摘要：高等教育作為一種典型的公共產(chǎn)品，它的屬性決定了政府與受益人應(yīng)聯(lián)合承擔(dān)教育費(fèi)用。高校作為重要的納稅群體，在建立教育體系的進(jìn)程中，應(yīng)充分發(fā)揮稅收政策的調(diào)節(jié)作用，合理運(yùn)用稅收優(yōu)惠等工具，以促進(jìn)高等學(xué)校的健康與可持續(xù)發(fā)展。教育稅收優(yōu)惠制度對(duì)高等教育事業(yè)的促進(jìn)作用成為令人注目的話題，然而我國高等教育稅收政策，在某些方面與多數(shù)發(fā)達(dá)國家相比，還存在著一定的差異，這些差異影響到我國高等教育的發(fā)展。本文旨在借鑒美國高等教育稅收政策經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，對(duì)我國現(xiàn)行高等教育稅收政策存在的主要問題提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：稅收政策；高等教育；國際比較

1.高校稅收政策的國際經(jīng)驗(yàn)

1.1美國高等教育稅收政策簡介

作為世界高等教育強(qiáng)國，美國在稅收政策對(duì)高等教育發(fā)展的促進(jìn)作用方面上十分重視。政府為減輕教育財(cái)政經(jīng)費(fèi)困難，鼓勵(lì)高等教育發(fā)展，制定了相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。美國高等教育稅收政策主要涉及所得稅法、社會(huì)保障稅法、捐贈(zèng)稅法、遺產(chǎn)稅法等，稅收優(yōu)惠主體主要分為三大類：高等學(xué)校、受教育者個(gè)人（或家庭）、捐贈(zèng)者，其主要稅收政策內(nèi)容如下：

表1美國高等教育主要稅收優(yōu)惠政策

優(yōu)惠主體主要優(yōu)惠政策

高等學(xué)校美國所得稅法規(guī)定，公立高校享有免稅待遇，私立高校只要是以非營利性為前提的，也給予免稅待遇；對(duì)高校取得的與研究相關(guān)的收入與教育宗旨相關(guān)或具有明顯公共利益的無須繳納所得稅；對(duì)以非營利為目的具有免稅資格的高校獲得的經(jīng)美國國內(nèi)收入局查實(shí)的社會(huì)捐贈(zèng)給予免稅優(yōu)惠；對(duì)主要目的是為高校師生提供便利的營業(yè)活動(dòng)的高校后勤部門免征所得稅。

受教育者個(gè)人（或家庭）學(xué)生獎(jiǎng)學(xué)金中用于學(xué)費(fèi)、修課費(fèi)、生活用品和設(shè)備費(fèi)的部分免征所得稅；雇主為雇員及其家人提供的教育支出免稅；對(duì)年齡在18歲以下或是18-21歲且父母殘疾退休或患病的學(xué)生，其獲得的包括學(xué)生救濟(jì)金在內(nèi)的所有社會(huì)保障救濟(jì)金免稅；對(duì)向聯(lián)邦政府申報(bào)納稅的學(xué)生或?qū)W生家庭，其用于高等教育開支的部分允許在稅前扣除；有18歲以下且依賴家庭生活的學(xué)生的家庭，可以每年往個(gè)人退休教育賬戶儲(chǔ)蓄500美元，其利息收入免稅；如果這筆錢將來用于高等教育開支，則可以不計(jì)入受益者的應(yīng)納稅所得；此外，美國稅法還規(guī)定了對(duì)預(yù)付學(xué)費(fèi)計(jì)劃、終身學(xué)習(xí)支出以及學(xué)生貸款的稅收優(yōu)惠。

捐贈(zèng)者美國所得稅法規(guī)定，凡是向非營利高等學(xué)校捐贈(zèng)現(xiàn)金、固定資產(chǎn)、有形資產(chǎn)、個(gè)人財(cái)產(chǎn)、有價(jià)證券等各類捐贈(zèng)的機(jī)構(gòu)和個(gè)人都享有一定比例的所得稅優(yōu)惠；對(duì)捐贈(zèng)者個(gè)人，每年稅前扣除的捐款不超過其收人的50%；對(duì)捐贈(zèng)企業(yè)，可享受經(jīng)調(diào)整后毛所得50%扣除額的稅收優(yōu)惠；美國遺產(chǎn)稅法規(guī)定，捐贈(zèng)給包括高等學(xué)校在內(nèi)的教育機(jī)構(gòu)的遺產(chǎn)免征遺產(chǎn)稅。

