□文/張 積 張大權(quán)

（1.云南省審計(jì)廳；2.云南省昌寧縣審計(jì)局 云南·昆明）

在科學(xué)發(fā)展觀的指導(dǎo)下，國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員的責(zé)任是強(qiáng)化企業(yè)管理、推動(dòng)企業(yè)改革、維護(hù)企業(yè)安全、促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。站在國(guó)家治理的高度，國(guó)家審計(jì)對(duì)國(guó)有企業(yè)開(kāi)展審計(jì)的目的也是強(qiáng)化管理、推動(dòng)改革、維護(hù)安全、促進(jìn)發(fā)展，兩者是高度統(tǒng)一的。那么，國(guó)家審計(jì)如何在新形勢(shì)下開(kāi)展好國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)？

一、確定審計(jì)重點(diǎn)

隨著國(guó)家審計(jì)上升到國(guó)家治理的高度，企業(yè)審計(jì)的重點(diǎn)比之以前的“資產(chǎn)負(fù)債損益的真實(shí)性、完整性審計(jì)”而言已經(jīng)發(fā)生了很大的變化。筆者認(rèn)為，站在國(guó)家治理的角度，當(dāng)前國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的重點(diǎn)應(yīng)包括以下四個(gè)方面：

（一）中央政策和宏觀調(diào)控措施的執(zhí)行情況。中央政策和宏觀調(diào)控措施與整個(gè)國(guó)家的科學(xué)發(fā)展有關(guān)，與保護(hù)環(huán)境、節(jié)約能源、五位一體、全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展有關(guān)。當(dāng)前，我國(guó)對(duì)企業(yè)發(fā)展的宏觀調(diào)控政策是轉(zhuǎn)變方式、調(diào)結(jié)構(gòu)、上水平、提質(zhì)增效促發(fā)展，依靠科技進(jìn)步、勞動(dòng)者素質(zhì)提高、管理創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)促發(fā)展，依靠節(jié)約資源和循環(huán)經(jīng)濟(jì)推動(dòng)促發(fā)展。這些都是國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略調(diào)整的大計(jì)方針，是國(guó)有企業(yè)不容置疑的發(fā)展方向，方向錯(cuò)了，一切皆錯(cuò)。然而，這些都是內(nèi)部審計(jì)和中介審計(jì)所顧及不到也不關(guān)心的方面。因此，中央政策和宏觀調(diào)控措施的執(zhí)行情況是國(guó)家審計(jì)在對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中要把握的重中之重。

（二）國(guó)有資產(chǎn)保值增值情況。資產(chǎn)保值增值是企業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)，基礎(chǔ)不牢固，就無(wú)以建起大廈。資產(chǎn)保值增值也是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員所要擔(dān)負(fù)的最基本的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，是國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的基本面，而保值增值是在確保發(fā)展方式正確的前提下的保值增值。審計(jì)必須關(guān)注并指出，以犧牲環(huán)境為代價(jià)，以高能耗、高污染為代價(jià)的保值增值是寧可不要的。

（三）公司治理架構(gòu)及執(zhí)行情況。公司治理結(jié)構(gòu)是指由所有者、董事會(huì)和高級(jí)執(zhí)行人員即高級(jí)經(jīng)理三者組成的一種組織結(jié)構(gòu)，是為實(shí)現(xiàn)公司最佳經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，公司所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)基于信托責(zé)任而形成相互制衡關(guān)系的結(jié)構(gòu)性制度安排。從真正意義上實(shí)現(xiàn)公司治理是企業(yè)發(fā)展的靈魂。但鑒于我國(guó)立法體系、金融模式和傳統(tǒng)文化等制約，國(guó)有企業(yè)集團(tuán)的公司治理運(yùn)行狀況與其理論相去甚遠(yuǎn)，在很大程度上治理模式依然體現(xiàn)為一種政府干預(yù)之下的股東主權(quán)模式，呈現(xiàn)出與企業(yè)集團(tuán)快速發(fā)展不相適應(yīng)的矛盾。如何幫助國(guó)有企業(yè)從真正意義上實(shí)現(xiàn)公司治理，是國(guó)家審計(jì)發(fā)揮國(guó)家治理功能、助推國(guó)有企業(yè)發(fā)展的審計(jì)方向。

