陳 凡

(惠州市廣播電視大學，廣東 惠州 516001)

一、引言

提起現(xiàn)行的財務報告體系，人們早已經習慣了資產負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和財務狀況變動表四大報表，而且對于這四大報表，人們也早已經習慣了按照約定俗成的方式列報各個項目，比如，對于資產負債表的資產和負債項目，人們習慣于分別按照資產和負債的流動性依次列示各個項目，同樣對于其它的三張報表，人們也習慣了按照各自的固有格式列報。然而，正是現(xiàn)行財務報告相對穩(wěn)定的模式發(fā)過來又制約了財務報告的發(fā)展，本文主要針對財務報告模式存在的一些問題提出一些改進的建議，并對未來財務報告的發(fā)展做一定的展望。

二、文獻回顧

(一)市場異象說

在資本市場上，存在著很多的市場異象現(xiàn)象，比如信息公布后的漂移現(xiàn)象、規(guī)模效應、市場反應過度及反應不足現(xiàn)象等。眾多的市場異象中，功能鎖定便是其中之一。根據(jù)功能鎖定假說，投資者對于財務信息的分析存在著記憶歸類現(xiàn)象:不同位置對應著投資者記憶中的不同類別，投資者根據(jù)某會計信息披露的位置判斷其歸類，并由此做出相應的分析和預測，同一會計信息在不同的報表披露，或在同一財務報表的不同位置披露，都會對投資者造成不同的影響。當某財務信息確認或披露的位置并不完全符合其歸類的特征時，投資者就會出現(xiàn)判斷偏誤。Hirst and Honkins(1998)針對電子制造行業(yè)公司的研究發(fā)現(xiàn)，如果將某些證券的已實現(xiàn)利得或損失列示于股東權益表，投資者通常不會注意到這些信息，但如果列示于全面收益表時，分析人員卻可以獲取并利用這些信息進行決策。［1］Hodder，Hopkins and Wood(2008)通過實驗研究也發(fā)現(xiàn)，將現(xiàn)行利潤表的編制方法改為以經營現(xiàn)金流量為起點并調整應計項目以取得凈收益，根據(jù)這一信息預測未來現(xiàn)金流量時誤差更小。［2］In － Mu Haw，Simon S.H.Ho and Annie Y.S.Li(2008)針對東亞八個主要經濟實體的上市公司2001—2004年盈余管理行為進行研究，發(fā)現(xiàn)上市公司對收益表內的費用項目進行分類調整，以提高核心盈余的比重，滿足分析師盈余預測，并且發(fā)現(xiàn)管理當局的這種行為在短期內確實欺騙了投資者，誤導其投資決策。［3］這些財務報表列報項目位置或者內容的變化能夠干擾投資者的決策，說明財務報表列報格式的變化對投資決策是有影響的。

(二)“架構效應”理論

架構效應，又稱為框架效應，是指人們的選擇行為會受到對問題所作的不同陳述或框架方式的誘導，產生有系統(tǒng)的偏好改變現(xiàn)象?！凹軜嬓崩碚撌?002年諾貝爾經濟學獎得主丹尼爾·卡尼曼的前景理論的核心概念?？崧推渌睦韺W家利用實驗和調查對人類行為進行大量研究之后指出，在真實的世界里，決策者們經常不是理性地根據(jù)概率去評價不確定事件，也不是根據(jù)預期效用函數(shù)作決策?？崧鼒F隊的研究表明，人們在面對未來的不確定性時，通常沒有能力充分分析復雜的決策形式，相反他們的判斷往往依賴于自發(fā)性。因此，人們面對決策時，問題的架構方式就可能影響到最終的決策行為，卡尼曼的實驗也證明了這一點。從信息加工的角度來說，架構效應是相同問題的不同表述作用于個體決策的結果，即一個問題在邏輯意義上相似的兩種說法卻導致了不同的決策判斷。同樣，財務報告以何種方式呈現(xiàn)在行為人面前，會在一定程度上影響人們的決策行為。Zmud(1978)研究發(fā)現(xiàn)，線型圖的信息呈現(xiàn)方式最容易解釋和了解問題，進而可增進決策的質量。［4］Lucas(1981)研究指出，當圖形與表格同時呈現(xiàn)時，可以增進績效的表現(xiàn)。［5］Remus(1987)則認為，以圖形作為呈現(xiàn)方式可以增進制定決策的質量，當受測者需要回想某個特定數(shù)值時，信息以表格的方式呈現(xiàn)是比較具有效率及效果的，但信息以表格的方式呈現(xiàn)對信息關系的回想能力是比較薄弱的。［6］那么，信息的呈報方式究竟是圖形好還是表格好呢，到目前為止還沒有統(tǒng)一的定論。一般情況下認為圖形式可能更適合一些復雜信息的呈報，它有助于決策者的理解，并且能夠快速的做出判斷。關于架構效應的應用，在我國企業(yè)會計準則中也可以查詢到痕跡?！镀髽I(yè)會計準則第13號—或有事項》規(guī)定，對涉及未決訴訟、仲裁的情況，如果按準則的要求披露全部或部分信息預期會對企業(yè)造成重大不利影響，則企業(yè)無需披露這些情況。由此斷定，企業(yè)在披露或有事項時肯定會選擇有利于企業(yè)的表述，充分的利用架構效應。