1.2國外高等教育稅收政策的特征

1.2.1稅收立法權(quán)威性強(qiáng)

美國立法的級(jí)次較高，由稅收法律（立法機(jī)關(guān)）、稅法解釋（執(zhí)法機(jī)關(guān)頒布）和稅收判決（司法機(jī)關(guān)布）三部分構(gòu)成的美國稅法，具有強(qiáng)大的權(quán)威性。

1.2.2稅收優(yōu)惠主體重點(diǎn)明確

發(fā)達(dá)國家高等教育稅收優(yōu)惠政策主要涉及對(duì)高校和受教育者的優(yōu)惠，突出對(duì)受教育者個(gè)人和家庭的稅收激勵(lì)。與政府提供相應(yīng)的補(bǔ)貼效果相同，給予受教育者一定程度的稅收優(yōu)惠，等于降低教育的價(jià)格，也可以增加對(duì)教育的供給與需求。以美國高校和受教育者稅收優(yōu)惠政策為例，為支持高等教育發(fā)展，聯(lián)邦所得稅法規(guī)定，凡高校取得的收入，只要是與從事教育宗旨有關(guān)，都享有免稅權(quán)利；對(duì)高校一般免征贈(zèng)與稅與社會(huì)保障稅、遺產(chǎn)稅；美國政府允許高校投資創(chuàng)收，并且投資收益不納稅。由此可以看出美國聯(lián)邦政府十分重視利用稅收優(yōu)惠來促使高校按照自身宗旨促進(jìn)教育和科研發(fā)展，同時(shí)鼓勵(lì)受教育者投資高等教育。其他國家如英國、加拿大等對(duì)高校和受教育者的稅收優(yōu)惠政策與美國基本相似。

1.2.3教育捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠范圍廣、力度大

美國的稅收政策鼓勵(lì)社會(huì)捐助教育，美國稅法規(guī)定，高校取得的捐贈(zèng)收入屬于免稅收入；教育和宗教機(jī)構(gòu)開辦的公司可免繳公司所得稅，而且公司的研究與開發(fā)費(fèi)用，既可以直接作為經(jīng)營費(fèi)用從毛所得中一次扣除，也可通過集體折舊進(jìn)行逐年攤銷后計(jì)入成本。由此可見，美國高校捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠大體分為兩大部分，一是給予高校非營利組織的捐贈(zèng)免稅優(yōu)惠，主要包括：非營利性高校所獲得的社會(huì)捐贈(zèng)，凡經(jīng)美國國內(nèi)稅務(wù)局查實(shí)并賦予免稅資格的稅額可全額免除；二是給予捐贈(zèng)者的稅收優(yōu)惠。在這一點(diǎn)上，美國完善的財(cái)產(chǎn)稅制度尤其是遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅制度，在鼓勵(lì)個(gè)人捐贈(zèng)方面起到了重要的作用。具體包括：遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅的免稅優(yōu)惠（如將遺產(chǎn)捐贈(zèng)給教育機(jī)構(gòu)，可免繳遺產(chǎn)稅）以及向非營利高校捐贈(zèng)可享受經(jīng)調(diào)整后的毛所得50%扣除額的優(yōu)惠。除此之外，美國受鼓勵(lì)的捐贈(zèng)種類和方式比較多樣化，既有現(xiàn)金捐贈(zèng)也有非現(xiàn)金捐贈(zèng)，例如固定資產(chǎn)、有形資產(chǎn)、個(gè)人財(cái)產(chǎn)等形式；類別上有信托捐贈(zèng)、有價(jià)證券與遺產(chǎn)捐贈(zèng)等多種；捐贈(zèng)途徑可以是間接捐贈(zèng)或是直接捐贈(zèng)。