（四）重大違規(guī)違法和腐敗問(wèn)題的查處和揭露。這是關(guān)系國(guó)計(jì)民生的大是大非問(wèn)題，是關(guān)系國(guó)家長(zhǎng)治久安和社會(huì)安定團(tuán)結(jié)的大問(wèn)題。當(dāng)前，企業(yè)高管的高額薪酬、職務(wù)消費(fèi)、三公經(jīng)費(fèi)、企業(yè)年金等都是社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)，如何處理好這些問(wèn)題，不但關(guān)系到企業(yè)自身的發(fā)展，也關(guān)系到整個(gè)國(guó)家的穩(wěn)定。國(guó)家審計(jì)應(yīng)國(guó)家治理的需求而生，是依法用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力的重要手段，在國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中，對(duì)重大違規(guī)違法和腐敗問(wèn)題，要堅(jiān)決予以查處和揭露，充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)保障國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康運(yùn)行，助推國(guó)家實(shí)現(xiàn)良治的重要職能。

二、設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)

評(píng)價(jià)指標(biāo)的設(shè)計(jì)和應(yīng)用是一個(gè)系統(tǒng)而復(fù)雜的過(guò)程，審計(jì)署也在近幾年的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中不斷實(shí)踐和總結(jié)，但尚無(wú)一套經(jīng)實(shí)踐檢驗(yàn)的科學(xué)完整可行的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。筆者在此就針對(duì)上述四個(gè)審計(jì)重點(diǎn)分別可以使用的評(píng)價(jià)指標(biāo)作個(gè)列舉，希望達(dá)到拋磚引玉和推動(dòng)審計(jì)實(shí)踐的效果。

（一）中央政策和宏觀調(diào)控措施的執(zhí)行情況可用指標(biāo)。該項(xiàng)審計(jì)重點(diǎn)的可用指標(biāo)是隨著國(guó)家政策的調(diào)整而不斷變化的，應(yīng)當(dāng)與時(shí)俱進(jìn)。就今后一段時(shí)間而言，可用新增項(xiàng)目符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策率、企業(yè)科研投入比例、企業(yè)科研投入增長(zhǎng)率、萬(wàn)元產(chǎn)值綜合能耗率、萬(wàn)元產(chǎn)值污染物排放降低率、企業(yè)中長(zhǎng)期發(fā)展面臨的重大風(fēng)險(xiǎn)隱患（資源、環(huán)保、安全、資金等方面）、企業(yè)安全責(zé)任事故死亡人數(shù)及下降率、企業(yè)年度經(jīng)營(yíng)目標(biāo)完成率、企業(yè)中長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略和規(guī)劃實(shí)現(xiàn)率等指標(biāo)。后兩者是企業(yè)自身決策情況，是對(duì)貫徹執(zhí)行中央政策的延伸。具體審計(jì)中，還可根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)設(shè)計(jì)專用行業(yè)評(píng)價(jià)指標(biāo)。

（二）國(guó)有資產(chǎn)保值增值情況可用指標(biāo)。該項(xiàng)審計(jì)重點(diǎn)可以轉(zhuǎn)述為對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的審計(jì)，是對(duì)企業(yè)的盈利能力、資產(chǎn)質(zhì)量、保值增值、經(jīng)濟(jì)增加值等各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的考量?？捎闷髽I(yè)營(yíng)業(yè)收入平均增長(zhǎng)率、凈資產(chǎn)收益率、資產(chǎn)負(fù)債率增長(zhǎng)率、不良資產(chǎn)比率、年度國(guó)有資本保值增值率、任期國(guó)有資本保值增值率、企業(yè)經(jīng)濟(jì)增加值及其增長(zhǎng)率等指標(biāo)。