三、現(xiàn)行財務報告體系現(xiàn)階段所存在的問題

我國的財務報告體系與世界主流的財務報告體系相同，共分為資產負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表以及所有者權益變動表四大部分，對具體會計項目的列示按照資產或負債流動性高低的順序進行排列。統(tǒng)一格式的財務報告體系有助于外部監(jiān)管的順利實施并可以降低資本市場的交易成本。然而，現(xiàn)行統(tǒng)一格式的財報體系也有不足:

(一)無法滿足所有信息使用者的需求

許多學者都針對第一個問題進行了探討，湯云為(2006)認為，我國公司的財務報告從格式到內容都有嚴格的規(guī)定，這種統(tǒng)一的報表格式不能夠滿足所有公司的需求，不一定能提供相關的信息。對于投資者來說，可能需要差異化的會計信息，那么，統(tǒng)一的報表格式可能就不再適用了。［7］陳國輝(2007)則認為應該避免使用“黑白模式”，使得一些有用的信息被過濾，無法在財務報告中留下“深刻的軌跡”。而未來經濟環(huán)境的不確定性要求財務報告提供更加豐富、相關的信息，這些信息的重要特征就是相關性的要求大于可靠性的要求，所以應引入彩色財務報告(color model)。［8］以報表的方式提供會計信息，實現(xiàn)企業(yè)和使用者之間信息的交換和互通已經被實踐證明是一種最有效和最節(jié)約成本的方式。但這種有效和節(jié)約是針對手工會計和傳統(tǒng)信息傳輸?shù)募夹g條件而言的。在現(xiàn)代信息技術條件下，這種有效和節(jié)約將不再成為阻礙其他信息揭示方式出現(xiàn)的理由。

(二)不符合及時性的目標

第二個問題，即現(xiàn)行財報體系不滿足及時性的問題，其根源在于我國當前的會計制度。我國相關的會計準則和制度規(guī)定，公司的年度財務報告應于年度終了后四個月內報出。依據(jù)這一規(guī)定，如果某公司在四個月期限快到之時才報送上一年度的年度報表，則第二年頭三個月份的月度報表早已成為歷史資料。這樣的規(guī)定，當然有其客觀原因，但它確實滯后了很多。1995年2月，巴林銀行因投機日經指數(shù)期貨失敗而宣告破產之時，該銀行1994年度的財務報告卻還在編制當中。由此可見，不及時的信息對于企業(yè)控制風險、投資者和債權人了解風險、規(guī)避風險毫無用處。應該說，現(xiàn)行財務報告體系提供信息及時性差的問題，主要是技術原因導致的。年度報告的形成需要完成大量的轉賬、結賬、賬項調整、報表編制、合并匯總以及財產清查等工作，同時，作為企業(yè)正式對外發(fā)布的書面文件，它還必須經過注冊會計師的審計，這些工作使得財務報告正式對外公布需要一定的時間。由此觀之，我國的財務報告體系需要進一步的改進。

四、XBRL有助于現(xiàn)行財務報告體系的改進

信息技術的出現(xiàn)和網(wǎng)絡的迅猛發(fā)展使得網(wǎng)絡財務報告具有了可行性，可以更好地解決財務報告的及時性問題?；ヂ?lián)網(wǎng)傳遞信息十分方便和快捷，網(wǎng)絡財務報告具有無可比擬的及時性。近年來，財務報告數(shù)據(jù)處理技術的最新進步就是采用XBRL。XBRL是eXtensible Business Reporting Language的英文縮寫，通?？煞g為可擴展商業(yè)報告語言，是一種基于互聯(lián)網(wǎng)來生成和傳輸商業(yè)報告的語言標準。它基于可擴展標記語言(extensible Markup Language，XML)，通過給商業(yè)報告中的數(shù)據(jù)增加特定的標簽和分類，使得計算機能夠“讀懂”財務報表;并且通過它內置的驗證機制，使得計算機能分析這些報表。XBRL最早是由美國華盛頓州的注冊會計師查爾斯·霍夫曼(Charles Hoffman)提出的，有關XBRL的初始研究及早期的發(fā)展，是在美國主導下展開的。

