吳卓玉

（淮北礦業(yè)（集團(tuán)）金園房地產(chǎn)開發(fā)有限公司，安徽 宿州234000）

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是指開發(fā)和經(jīng)營(yíng)房地產(chǎn)項(xiàng)目的企業(yè)，其不但是在生產(chǎn)商品，而且也在銷售商品。該行業(yè)的特殊性使得在會(huì)計(jì)核算方面房地產(chǎn)企業(yè)還存在一些不足的地方，特別是在實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之后對(duì)房地產(chǎn)會(huì)計(jì)核算提出更高要求。適合房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度有《房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等。相比于其他的行業(yè)的會(huì)計(jì)核算，在核算對(duì)象與核算內(nèi)容上面房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算有其獨(dú)特的地方。然而目前的房地產(chǎn)會(huì)計(jì)核算明顯滯后市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。嚴(yán)重影響企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，還會(huì)阻礙完善現(xiàn)代房地產(chǎn)企業(yè)的制度。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的特殊性

首先，因?yàn)榉康禺a(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)的周期較長(zhǎng)，從開發(fā)到銷售移交與售后服務(wù)過程中涉及到的環(huán)節(jié)太多，且沒有明確地點(diǎn)或者時(shí)間界限來區(qū)別各生產(chǎn)步驟，計(jì)算會(huì)計(jì)核算過程中的每個(gè)開發(fā)步驟中產(chǎn)品開發(fā)的成本顯得不太需要也不現(xiàn)實(shí)，通常將項(xiàng)目的開發(fā)周期作為成本結(jié)算期；然后，開發(fā)房地產(chǎn)的資金動(dòng)輒要幾百萬、上千萬甚至是上億元?？赡馨l(fā)生在開發(fā)過程中的風(fēng)險(xiǎn)有：市政規(guī)劃調(diào)整或地價(jià)變化帶來的土地風(fēng)險(xiǎn)；產(chǎn)業(yè)政策變化或者銀行貸款政策變化帶來的籌資風(fēng)險(xiǎn)；設(shè)計(jì)問題或者施工質(zhì)量問題帶來的成本增加風(fēng)險(xiǎn)；最后，具有很高價(jià)值性的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的產(chǎn)品通常采用預(yù)售與分期付款兩種方法，同一般企業(yè)相比，房地產(chǎn)企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)的收入確認(rèn)具有其特殊性。房地產(chǎn)企業(yè)的投入與產(chǎn)出比例階段性不是很合理，業(yè)績(jī)的波動(dòng)也很大，披露的信息不夠全面，假如使用一般企業(yè)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)則很可能會(huì)誤導(dǎo)投資者。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在問題分析

（一）披露房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息風(fēng)險(xiǎn)不足

開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目的過程中，將會(huì)遇到諸如項(xiàng)目開發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)、政策的風(fēng)險(xiǎn)、土地的風(fēng)險(xiǎn)等，這就需要房地產(chǎn)企業(yè)比其他一般的企業(yè)能夠揭露出更多的風(fēng)險(xiǎn)。按照2001年我國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布的《公開發(fā)行證公司信息披露編報(bào)規(guī)則第11號(hào)——從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的公司財(cái)務(wù)報(bào)表附注特別規(guī)定》可以發(fā)現(xiàn)，要求房地產(chǎn)企業(yè)披露出的風(fēng)險(xiǎn)僅僅局限于擔(dān)保抵押貨款的風(fēng)險(xiǎn)，卻沒有專門的對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)提取質(zhì)量保證金等相關(guān)方面的規(guī)定。

（二）結(jié)款費(fèi)用資本化不夠規(guī)范

由于開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目的周期長(zhǎng)，并且資本的回收期也很長(zhǎng)，投入其中的資本較為集中，開發(fā)資金的籌集通常都是通過債務(wù)資本。但是在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之下，結(jié)款費(fèi)用資本化的范圍被擴(kuò)大，只有結(jié)款費(fèi)用時(shí)當(dāng)一定條件滿足后才能資本化。而房地產(chǎn)企業(yè)在確定結(jié)款費(fèi)用資本化的條件方面有難度，即使能夠確認(rèn)，但是也不可以將長(zhǎng)期沒有開發(fā)的土地儲(chǔ)備中所包含的結(jié)款費(fèi)用資本化。

（三）企業(yè)業(yè)績(jī)不能通過收益評(píng)價(jià)的指標(biāo)真實(shí)地反映

因?yàn)殚_發(fā)房地產(chǎn)的投入與產(chǎn)出的周期較長(zhǎng)，在會(huì)計(jì)年報(bào)上面通常會(huì)出現(xiàn)業(yè)績(jī)大幅度的波動(dòng)，在建設(shè)期的業(yè)績(jī)較差，但是當(dāng)驗(yàn)收和出售房屋之后，將預(yù)收款項(xiàng)計(jì)入到收入中去，帶來的結(jié)果是經(jīng)營(yíng)情況不能通過凈利潤(rùn)指標(biāo)真實(shí)地反映出來。雖然房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況較好，然而其凈利潤(rùn)仍可能是很小甚至是負(fù)數(shù)；而且一個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)，即使其在建工程多，預(yù)售情況良好、資本流動(dòng)鏈極好、盈利能力夠強(qiáng)，也很可能出現(xiàn)正面倒閉的情況，例如工程施工的質(zhì)量出現(xiàn)問題引起賠償或者資金鏈斷裂等。因此，除了會(huì)計(jì)核算指標(biāo)外，對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)業(yè)績(jī)而言，其表外風(fēng)險(xiǎn)也很重要。

