)為了避免數(shù)據(jù)被任意修改，對財務軟件進行了設置，數(shù)據(jù)一經(jīng)入賬就不能再對原始數(shù)據(jù)、原始單據(jù)進行修改、刪減，這樣就導致在會計信息化環(huán)境下，要找出錯誤很難，而在找出錯誤的根源后又需要增加新的單據(jù)來進行修正。這些要求會計人員要能熟練的應用信息系統(tǒng)，如果對會計信息操作不規(guī)范的話，將會影響會計信息的完整性、準確性。

（二）企業(yè)內(nèi)部風險評估難度加大

風險是普遍存在的，所有企業(yè)，無論規(guī)模大小、結(jié)構(gòu)和行業(yè)性質(zhì)的不同，都面臨著來自內(nèi)部或外部的各種風險。為了加強對風險的控制，必須進行風險評估。會計信息化條件下企業(yè)風險評估的內(nèi)容就是為了確定網(wǎng)絡環(huán)境下的企業(yè)風險的大小及其對內(nèi)部控制的影響。

1.加大了風險評估范圍

在會計信息化條件下，首先，數(shù)據(jù)高度集中，全部的數(shù)據(jù)高度集中于電子數(shù)據(jù)處理部門，如果沒有適當?shù)目刂?，可以很方便地瀏覽、拷貝、刪除、篡改而不留下痕跡。其次，責任高度集中，原始數(shù)據(jù)一經(jīng)輸人計算機，全由計算機自動處理，中間沒有經(jīng)手人負責，全部責任都高度集中于數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)。此外，黑客侵人竊取會計信息、磁介質(zhì)載體檔案缺乏有效的保密措施、網(wǎng)絡病毒攻擊等等，這些環(huán)節(jié)出現(xiàn)任何問題都會影響企業(yè)的正常運行，給企業(yè)帶來損失。

2.產(chǎn)生了系統(tǒng)設備風險

會計信息化系統(tǒng)風險主要指來自于計算機硬件和軟件兩方面的風險。計算機硬件以及與之相關的設備（網(wǎng)絡通信、電源等）都存在著外部不可抗拒的因素（如火災、停電等）或人為因素（如操作失誤等）出現(xiàn)系統(tǒng)故障，導致數(shù)據(jù)丟失甚至癱瘓的風險，且由于其系統(tǒng)一體化、數(shù)據(jù)邏輯化、信息生成自動化的特點，內(nèi)部控制根本無法觸及，所以一旦出現(xiàn)故障，損失很嚴重。

軟件風險主要指的是應用軟件時存在的各種風險。由于會計信息化系統(tǒng)功能繁多，軟件具體運用于企業(yè)時，不可避免地存在某些功能不足或潛在的軟件缺陷，如軟件功能與企業(yè)需求的切合度、系統(tǒng)的集成性、軟件的成熟性和穩(wěn)定性及對中文界面和數(shù)據(jù)的支持程度等，這都將影響會計信息化系統(tǒng)的正常運行，給內(nèi)部控制帶來新的潛在的風險。

3.產(chǎn)生了業(yè)務流程風險

傳統(tǒng)的業(yè)務流程是以憑證——賬薄——報表的會計循環(huán)方式而設計的，會計賬簿體系是其主要甚至唯一的控制方式。會計信息化系統(tǒng)實行的是流程化的管理，它打破原來職能部門的條塊分割，強調(diào)優(yōu)化流程結(jié)構(gòu)，盡可能地減少或合并原來業(yè)務流程中重復不增值的作業(yè)，實現(xiàn)企業(yè)資源的系統(tǒng)配置和信息共享。此外，嚴格的憑證簽字制度在現(xiàn)代信息系統(tǒng)中逐漸減少或消失。

（三）控制會計舞弊的難度加大

實行會計信息化后，雖然會計工作通過計算機來自動完成，但原始數(shù)據(jù)還必須是由人進行審核和輸入計算機，一旦原始數(shù)據(jù)在輸入中發(fā)生錯誤，往往難以發(fā)現(xiàn)，會引發(fā)明細賬、總賬乃會計報表等一系列錯誤，造成輸出的會計信息失真。這項會計信息化的弱點是內(nèi)部控制的固有風險，無法有效規(guī)避，這就對內(nèi)部控制提出了一些新的具體要求，要求企業(yè)一切數(shù)據(jù)的處理方法和過程都必須規(guī)范化，以確保會計信息的真實性、完整性和準確性。同時，由于功能集中導致職位的集中，原來在電算化操作下不宜合并的崗位進行了合并，容易導致實行信息化后新的組織機構(gòu)和崗位之間內(nèi)部鉤稽關系缺失，進而為會計舞弊行為提供了方便。