1.2.4對(duì)公立和私立高校實(shí)行統(tǒng)一的稅收政策

為防止公立教育和私立教育處于不同的競爭起點(diǎn)，妨礙私立高校教育事業(yè)的長足發(fā)展，美國權(quán)威機(jī)構(gòu)通過對(duì)非營利高校進(jìn)行嚴(yán)格的認(rèn)定程序來確定其目的是否屬于非營利性質(zhì)，只要符合聯(lián)邦政府的有關(guān)規(guī)定，私立高校與公立高校享受相同的稅收待遇。這種以平等對(duì)待為出發(fā)點(diǎn)的一視同仁的稅收政策，不僅極大促進(jìn)了私立高等教育的發(fā)展，也為形成有效的教育競爭、創(chuàng)造公平的教育環(huán)境打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

1.2.5后勤稅收優(yōu)惠政策合理

高校向校內(nèi)學(xué)生、教師以及行政人員提供后勤服務(wù)，例如住宿、設(shè)置洗衣機(jī)、提供保潔服務(wù)以及校園中自動(dòng)售貨機(jī)等，這些后勤服務(wù)的主要目的是為校內(nèi)師生提供便利，屬于獨(dú)立的無關(guān)商業(yè)的活動(dòng)，享受免稅優(yōu)惠的待遇。這項(xiàng)規(guī)定涵蓋了高校大多數(shù)的后勤服務(wù)項(xiàng)目，所取得的收入免征所得稅。

2.完善我國高等教育稅收優(yōu)惠政策的建議

2.1 提高高等教育稅收立法級(jí)次，完善高等教育稅收法律體系

為提高高等教育稅收政策的權(quán)威性和規(guī)范性，應(yīng)在遵循我國高等教育發(fā)展戰(zhàn)略和稅收立法改革方向的基礎(chǔ)上， 結(jié)合我國高等學(xué)校領(lǐng)域立法現(xiàn)狀，提高立法級(jí)次，具體工作為：（1）將能夠上升為法律的現(xiàn)行部門規(guī)章等盡快形成法律條文，對(duì)不能上升為法律的進(jìn)行梳理、整頓，對(duì)一些通知或批準(zhǔn)的補(bǔ)充性文件以及各單行稅法文本要?dú)w納清理形成匯編，考慮作為過渡性、臨時(shí)性政策存在，不長期以規(guī)章、文件之名行法律之實(shí)，以維護(hù)稅收法律的嚴(yán)肅性、完整性和權(quán)威性。（2）出臺(tái)《高等教育稅收法》，將現(xiàn)行的分散在國務(wù)院、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局等部門的各種通知、規(guī)定中的具體稅收優(yōu)惠政策收于其中，賦予高校明確的免稅地位和資格，確保高等學(xué)校領(lǐng)域稅收立法的規(guī)范性和系統(tǒng)性。

2.2明確稅收優(yōu)惠重點(diǎn)，加大對(duì)高校和受教育者的稅收支持力度

首先，放寬高校提供的教育服務(wù)獲得稅收優(yōu)惠的條件。非學(xué)歷教育不能等同于民辦營利性教育，因此，對(duì)于從事非學(xué)歷教育的高校提供教育勞務(wù)也應(yīng)給予稅收優(yōu)惠。其次，加大對(duì)高?？蒲腥藛T的個(gè)人所得稅優(yōu)惠。為了激發(fā)高?？蒲腥藛T的創(chuàng)新熱情，對(duì)于科研人員從事研發(fā)取得特殊成績獲得的各類獎(jiǎng)勵(lì)、津貼，不論所獲得獎(jiǎng)項(xiàng)的層次高低，應(yīng)一律實(shí)施免征所得稅的優(yōu)惠。第三，在保留目前對(duì)受教育者個(gè)人的稅收待遇外，對(duì)受教育者個(gè)人的學(xué)費(fèi)、生活費(fèi)等教育支出給予一定比例的稅前扣除，將學(xué)生學(xué)費(fèi)納入其家長的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除范圍；對(duì)學(xué)生貸款利息費(fèi)用進(jìn)行稅前扣除。允許學(xué)生在工作后所繳納的個(gè)人所得稅中進(jìn)行扣除等。另一方面， 鑒于現(xiàn)行教育儲(chǔ)蓄稅收優(yōu)惠額度太小，缺乏足夠的吸引力，應(yīng)加大教育儲(chǔ)蓄稅收優(yōu)惠額度。

