摘要：傳統(tǒng)的資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)需要財務(wù)審計報告作為評估依據(jù)，隨著資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)范圍的拓展、公允價值計量屬性在會計核算中地位的提高，資產(chǎn)評估和財務(wù)審計的工作順序已經(jīng)不再局限于先審計后評估的單一模式。本文從傳統(tǒng)的先審計后評估順序入手，然后分析兩者協(xié)同進(jìn)行的原因與利弊、資產(chǎn)評估服務(wù)于財務(wù)審計的情形，最后提出資產(chǎn)評估可獨立于財務(wù)審計進(jìn)行，分析了評估與審計工作先后順序的四種情況。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)評估；財務(wù)審計；先后順序；公允價值

一、財務(wù)審計先于資產(chǎn)評估

資產(chǎn)評估需要利用和參考會計數(shù)據(jù)，特別是在企業(yè)價值評估中，評估人員需要廣泛地利用企業(yè)財務(wù)報表、有關(guān)財務(wù)指標(biāo)以及財務(wù)預(yù)測數(shù)據(jù)等資料。由于審計報告具有法律效力，注冊會計師出具無保留審計意見的企業(yè)會計數(shù)據(jù)資料能在一定程度上為資產(chǎn)評估結(jié)果的準(zhǔn)確性提供依據(jù)。此外，在企業(yè)整體價值評估中，為了避免債權(quán)債務(wù)等特定項目的漏評錯評，應(yīng)先通過審計查證有無虛假的或隱藏的債權(quán)債務(wù)。基于以上原因，在傳統(tǒng)的資產(chǎn)評估工作中通常采用先審計后評估的順序。

二、資產(chǎn)評估與財務(wù)審計互相協(xié)作，同時進(jìn)行

雖然通常情況下評估人員需要取得由注冊會計師出具無保留審計意見的財務(wù)報告后才開始進(jìn)行評估的主體工作，但也存在資產(chǎn)評估與財務(wù)審計同時進(jìn)行的情況。

1、評估與審計協(xié)同進(jìn)行的原因分析

資產(chǎn)評估與注冊會計師審計在以下幾個方面存在交集，為兩項工作的同時進(jìn)行的可能性提供了條件：

（1）部分法律法規(guī)要求企業(yè)同時取得資產(chǎn)評估報告和審計報告

特殊情況下，企業(yè)為了滿足法律法規(guī)的要求，同時需要取得資產(chǎn)評估報告和審計報告，例如，《中華人民共和國企業(yè)國有資產(chǎn)法》第四十二條規(guī)定：“企業(yè)改制應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定進(jìn)行清產(chǎn)核資、財務(wù)審計、資產(chǎn)評估，準(zhǔn)確界定和核實資產(chǎn)，客觀、公正地確定資產(chǎn)的價值?！鳖愃频姆煞ㄒ?guī)為評估與審計的同時進(jìn)行提供了法律基礎(chǔ)。

（2）評估與審計工作具有共同的程序和技術(shù)手段

資產(chǎn)評估和財務(wù)審計在操作過程中具有很多共性，例如：資產(chǎn)評估人員在評估工作中經(jīng)常采用監(jiān)盤、函證、抽樣、測試等典型的審計程序。

（3）評估與審計的目標(biāo)都涉及公允價值的計量

資產(chǎn)評估的一般目標(biāo)是取得資產(chǎn)在基準(zhǔn)日的公允價值。注冊會計師審計是檢查會計資料是否真實的過程，而公允價值是重要的會計計量屬性之一。審計人員在審計工作中，需要取得資產(chǎn)的公允價值，據(jù)以計提減值準(zhǔn)備或確定公允價值變動損益等。

2、評估與審計協(xié)同進(jìn)行的優(yōu)勢

（1）評估與審計協(xié)同進(jìn)行可降低成本

由于資產(chǎn)評估與財務(wù)審計具有相同的程序，在實務(wù)中同時進(jìn)行同一客體的評估與審計工作，可以有效提高評估與審計人員的工作效率，降低評估與審計機(jī)構(gòu)的運行成本。例如固定資產(chǎn)和存貨項目，一般可由評估人員和審計人員聯(lián)合進(jìn)行盤點核實。