在電算化條件下，部分會計數(shù)據(jù)和信息仍記錄在紙介質(zhì)的單、證、賬上，但修改會留有明顯痕跡，而在信息化條件下，將全部信息轉(zhuǎn)化為數(shù)字形式存儲在磁（光）介質(zhì)上，極易被篡改而且不留任何痕跡。所以，信息化條件下控制舞弊的難度加大。同時，數(shù)據(jù)庫技術的提高使數(shù)據(jù)高度集中，未經(jīng)授權的人員有可能通過計算機和網(wǎng)絡瀏覽全部數(shù)據(jù)文件，復制、偽造、銷毀企業(yè)重要的數(shù)據(jù)，造成會計信息化系統(tǒng)的內(nèi)部控制不僅難度大、復雜，而且還要應對各種計算機技術手段。

（四）授權方式的改變會使某些內(nèi)控制度失效

傳統(tǒng)的會計操作系統(tǒng)，企業(yè)內(nèi)部會計控制主要是內(nèi)部牽制，通過設置相互制約的會計崗位、對會計業(yè)務的多重反映進行相互稽核牽制，設置一系列相互聯(lián)系的授權批準程序，其授權的每個環(huán)節(jié)都有相應人員的簽名或印章。但信息化系統(tǒng)下權限分工的主要形式是口令授權，口令存放于計算機系統(tǒng)內(nèi)，但是如果員工的風險防范意識薄弱，將會使這些控制措施行之無效。比如說，員工之間互相透露用戶口令，或者為了防止密碼遺忘而將其記錄在紙上從而導致密碼外泄。這些行為都會使內(nèi)部控制失效，甚至面臨風險，易被竊取且不易被發(fā)現(xiàn)，這將給企業(yè)帶來巨大的風險和損失。

四、會計信息化的內(nèi)部控制優(yōu)化措施

（一）強化會計信息系統(tǒng)的操作控制

企業(yè)應設置會計信息系統(tǒng)的專用服務器，其他會計人員通過電腦終端可以進行相關的操作。在設置各個崗位人員的操作權限后，每一名工作人員都只能做權限范圍內(nèi)的操作事項。按照企業(yè)會計信息系統(tǒng)操作的內(nèi)容可以將這一階段的內(nèi)部控制分為以下幾個方面：

1.輸入控制

會計信息系統(tǒng)的輸出質(zhì)量，主要取決于輸入數(shù)據(jù)的真實性、準確性和完整性，因此必須嚴格控制輸入數(shù)據(jù)的正確性。在輸入控制中應堅持以計算機程序控制為主，錄入人員必須有有關部門的授權，所有的錄人數(shù)據(jù)必須經(jīng)過審核校驗。

2.數(shù)據(jù)處理控制

數(shù)據(jù)處理控制是指對計算機系統(tǒng)進行的內(nèi)部數(shù)據(jù)處理活動進行的控制。處理控制是通過計算機程序自動進行的。主要有處理的流程控制、數(shù)據(jù)修改控制、數(shù)據(jù)有效性檢驗和程序化處理有效性檢驗。

3.輸出控制

保證輸出操作的授權，要有經(jīng)過授權的人員進行數(shù)據(jù)的輸出。對輸出結(jié)果進行分析，及時發(fā)現(xiàn)可能存在的錯誤，檢查的內(nèi)容包括數(shù)字、字段、記錄的長度、代碼和數(shù)值有效范圍、記錄總數(shù)等，核實無誤后，通過標準化的報告將數(shù)據(jù)結(jié)果傳送到使用部門。

（二）加強系統(tǒng)的安全建設，完善風險管理機制

解決會計信息化風險問題的根本是對風險實施有效控制。

1.風險的控制

會計信息化風險的控制有兩類：第一類是通過改善硬件、軟件的措施，如配置質(zhì)量優(yōu)異的計算機硬件，以降低計算機硬件的風險；使用性能穩(wěn)定、兼容性好的操作系統(tǒng)，使用設計成熟、技術先進的會計軟件，使用安全穩(wěn)定的大型數(shù)據(jù)庫，以降低計算機軟件的風險；購買網(wǎng)絡防火墻，以提高網(wǎng)絡的安全性。第二類是通過建立風險管理制度，如會計軟件的使用制度，內(nèi)部控制制度，會計數(shù)據(jù)備份制度，計算機機房安全保衛(wèi)制度，以控制會計信息化的固有風險。

2.對會計信息化風險控制的思考

只要企業(yè)有足夠的資金投入，上述第一類的控制較易執(zhí)行，比較容易取得預期的效果。而第二類的控制較易建立，但執(zhí)行較難，執(zhí)行的效果也不容易得到體現(xiàn)。目前，企業(yè)往往只做到第一類的控制執(zhí)行、第二類控制的建立，而對如何確保第二類控制的有效執(zhí)行卻較少顧及。所以，為了確保第二類控制的有效執(zhí)行，企業(yè)需要對第二類控制的執(zhí)行開展審計。