2.3放寬稅收捐贈(zèng)條件，完善對(duì)高等教育捐贈(zèng)的稅收政策

高額的減免稅收優(yōu)惠制度是激勵(lì)慈善捐贈(zèng)的重要手段，應(yīng)重視稅收政策對(duì)捐贈(zèng)收入的影響。完善教育捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠制度，可以運(yùn)用稅收優(yōu)惠的有力杠桿，發(fā)揮稅收政策引導(dǎo)作用，促進(jìn)個(gè)人、企業(yè)、社會(huì)團(tuán)體和政府共同分擔(dān)教育成本。一是適當(dāng)?shù)奶岣邆€(gè)人和企業(yè)在捐贈(zèng)時(shí)準(zhǔn)予從應(yīng)納稅所得額中扣除的比例。對(duì)完全公益性的高等教育捐贈(zèng)，建議允許在稅前全額扣除；對(duì)帶有一定目的性如團(tuán)體和個(gè)人宣傳性質(zhì)等的高等教育捐贈(zèng)，可在現(xiàn)有稅前扣除比例的基礎(chǔ)上上浮一定幅度。二是擴(kuò)大高等教育捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠的范圍，增加享受優(yōu)惠的捐贈(zèng)類別，既包括現(xiàn)金捐贈(zèng)也包括有形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、有價(jià)證券等各種捐贈(zèng)類別。同時(shí)確定相應(yīng)的稅收減免額度，使捐贈(zèng)者可以根據(jù)自身的收人和稅收減免額度的規(guī)定，選擇適合的捐贈(zèng)方式。三是盡快開征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅，對(duì)向教育、社會(huì)公益事業(yè)、社會(huì)福利機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)實(shí)行全額扣除，健全高等教育稅收體系。

2.4公平對(duì)待民辦高校，拓寬民辦高等教育的稅收優(yōu)惠范圍

實(shí)施科教興國戰(zhàn)略的重要組成部分之一就是發(fā)展民辦教育。民辦高校除了經(jīng)費(fèi)來源與公辦高校不同之外，反映在教育的本質(zhì)特征上與公辦高校是一致的。稅收優(yōu)惠應(yīng)根據(jù)高校從事活動(dòng)的目的不同而進(jìn)行區(qū)分。對(duì)從事非營利性的民辦高校，應(yīng)采取與公辦高校相同的稅收政策，同時(shí)對(duì)非盈利性學(xué)校及其他教育機(jī)構(gòu)辦學(xué)過程中存在的經(jīng)營性行為設(shè)立統(tǒng)一的稅收征管制度。而對(duì)于營利性的民辦學(xué)校也應(yīng)給予高于一般企業(yè)的稅收優(yōu)惠。根據(jù)是否以營利為目的對(duì)民辦學(xué)校進(jìn)行嚴(yán)格劃分不僅有利于規(guī)范我國民間辦校的行為，也有利于我國高校稅收優(yōu)惠政策的統(tǒng)一。

2.5加大對(duì)高校后勤實(shí)體稅收優(yōu)惠

一是對(duì)高校后勤稅收優(yōu)惠政策應(yīng)有長遠(yuǎn)考慮，建議將高校有關(guān)后勤社會(huì)化改革有關(guān)稅收政策執(zhí)行年限延長或不設(shè)執(zhí)行期限，使之具有持續(xù)性和系統(tǒng)性，避免高校后勤實(shí)體對(duì)后勤社會(huì)化改革的疑慮。二是擴(kuò)大高校后勤稅收減免范圍。高校后勤服務(wù)并不以營利為目的，因此，對(duì)高校向師生提供便利的一切商業(yè)活動(dòng)取得的后勤收入均應(yīng)享有免稅優(yōu)惠。例如高校中從事為師生服務(wù)的洗衣店、網(wǎng)吧等后勤服務(wù)，免征營業(yè)稅和企業(yè)所得稅；但向社會(huì)人員開放、為社會(huì)人員提供服務(wù)的，以及其他單位或人員在校園內(nèi)從事同類經(jīng)營活動(dòng)的不在免稅的范圍內(nèi)。（作者單位：浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)）

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