吳卓玉

（淮北礦業(yè)（集團）金園房地產(chǎn)開發(fā)有限公司，安徽 宿州234000）

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是指開發(fā)和經(jīng)營房地產(chǎn)項目的企業(yè)，其不但是在生產(chǎn)商品，而且也在銷售商品。該行業(yè)的特殊性使得在會計核算方面房地產(chǎn)企業(yè)還存在一些不足的地方，特別是在實施新會計準則之后對房地產(chǎn)會計核算提出更高要求。適合房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)行的會計準則與會計制度有《房地產(chǎn)企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計準則》等。相比于其他的行業(yè)的會計核算，在核算對象與核算內(nèi)容上面房地產(chǎn)企業(yè)會計核算有其獨特的地方。然而目前的房地產(chǎn)會計核算明顯滯后市場經(jīng)濟。嚴重影響企業(yè)的經(jīng)濟效益，還會阻礙完善現(xiàn)代房地產(chǎn)企業(yè)的制度。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算的特殊性

首先，因為房地產(chǎn)項目開發(fā)的周期較長，從開發(fā)到銷售移交與售后服務過程中涉及到的環(huán)節(jié)太多，且沒有明確地點或者時間界限來區(qū)別各生產(chǎn)步驟，計算會計核算過程中的每個開發(fā)步驟中產(chǎn)品開發(fā)的成本顯得不太需要也不現(xiàn)實，通常將項目的開發(fā)周期作為成本結(jié)算期；然后，開發(fā)房地產(chǎn)的資金動輒要幾百萬、上千萬甚至是上億元?？赡馨l(fā)生在開發(fā)過程中的風險有：市政規(guī)劃調(diào)整或地價變化帶來的土地風險；產(chǎn)業(yè)政策變化或者銀行貸款政策變化帶來的籌資風險；設計問題或者施工質(zhì)量問題帶來的成本增加風險；最后，具有很高價值性的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的產(chǎn)品通常采用預售與分期付款兩種方法，同一般企業(yè)相比，房地產(chǎn)企業(yè)在會計核算時的收入確認具有其特殊性。房地產(chǎn)企業(yè)的投入與產(chǎn)出比例階段性不是很合理，業(yè)績的波動也很大，披露的信息不夠全面，假如使用一般企業(yè)的業(yè)績評價指標則很可能會誤導投資者。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算存在問題分析

（一）披露房地產(chǎn)企業(yè)會計信息風險不足

開發(fā)房地產(chǎn)項目的過程中，將會遇到諸如項目開發(fā)的風險、政策的風險、土地的風險等，這就需要房地產(chǎn)企業(yè)比其他一般的企業(yè)能夠揭露出更多的風險。按照2001年我國證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行證公司信息披露編報規(guī)則第11號——從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務的公司財務報表附注特別規(guī)定》可以發(fā)現(xiàn)，要求房地產(chǎn)企業(yè)披露出的風險僅僅局限于擔保抵押貨款的風險，卻沒有專門的對房地產(chǎn)企業(yè)提取質(zhì)量保證金等相關(guān)方面的規(guī)定。

（二）結(jié)款費用資本化不夠規(guī)范

由于開發(fā)房地產(chǎn)項目的周期長，并且資本的回收期也很長，投入其中的資本較為集中，開發(fā)資金的籌集通常都是通過債務資本。但是在新的會計準則之下，結(jié)款費用資本化的范圍被擴大，只有結(jié)款費用時當一定條件滿足后才能資本化。而房地產(chǎn)企業(yè)在確定結(jié)款費用資本化的條件方面有難度，即使能夠確認，但是也不可以將長期沒有開發(fā)的土地儲備中所包含的結(jié)款費用資本化。

（三）企業(yè)業(yè)績不能通過收益評價的指標真實地反映

因為開發(fā)房地產(chǎn)的投入與產(chǎn)出的周期較長，在會計年報上面通常會出現(xiàn)業(yè)績大幅度的波動，在建設期的業(yè)績較差，但是當驗收和出售房屋之后，將預收款項計入到收入中去，帶來的結(jié)果是經(jīng)營情況不能通過凈利潤指標真實地反映出來。雖然房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營狀況較好，然而其凈利潤仍可能是很小甚至是負數(shù)；而且一個房地產(chǎn)企業(yè)，即使其在建工程多，預售情況良好、資本流動鏈極好、盈利能力夠強，也很可能出現(xiàn)正面倒閉的情況，例如工程施工的質(zhì)量出現(xiàn)問題引起賠償或者資金鏈斷裂等。因此，除了會計核算指標外，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)業(yè)績而言，其表外風險也很重要。