（2）評估師與審計師協(xié)商工作可提高評估與審計結(jié)果合理性

資產(chǎn)評估的基本方法有市場法、成本法和收益法，而審計并不采用收益法，不考慮資產(chǎn)未來的預(yù)期收益。企業(yè)經(jīng)常需要取得同一時點的資產(chǎn)評估報告與審計報告，由于采用的方法不同，資產(chǎn)評估與審計對同一項資產(chǎn)價值的認(rèn)定結(jié)果往往不一致。為了避免資產(chǎn)評估與審計對同一資產(chǎn)項目認(rèn)定數(shù)額差別過大的情況，可以通過資產(chǎn)評估師和注冊會計師的相互配合和溝通，取得合理的評估價值與審計核實數(shù)?！兑载攧?wù)報告為目的的評估指南》第十一條規(guī)定：“注冊資產(chǎn)評估師執(zhí)行以財務(wù)報告為目的的評估業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)與企業(yè)和執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的注冊會計師進(jìn)行必要的溝通，明確評估業(yè)務(wù)基本事項并充分理解會計準(zhǔn)則或相關(guān)會計核算、披露的具體要求。”

3、評估與審計協(xié)同進(jìn)行的弊端

現(xiàn)行會計制度規(guī)定，審計時調(diào)整資產(chǎn)的變動數(shù)應(yīng)計入當(dāng)期利潤或留存收益，而資產(chǎn)評估值的變動數(shù)計入資本公積。許多審計工作轉(zhuǎn)換為評估工作后，原本應(yīng)計入損益或留存收益的調(diào)整金額計入了資本公積，有違會計信息的可靠性原則。所以在評估與審計協(xié)同進(jìn)行的過程中需要評估人員與審計人員的默契配合和認(rèn)真操作，使最終結(jié)論具有公正性。

三、資產(chǎn)評估先于財務(wù)審計——以財務(wù)報告為目的的評估

從審計的角度來看，審計師為了合理地降低審計風(fēng)險，往往會要求公司聘請獨立的外部評估師進(jìn)行評估?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第39號——公允價值計量》自2014年7月1日起在我國所有執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行，意味著公允價值這一會計計量屬性在會計核算中的地位越來越高，審計人員需要更大范圍地對公允價值計量的會計信息的可靠性進(jìn)行判斷。由于我國對資產(chǎn)公允價值的審計仍處于初期發(fā)展階段，注冊會計師在取得資產(chǎn)公允價值的過程中需要利用資產(chǎn)評估專家的工作，以財務(wù)報告為目的的評估可以服務(wù)于公允價值審計。

以財務(wù)報告為目的的評估運用于財務(wù)審計的具體情形有：①金融資產(chǎn)和金融衍生工具的計量；②資產(chǎn)減值情形；③投資者投入資產(chǎn)的成本按照合同或協(xié)議約定價值不公允，需重新確定公允價值的情形；④其他采用公允價值入賬的事項。

四、資產(chǎn)評估可獨立于財務(wù)審計

從資產(chǎn)評估的角度來看，一般情況下，具有標(biāo)準(zhǔn)審計意見的財務(wù)報表是資產(chǎn)評估依據(jù)的組成部分。但由于有的評估項目缺乏即時的審定數(shù)據(jù)，或者審計報告反映的歷史成本與公允價值偏差較大，則需要資產(chǎn)評估師在不依據(jù)審計數(shù)據(jù)的情況下對資產(chǎn)進(jìn)行評估。例如，對缺乏完整會計體系的實體或個人而言，很難找到具有公允屬性的會計核算資料，更不用說審計報告了，如果需要評估這些實體或個人的資產(chǎn)項目，則不能將審計數(shù)據(jù)作為評估依據(jù)。

五、總結(jié)

傳統(tǒng)的資產(chǎn)評估采用“先審計后評估”的模式，資產(chǎn)評估需要借助審計結(jié)果；在滿足一定條件時，可同時進(jìn)行評估和審計工作，從而降低成本、使評估和審計結(jié)果更加客觀合理；當(dāng)資產(chǎn)評估服務(wù)于公允價值審計時，注冊會計師需要利用資產(chǎn)評估師的評估結(jié)果；當(dāng)評估項目缺乏可用的審計數(shù)據(jù)時，資產(chǎn)評估可用獨立于財務(wù)審計進(jìn)行。（作者單位：西南財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）

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