（三）公司治理架構(gòu)及執(zhí)行情況可用指標(biāo)。由于公司治理架構(gòu)及執(zhí)行情況涉及體制機(jī)制和企業(yè)內(nèi)部控制的問(wèn)題，是很難用指標(biāo)來(lái)衡量和作出評(píng)價(jià)的。目前可以從兩個(gè)方面去審查：

1、企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)和運(yùn)行情況（走傳統(tǒng)路線的國(guó)有企業(yè)）：可用內(nèi)控制度缺失數(shù)量、內(nèi)控制度執(zhí)行率等指標(biāo)。

2、直正意義上公司治理架構(gòu)的實(shí)現(xiàn)度（走現(xiàn)代企業(yè)路線的國(guó)有企業(yè)）：在中國(guó)，直正意義上的公司治理架構(gòu)，不僅包括傳統(tǒng)模式的“股東治理”（股東利益最大化），也不僅包括現(xiàn)代模式的“共同治理”（兼顧企業(yè)所有者、經(jīng)營(yíng)者、債權(quán)人、職工、消費(fèi)者、供應(yīng)商等企業(yè)契約網(wǎng)所觸及的各方利益），而是在吸收二者優(yōu)點(diǎn)的基礎(chǔ)上，引入“國(guó)家治理”，承擔(dān)更多的社會(huì)責(zé)任。因此，既要審查股東會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層、監(jiān)事會(huì)的設(shè)置和執(zhí)行效果情況，也要對(duì)國(guó)有企業(yè)承擔(dān)了多少社會(huì)責(zé)任（如國(guó)家發(fā)生重特大自然災(zāi)害時(shí)的捐贈(zèng)情況、企業(yè)辦社會(huì)公益事業(yè)情況等）作出考量。

（四）重大違規(guī)違法和腐敗問(wèn)題的查處和揭露可用指標(biāo)。對(duì)于違規(guī)違法和腐敗問(wèn)題上，一般是難用指標(biāo)來(lái)衡量的，但也不是無(wú)路可尋。在違規(guī)違法方面，可用企業(yè)違規(guī)決策項(xiàng)數(shù)比率、企業(yè)違規(guī)決策金額比率、企業(yè)違規(guī)決策或決策失誤造成的損失、企業(yè)受到各類監(jiān)管部門處理處罰的次數(shù)及金額等指標(biāo)。在企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員廉政自律方面，可用領(lǐng)導(dǎo)違紀(jì)違規(guī)次數(shù)和金額、領(lǐng)導(dǎo)履行黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任制的有關(guān)問(wèn)題及金額等指標(biāo)。當(dāng)然，企業(yè)高管的高額薪酬、職務(wù)消費(fèi)、三公經(jīng)費(fèi)、企業(yè)年金等社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)以及更多腐敗問(wèn)題的查處就要靠審計(jì)人員的智慧和敢于碰硬的精神了。

三、客觀作出評(píng)價(jià)

對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的評(píng)價(jià)，要制定評(píng)價(jià)規(guī)則，即規(guī)定上述各評(píng)價(jià)指標(biāo)“優(yōu)、良、中、差”的標(biāo)準(zhǔn)，能加權(quán)的要通過(guò)加權(quán)得出綜合評(píng)價(jià)結(jié)論，不能加權(quán)的要得出單方面評(píng)價(jià)結(jié)論，有的方面可直接通過(guò)事實(shí)描述來(lái)反映評(píng)價(jià)結(jié)論。對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任過(guò)程中存在問(wèn)題所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的直接責(zé)任、主管責(zé)任、領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，應(yīng)區(qū)別不同情況做出界定?？傊?，審計(jì)評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)依法依規(guī)、客觀公正、實(shí)事求是。

［1］堅(jiān)定不移沿著中國(guó)特色社會(huì)主義道路前進(jìn)為全面建成小康社會(huì)而奮斗（十八大報(bào)告）.

［2］劉家義.國(guó)家審計(jì)與國(guó)家治理——在中國(guó)審計(jì)學(xué)會(huì)第三次理事論壇上的講話.2011.7.8.

［3］趙月華.母子公司治理結(jié)構(gòu).東方出版社，2006.3.1.