摘要：存貨是企業(yè)財務報表的重要組成部分，在資產(chǎn)負債表中的流動資產(chǎn)項目中存貨是主要的組成部分，存貨計量及計價的準確性對利潤表也存在重大影響，同時也是現(xiàn)金流量表中影響營運資金的最大組成項目。因此，存貨的審計對企業(yè)審計工作的重要性是不言而喻的，加強存貨的審計可以有效地保護企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量和降低潛在虧損發(fā)生的可能性。本文通過對存貨審計難點的闡述，對存貨審計質(zhì)量的提高提出了幾點建議，以期對存貨的審計工作有所幫助。

關(guān)鍵詞：存貨審計；難點；提高質(zhì)量

存貨是企業(yè)日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。有舞弊的三角理論（即壓力、借口和尋找機會），企業(yè)會出于多種動機來對財務報表進行粉飾，而存貨在財務報表中具有很強的可操作性，這就使得存貨成為企業(yè)管理和會計核算中的重點。存貨繁多的種類和復雜的會計核算，也使得存貨審計成為審計的難點。如果存貨有重大錯報，會對資產(chǎn)、營運資本、銷售成本及凈利潤產(chǎn)生直接影響，企業(yè)的納稅也受到間接影響。而且注冊會計師如果對存貨審計不當，沒有發(fā)現(xiàn)其中存在的錯報，就可能導致審計的失敗。

一. 存貨審計的難點

存貨的管理和核算貫穿于企業(yè)的整個生產(chǎn)經(jīng)營活動之中，分析存貨審計的問題，要著眼于存貨審計的難點，從難點中發(fā)現(xiàn)存貨審計存在的不足和需要完善之處。

1.存貨的品種繁多

企業(yè)存貨不但品種多樣而且計量單位也各不相同。由于存貨數(shù)量和品種較多審計人員只能對于部分進行監(jiān)盤，對于控制測試和實質(zhì)性程序兩種監(jiān)盤程序不能很好的利用。有時審計人員根本沒有實地核查，而是憑主觀判斷作出數(shù)據(jù)，給賬實核對帶來相當大的困難，不能完成存貨審計目標。但所有存貨進行徹底清查，不僅耗費時間，還要耗費大量的人力，影響企業(yè)正常的經(jīng)營。有些存貨具有特殊性質(zhì)，如產(chǎn)品生產(chǎn)過程中需要利用特殊配方或工藝，存在危害性物質(zhì)的輻射性化學物品或氣體等，會使注冊會計師無法實施監(jiān)盤，這就需要依賴企業(yè)的內(nèi)部控制，主觀性使得審計準確度受到影響。

2.存貨的變化性較大

存貨流動性和變化性大、周轉(zhuǎn)性快，為會計核算帶來了較大難度。存貨中較為繁雜的賬項數(shù)目會對財務報表的其他項目真實與準確性造成影響，也會對我們衡量和判斷企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量產(chǎn)生影響，稍有不慎就會使企業(yè)的經(jīng)營出現(xiàn)弊端和潛在的虧損。

3.存貨的庫存樣式繁多

存貨庫存方式一般分為在途存貨、委托代銷存貨以及委托加工的存貨。這些存貨都存放在不同的地方，而且存放數(shù)量也不斷變化。有些存貨需審計人員外出實地進行測試檢查，這無疑會增加審計成本。而有的單位為了實現(xiàn)自身的經(jīng)營目的，刻意擾亂審計人員的工作，故意虛報和隱藏存貨的數(shù)量，從而影響審計證據(jù)的準確性。

4.存貨的成本計算繁瑣

存貨計價方法多樣，企業(yè)要根據(jù)自身特點和存貨的形式選擇適當?shù)挠媰r方式。對存貨成本進行審計可以對被審計單位會計資料和非會計資料中的提供的數(shù)據(jù)進行重新計算并加以驗證比較。采用何種成本方法核算有不同影響，采用計劃成本法核算的企業(yè)，需要將材料成本差異在存貨成本中進行分攤。在制造企業(yè)中，成本核算難點主要是制造費用的分攤，例如，對于同時生產(chǎn)幾種不同的產(chǎn)品的企業(yè)，要將材料費用、人工費用和其他相關(guān)費用按一定的方法進行分配。這些繁瑣的計算增加了成本核算的難度，使得成本計算的數(shù)據(jù)精確性有待商榷。