2000年7月，XBRL指導委員會發(fā)布了適用于美國工業(yè)和商業(yè)企業(yè)財務報告的XBRL技術規(guī)范第1版(Specification 1.0)及 XBRL 分類標準(Taxonomy);并且同時宣布成立全球聯(lián)盟形式的組織—XBRL國際組織(XBRL International)，目的是為世界各國XBRL的研發(fā)提供授權和技術支持。XBRL國際組織的成立，標志著XBRL在全球范圍內誕生。至此，XBRL開始蓬勃發(fā)展起來。

XBRL是披露會計信息的一項技術，是一種標準方法，而不是一個新的會計系統(tǒng)，它不會改變會計系統(tǒng)的數(shù)據(jù)。企業(yè)通過XBRL所提供、披露的財務報表的金額與項目，完全取決于報告主體。同時，XBRL不是一套會計標準，它并不需要改變現(xiàn)行的會計準則，只不過是報告的標準內容在技術上重新歸屬和再表述的一個平臺。采用XBRL以后，傳統(tǒng)財務報告的弊端可能在以下方面得到改善:

(一)披露信息形式的改進，滿足各種信息使用者的需求

XBRL是基于網(wǎng)絡的披露會計信息的一項技術，網(wǎng)絡無論在形式上還是在實質上都大大拓寬了信息傳播的內容。它減少了財務信息產生、傳播與利用之間的時滯，而且它所傳輸?shù)男畔⒉粌H有文字、圖表、數(shù)字，而且可以通過多媒體技術的應用加強信息的視頻音頻效果。更重要的是，它使財務信息的產生、傳播與利用之間的聯(lián)系更加密切、更加便捷。例如，對于一些需要大量篇幅來闡述、晦澀難懂的一些信息，披露主體可以選擇圖表式的披露手段，可以給人更加一目了然的感覺，而且再輔之以聲音等網(wǎng)絡多媒體的技術，效果可能更好。除此之外，XBRL根據(jù)不同用戶的需求，對不同的用戶提供差異性的會計信息，從而實現(xiàn)充分面向會計信息用戶。

(二)提高編報、報告和使用信息的速度和頻率，解決及時性不足的問題

XBRL將極大地提高使用者獲得信息的速度。使用者將不必依靠他們的網(wǎng)絡瀏覽器去搜索他們需要的信息。當信息以XBRL標記后，利益相關者僅僅只要使用他們的分析軟件發(fā)送信息請求，幾秒鐘后，其所需要的信息和數(shù)據(jù)就會合成到他們的分析中。這些工具可以迅速找到和提取信息。采用XBRL以后。傳統(tǒng)財務信息的列報位置可能變得不再重要。因為信息使用者可能帶著極強的目的去閱讀一個公司的財務報告，他可能僅僅會選擇自己感興趣的財務信息，他會利用電腦分析軟件在冗長的財務報告中尋找自己需要的信息。不論財務信息列示在財務報告的任何位置，信息使用者總能夠很快捷的找到他所需要的信息，而這個過程僅需要幾秒甚至更短的時間。同時，在閱讀所需要的信息之前，信息使用者不會受到其他列示財務信息的干擾，這有助于信息使用者更加客觀的評價一個公司的經營狀況。

毫無疑問，XBRL是未來財務報告的發(fā)展方向。然而，任何事物都是兩面性，XBRL存在巨大優(yōu)勢的同時，本身也不可避免的存在一些問題。XBRL作為全球企業(yè)報告發(fā)布與交流的平臺，還處于標準制定和應用推廣的起步階段，尤其是根據(jù)各個國家會計準則定義分類標準的工作進展仍較緩慢。目前采用XBRL的應用軟件還比較少，許多應用軟件正在形成過程之中，尤其是可使用的分析性工具，技術方面需要軟件廠商更強有力的支持。實際應用XBRL的案例還不夠多，相應的法規(guī)環(huán)境也相當薄弱等等。最重要的一點可能是，這一新的財務工具所產生的信息尚未要求審計，由于沒有受到審計師或監(jiān)管者的制約，將由可能產生誤導性的財務信息。因此，加快XBRL的研究工作，制定統(tǒng)一的標準，完善配套的法律法規(guī)，以促使XBRL向良性的方向發(fā)展，可能是現(xiàn)階段工作的重點。

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