三、改進房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的措施

（一）擴大房地產(chǎn)企業(yè)披露信息的程度

首先，房地產(chǎn)企業(yè)披露的信息中必須要包括土地的成本以及土地的儲備量。房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展前景一定程度上取決于房地產(chǎn)企業(yè)是否具有土地儲備以及已經(jīng)儲備的土地量。由于使用者不能通過土地適用權(quán)總額來判斷房地產(chǎn)企業(yè)儲備的土地情況，所有必須加大對房地產(chǎn)企業(yè)的土地儲備量和成本的信息披露力度；其次，房地產(chǎn)企業(yè)還必須加大對其的現(xiàn)金披露力度。披露的企業(yè)現(xiàn)金信息包括在經(jīng)營活動中所形成的所有現(xiàn)金流量，這樣能夠增加資金流量信息的有用性；最后，還必須加大對房地產(chǎn)企業(yè)存在風險的披露力度。在其財務報告上面，充分地揭露出項目面臨的各種風險，包括土地的風險、籌資的風險，提高房地產(chǎn)企業(yè)的透明度，而且還應該按照實際情況來提取企業(yè)的質(zhì)量保證金，增強企業(yè)應付風險的能力。

（二）完善房地產(chǎn)企業(yè)的結(jié)款費用核算

按照歷史成本的原則與費用配比的原則，房地產(chǎn)開發(fā)中的結(jié)款費用應當與項目總成本存著著直接的關(guān)系，必須將它劃歸到房地產(chǎn)項目開發(fā)的間接費用中去，并且組成房地產(chǎn)項目的部分成本。核算房地產(chǎn)企業(yè)的結(jié)款費用的時候必須充分考慮配比的原則，將沒有完工的且累計成本的發(fā)生額大于該項目的預收款的各房地產(chǎn)開發(fā)項目確定為成本對象，從而分攤結(jié)款費用，并且在得到除去臨時投資或存款利息之后的收益，按照實際已用的資本來計算到計入房地產(chǎn)建筑項目的成本中。各房地產(chǎn)開發(fā)項目應當分攤的結(jié)款費用=（結(jié)款費用總額-臨時投資帶來的利益-存款利息）（該開發(fā)項目的賬面累計余額-該開發(fā)項目的預收款）/（各開發(fā)項目的賬面累計余額-各開發(fā)項目的預收款），進而各個房地產(chǎn)開發(fā)項目的成本對象就是沒有完工的且累計成本的發(fā)生額大于該項目的預收款。

（三）進一步完善房地產(chǎn)項目的成本核算

首先，房地產(chǎn)開發(fā)項目的成本核算對象必須被明確，其既可以是整個開發(fā)項目，也可以是房地產(chǎn)項目中的每個獨立施工工程；那些相同的開發(fā)地點、相似的結(jié)構(gòu)類型、一樣的施工單位以及同一的施工地點的房地產(chǎn)開發(fā)項目也能夠作為成本核算對象；然后，房地產(chǎn)開發(fā)項目中那些規(guī)模較大并且周期較長的，成本核算的成本能夠按照分期開發(fā)的區(qū)域，而且倘若項目施工的單位不一致，則核算的對象可以是各個施工單位的不同施工部位；其次，為了能夠更好處理不同戶型、不同樓層的房地產(chǎn)商品的成本與收益不匹配的問題，則能夠按照可靠的經(jīng)驗來確定各個戶型與樓層的權(quán)重標準，單位面積的銷售成本可以利用總面積和總成本的加權(quán)平均數(shù)計算得出；最后，制定出的成本分配標準必須合理，當開發(fā)出的商品房達到銷售狀態(tài)的時候，能夠參照房屋的成本、朝向和地段等因素來確定合理銷售價格，從而實現(xiàn)成本和收入之間的配比。

四、結(jié)論

雖然上述對房地產(chǎn)企業(yè)會計核算存在的問題和對策研究還不是很具體和全面，但是對于房地產(chǎn)會計理論的完善和房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的指導等具有很強的現(xiàn)實意義。2007年1月1日新會計準則的實施， 對房地產(chǎn)企業(yè)會計核算提出了更高的要求。在現(xiàn)代社會中，房地產(chǎn)行業(yè)已逐漸成為國民經(jīng)濟中支柱產(chǎn)業(yè)，是關(guān)系到民生利益的切實問題，理應重視和完善我國的房地產(chǎn)企業(yè)會計核算工作。

[1]周衛(wèi)清.試論房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算中的問題和對策[J].天津經(jīng)濟，2008（10）.

[2]李映蘭.中小房地產(chǎn)企業(yè)會計核算應關(guān)注的問題[J].理論月刊，2009（02）.

[3]石善女.淺談房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算[J].中國新技術(shù)新產(chǎn)品，2009（04）.