5.存貨內(nèi)控較弱

很多企業(yè)并不重視內(nèi)控制度的建立和完善，存貨的內(nèi)部控制存在很多漏洞的。人員的分工安排沒用按照職責的分離以及相互牽制的原則，還存在各級人員串通共同作弊造假等現(xiàn)象。造成企業(yè)中存貨賬務虛假、混亂甚至丟失，其真實情況不能查實。

二. 提高存貨審計質(zhì)量的建議

1.對于存貨的審計主要采用實地盤點，審計人員應該對其被審計單位的基本情況和存貨的狀況進行了解，根據(jù)存貨項目價值的大小選擇抽查盤點的重點，對單位價值較大的存貨要采用100%的實質(zhì)性測試。在存貨盤點之前，注冊會計師應到現(xiàn)場進行觀察，確定納入盤點范圍的存貨，防止遺漏和重復盤點，對于所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨確定其未被納入審計范圍。在監(jiān)盤過程中，注冊會計師應注意觀察盤點人員是否準確無誤的記錄了存貨的數(shù)量和狀況，如若沒有需要重新調(diào)整盤點程序。在檢查已盤點的存貨時，注冊會計師應通過順查和逆差的方法來測試盤點記錄的完整性與準確性。如果在檢查中發(fā)現(xiàn)差異，一方面需要查明差異的原因，另一方面可以通過擴大檢查范圍來減少錯的發(fā)生，必要時可進行重新盤點。另外，為了防止盤點中的重復和遺漏，審計工作人員應該更加注意存貨的移動情況。

2.審計人員在存貨監(jiān)盤過程中還要樹立較強的價值觀念，應充分分析存貨質(zhì)量和使用價值，觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當區(qū)分所有毀損、陳舊、過時、不合格的存貨。對于霉爛變質(zhì)和毀損的存貨，應計提存貨跌價準備，并在審計工作底稿中注明。對于潛在的損失如不良資產(chǎn)、賬外資產(chǎn)等，進行充分的揭露。

3.在途存貨、委托代銷以及委托加工等在外的存貨，應當檢查賬簿記錄所依據(jù)的原始憑證是否合法，并根據(jù)其數(shù)量及價值，來確定是通過向供貨單位或受托加工單位函證的方式來查驗還是到實際存放地進行盤點。根據(jù)重要性和謹慎性原則在必要時可以聘請其他注冊會計師實施監(jiān)盤程序。

4.注冊會計師應該重視生產(chǎn)成本和在產(chǎn)品成本的審計。注冊會計師對于企業(yè)產(chǎn)品成本的核算方法與生產(chǎn)費用的歸集和分配方法以及完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的成本分配方法的選用是否科學合理，要進行審核評估。

5.注冊會計師應協(xié)助其被審計單位建立健全存貨的內(nèi)部控制制度，達到審計目的，降低審計的成本。加強存貨的采購、驗收入庫、倉儲、加工、運輸?shù)拳h(huán)節(jié)的有效控制，提高審計證據(jù)的真實性和可信賴程度。

6.要提高審計人員的素質(zhì)。審計人員在審計中要根據(jù)實際情況做出職業(yè)的判斷，這不僅需要審計人員具有豐富的會計經(jīng)驗，也需要掌握各方面的知識技能。因此，要加強審計人員的教育和培訓，通過先進的審計理論和方法、計算機技術(shù)和心理素質(zhì)方面知識的學習，提高審計人員的業(yè)務技能。審計人員對自己的能力充滿信心的同時，還應清醒的認識到自己專業(yè)勝任能力的不足，不承接自己不能勝任的業(yè)務，以免給客戶和大眾造成不必要的損失。審計人員還要嚴格遵守各項法律法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行審計程序，恪守職業(yè)道德，切實做到獨立審計，客觀公正，提高審計質(zhì)量，降低審計風險。

綜上所述，存貨的審計工作是復雜而重要的，因此，企業(yè)要規(guī)范存貨管理，加強內(nèi)部控制，注冊會計師要依據(jù)企業(yè)的具體情況，嚴格按照審計準則的要求來執(zhí)行審計方案，分析審計證據(jù)的真實與可靠性，從而提高存貨審計工作的質(zhì)量，把審計風險控制在可接受的范圍水平。（作者單位：河北大學管理學院）

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