（三）優(yōu)化控制環(huán)境，強化組織和人員控制

1.組織結(jié)構(gòu)調(diào)整

實現(xiàn)會計信息化后，企業(yè)應通過組織結(jié)構(gòu)調(diào)整、建立恰當?shù)慕M織機構(gòu)和職責分工制度，并通過部門設置、人員分工、崗位職責的制定、權限的劃分等形式進行控制，從而達到相互牽制、相互制約、防止或減少舞弊發(fā)生的目的。建立會計信息系統(tǒng)崗位責任制，要明確各個工作崗位的職責范圍，切實做到事事有人管，人人有專責，辦事有要求，工作有檢查。應設立會計崗位和系統(tǒng)管理崗位。會計崗位負責基本的核算及檔案管理等工作，系統(tǒng)管理崗位負責會計信息系統(tǒng)的操作、管理、維護等工作。設置崗位時應根據(jù)職責分離的原則分配崗位，同時加強授權審批控制，強化內(nèi)部牽制制度，通過人員分工、崗位責任制的建立、權限的劃分等形式進行控制，防止錯漏、舞弊和越權行為的發(fā)生。

2.培養(yǎng)管理人員的內(nèi)部控制觀念和信息觀念

管理者的觀念在很大程度上決定了企業(yè)的內(nèi)部控制制度能否順利實施，也大大影響內(nèi)部控制的效率和效果。在會計信息化條件下，應該注重培養(yǎng)管理人員的內(nèi)控觀念和信息觀念，理解企業(yè)信息化建設、內(nèi)部控制與企業(yè)發(fā)展之間的關系。隨著企業(yè)流程重組和組織結(jié)構(gòu)變革，管理人員必須更新觀念，有效實施內(nèi)部控制制度，注重管理實效，對企業(yè)進行現(xiàn)代化管理。

3.重視對人員的選擇、使用和培養(yǎng)

信息時代同時也是知識經(jīng)濟時代，企業(yè)的發(fā)展將主要依靠科技、知識和人才。因此，人才的選擇和培養(yǎng)，成為企業(yè)內(nèi)部控制中的重要組成部分。企業(yè)應具有完善的人才招聘與選拔制度及操作程序，對新員工進行企業(yè)文化和道德價值觀的導向培訓，制定合理的獎懲制度，據(jù)以對違反制度的員工進行處罰，對業(yè)績良好的員工進行獎勵，促進員工進行正當競爭。

（四）完善內(nèi)部控制規(guī)范制度和監(jiān)督機制

完善內(nèi)部控制需要科學合理的會計控制規(guī)范。科學合理的會計控制規(guī)范既是企業(yè)加強內(nèi)部控制建設、進行內(nèi)部控制評價的標準，也是推動企業(yè)內(nèi)部控制建設的法律保障?，F(xiàn)行的規(guī)范整體上未涉及內(nèi)部控制的環(huán)境問題，控制目標中也未包含內(nèi)部控制的企業(yè)價值最大化經(jīng)營性目標等等。政府部門應充分研究和借鑒國際先進經(jīng)驗，建立一套操作性強、適用廣泛的內(nèi)部控制標準體系。信息化系統(tǒng)的實施會對其內(nèi)部控制體系產(chǎn)生廣泛而深遠的影響，它不僅僅是簡單的軟件系統(tǒng)及其網(wǎng)絡的使用，還應該配合企業(yè)內(nèi)部業(yè)務流程的優(yōu)化，企業(yè)內(nèi)部管理體系，特別是內(nèi)部控制體系質(zhì)量的提升。會計信息化環(huán)境下，企業(yè)原有的內(nèi)部控制活動和組織結(jié)構(gòu)扁平化，改變了企業(yè)的業(yè)務流程，梳理工作流程等。信息化系統(tǒng)中內(nèi)部牽制是指在對具體業(yè)務進行分工時，不能由一個部門或一個人來完成一項業(yè)務的全過程，必須要建立科學、嚴密的內(nèi)部控制體系。會計信息系統(tǒng)的權限控制始于系統(tǒng)初始設置階段，即通過系統(tǒng)管理員對工作人員、工作范圍等進行設置。要做到業(yè)務決策人員與經(jīng)辦人員權限設置全面分離制約，將業(yè)務授權、業(yè)務執(zhí)行、業(yè)務記錄、業(yè)績檢查很好的分離，重大事項的決策和執(zhí)行很好的分離制約。

總之，作為企業(yè)信息化建設重要內(nèi)容的會計信息化建設，對一個處于發(fā)展中企業(yè)的重要性不言而喻。但是信息技術在提升了企業(yè)財務管理水平的同時，也對企業(yè)的內(nèi)部控制帶來了極大的挑戰(zhàn)。為了更好的讓企業(yè)會計信息化建設為企業(yè)發(fā)展服務，我們必須結(jié)合會計信息化條件下企業(yè)內(nèi)部控制的變化，創(chuàng)新內(nèi)部控制。建立與時代相適應的內(nèi)控制度，才能保證企業(yè)的健康、有序的發(fā)展。（作者單位：山東省德州市德城區(qū)財政局）

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[14]辛歆、劉洪海，基于會計信息化環(huán)境的內(nèi)部控制優(yōu)化研究，會計之友，2011，33：39.