三、改進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的措施

（一）擴(kuò)大房地產(chǎn)企業(yè)披露信息的程度

首先，房地產(chǎn)企業(yè)披露的信息中必須要包括土地的成本以及土地的儲(chǔ)備量。房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展前景一定程度上取決于房地產(chǎn)企業(yè)是否具有土地儲(chǔ)備以及已經(jīng)儲(chǔ)備的土地量。由于使用者不能通過土地適用權(quán)總額來判斷房地產(chǎn)企業(yè)儲(chǔ)備的土地情況，所有必須加大對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的土地儲(chǔ)備量和成本的信息披露力度；其次，房地產(chǎn)企業(yè)還必須加大對(duì)其的現(xiàn)金披露力度。披露的企業(yè)現(xiàn)金信息包括在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中所形成的所有現(xiàn)金流量，這樣能夠增加資金流量信息的有用性；最后，還必須加大對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)存在風(fēng)險(xiǎn)的披露力度。在其財(cái)務(wù)報(bào)告上面，充分地揭露出項(xiàng)目面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)，包括土地的風(fēng)險(xiǎn)、籌資的風(fēng)險(xiǎn)，提高房地產(chǎn)企業(yè)的透明度，而且還應(yīng)該按照實(shí)際情況來提取企業(yè)的質(zhì)量保證金，增強(qiáng)企業(yè)應(yīng)付風(fēng)險(xiǎn)的能力。

（二）完善房地產(chǎn)企業(yè)的結(jié)款費(fèi)用核算

按照歷史成本的原則與費(fèi)用配比的原則，房地產(chǎn)開發(fā)中的結(jié)款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)與項(xiàng)目總成本存著著直接的關(guān)系，必須將它劃歸到房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)的間接費(fèi)用中去，并且組成房地產(chǎn)項(xiàng)目的部分成本。核算房地產(chǎn)企業(yè)的結(jié)款費(fèi)用的時(shí)候必須充分考慮配比的原則，將沒有完工的且累計(jì)成本的發(fā)生額大于該項(xiàng)目的預(yù)收款的各房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目確定為成本對(duì)象，從而分?jǐn)偨Y(jié)款費(fèi)用，并且在得到除去臨時(shí)投資或存款利息之后的收益，按照實(shí)際已用的資本來計(jì)算到計(jì)入房地產(chǎn)建筑項(xiàng)目的成本中。各房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)分?jǐn)偟慕Y(jié)款費(fèi)用=（結(jié)款費(fèi)用總額-臨時(shí)投資帶來的利益-存款利息）（該開發(fā)項(xiàng)目的賬面累計(jì)余額-該開發(fā)項(xiàng)目的預(yù)收款）/（各開發(fā)項(xiàng)目的賬面累計(jì)余額-各開發(fā)項(xiàng)目的預(yù)收款），進(jìn)而各個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的成本對(duì)象就是沒有完工的且累計(jì)成本的發(fā)生額大于該項(xiàng)目的預(yù)收款。

（三）進(jìn)一步完善房地產(chǎn)項(xiàng)目的成本核算

首先，房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的成本核算對(duì)象必須被明確，其既可以是整個(gè)開發(fā)項(xiàng)目，也可以是房地產(chǎn)項(xiàng)目中的每個(gè)獨(dú)立施工工程；那些相同的開發(fā)地點(diǎn)、相似的結(jié)構(gòu)類型、一樣的施工單位以及同一的施工地點(diǎn)的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目也能夠作為成本核算對(duì)象；然后，房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目中那些規(guī)模較大并且周期較長(zhǎng)的，成本核算的成本能夠按照分期開發(fā)的區(qū)域，而且倘若項(xiàng)目施工的單位不一致，則核算的對(duì)象可以是各個(gè)施工單位的不同施工部位；其次，為了能夠更好處理不同戶型、不同樓層的房地產(chǎn)商品的成本與收益不匹配的問題，則能夠按照可靠的經(jīng)驗(yàn)來確定各個(gè)戶型與樓層的權(quán)重標(biāo)準(zhǔn)，單位面積的銷售成本可以利用總面積和總成本的加權(quán)平均數(shù)計(jì)算得出；最后，制定出的成本分配標(biāo)準(zhǔn)必須合理，當(dāng)開發(fā)出的商品房達(dá)到銷售狀態(tài)的時(shí)候，能夠參照房屋的成本、朝向和地段等因素來確定合理銷售價(jià)格，從而實(shí)現(xiàn)成本和收入之間的配比。

四、結(jié)論

雖然上述對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在的問題和對(duì)策研究還不是很具體和全面，但是對(duì)于房地產(chǎn)會(huì)計(jì)理論的完善和房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的指導(dǎo)等具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。2007年1月1日新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施， 對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求。在現(xiàn)代社會(huì)中，房地產(chǎn)行業(yè)已逐漸成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)中支柱產(chǎn)業(yè)，是關(guān)系到民生利益的切實(shí)問題，理應(yīng)重視和完善我國(guó)的房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作。

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[2]李映蘭.中小房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)關(guān)注的問題[J].理論月刊，2009（02）.

[3]石善女.淺談房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算[J].中國(guó)新技術(shù)新產(chǎn)品，2009（04）.