韓永峰

（寧夏英力特化工股份有限公司，寧夏 石嘴山753202）

0 引言

集成成本觀是作業(yè)成本與經(jīng)濟增加值的整合，其基本原理是在作業(yè)成本觀中融入經(jīng)濟增加值計算中的資本成本。基于集成成本觀的成本控制是指在企業(yè)成本控制過程將經(jīng)濟增加(EVA）和作業(yè)成本法(ABC)集成的基本原理和方法創(chuàng)造性地運用到成本控制的實踐中,從而提高企業(yè)成本控制能力。

1 集成成本觀下成本控制優(yōu)勢

1.1 成本分配更具有合理性

傳統(tǒng)的成本分配方法采用產(chǎn)量、人工工時和機器工時等標(biāo)準(zhǔn)對間接費用進(jìn)行分配，分配標(biāo)準(zhǔn)單一，被分配費用與分配標(biāo)準(zhǔn)之間的相關(guān)性差，成本分配帶有極強的主觀性，結(jié)果不準(zhǔn)確。有實證表明，傳統(tǒng)成本分配方法高估產(chǎn)量高、生產(chǎn)復(fù)雜性低的產(chǎn)品成本，低估產(chǎn)量低、生產(chǎn)復(fù)雜性高的產(chǎn)品成本。集成成本控制在成本分配上引入動因概念，動因是引起資源利用、作業(yè)產(chǎn)出、成本和收入變化的因素。成本動因不僅限于以單一的產(chǎn)量、工時，還包括設(shè)備的調(diào)整次數(shù)等。成本動因的引入關(guān)鍵是重視了成本分配對象與成本分配標(biāo)準(zhǔn)之間具有因果關(guān)系。按引起成本發(fā)生的原因進(jìn)行成本分配，成本計算結(jié)果準(zhǔn)確性和合理性增強。

1.2 成本控制更完整

集成成本觀下企業(yè)成本控制是真正意義上的“完全成本”控制，不僅包括經(jīng)營成本，而且包括資本成本，這有利于企業(yè)經(jīng)營者認(rèn)識到資本是企業(yè)寶貴的、稀缺的資源，從而更加合理有效地利用資本，杜絕或減少資本的浪費，這一點對于我國企業(yè)來說尤其重要。同時，利用EVA作為成本控制是否有效的判斷標(biāo)準(zhǔn)，有利于增強企業(yè)經(jīng)營者對價值創(chuàng)造的敏感性。在ABC下，判斷成本控制效果的標(biāo)準(zhǔn)是利潤，但有利潤不一定創(chuàng)造價值，甚至?xí)p價值，而將評判標(biāo)準(zhǔn)改為EVA，保證了企業(yè)經(jīng)營活動的價值創(chuàng)造，有利于實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目標(biāo)。

1.3 成本控制深入到作業(yè)

集成成本觀下企業(yè)成本控制以作業(yè)為核心，認(rèn)為作業(yè)是成本發(fā)生和資源耗費的紐帶。在集成成本管理理念下，企業(yè)可以被視為最終滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合體，形成一個由此及彼、由內(nèi)到外的作業(yè)鏈，每完成一項作業(yè)都要消耗一定的資源，而作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價值，轉(zhuǎn)移到下一個作業(yè)，按此逐步推移，直到最終把產(chǎn)品提供給企業(yè)外部的顧客，以滿足顧客的需求。企業(yè)通過對企業(yè)的作業(yè)鏈乃至價值鏈進(jìn)行分析，消除非增值的作業(yè)和不斷發(fā)現(xiàn)、改進(jìn)效率低的作業(yè)，使企業(yè)的作業(yè)鏈持續(xù)地改善，保證企業(yè)整體作業(yè)鏈的優(yōu)化。在優(yōu)化作業(yè)鏈的過程中提高企業(yè)整體的經(jīng)營效率和效果。

2 集成成本觀下成本控制應(yīng)用影響因素

2.1 傳統(tǒng)的成本控制觀念的遞延性

傳統(tǒng)的成本主要是為了進(jìn)行存貨計價和損益的計算服務(wù)，而忽視了為管理決策提供可靠支持的需要。企業(yè)為傳統(tǒng)成本管理花費大量人、財、物并經(jīng)過多年才建造起來一套系統(tǒng)，重新建立一套新的成本控制系統(tǒng)代價相當(dāng)大。況且現(xiàn)行的對外報告制度仍然要求按照傳統(tǒng)的模式來進(jìn)行存貨計價和損益計算，所以人們認(rèn)為傳統(tǒng)的成本控制不能放棄。這就要求企業(yè)管理者轉(zhuǎn)變經(jīng)營管理觀念和企業(yè)管理目標(biāo)，從企業(yè)委托責(zé)任出發(fā)，讓投資者得到合理投資回報。

2.2 集成成本控制實行的效益性

集成成本觀下企業(yè)成本控制不能廣泛在世界范圍內(nèi)推行的一個重要原因在于成本效益原則約束。如果建立一套獨立的集成成本控制系統(tǒng)，純粹為作業(yè)成本的計算、控制、分析進(jìn)行有關(guān)信息的歸集、存儲、處理和報告，需要相當(dāng)高的信息成本，集成成本控制實行起來是昂貴的。許多批評集成成本控制的人員認(rèn)為精確的成本計算和成本控制會得不償失，因為成本控制的目的就是為了降低產(chǎn)品成本，提高企業(yè)經(jīng)濟效益。如果過多人、財、物的代價花在作業(yè)劃分和成本信息處理上，不但不能有效地控制企業(yè)成本，反而會使企業(yè)總體成本上升。同時，資金成本的確定也受眾多因素的影響，其不確定性很大，特別是在國家宏觀政策調(diào)整和物價變動的情況下，不同時間的資金成本可能會有較大的變動。這都影響成本控制的效果。所以，我們要堅持重要性原則，在較多的成本影響因素中找出對企業(yè)成本升降起重要作用的關(guān)鍵作業(yè)，并對之實行有效的成本控制。另一方面要優(yōu)化資金結(jié)構(gòu)，規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險。

2.3 制度執(zhí)行的原則性與靈活性

制度的嚴(yán)肅性和靈活性，使基于集成成本觀下企業(yè)成本控制的應(yīng)用處于兩難境地?；诩沙杀居^下企業(yè)成本控制業(yè)績評價指標(biāo)一旦建立，必須保持其嚴(yán)肅性，不能隨意更改;另一方面，當(dāng)企業(yè)面臨的經(jīng)營環(huán)境確實發(fā)生變化后，則要求有相應(yīng)靈活性的制度，否則，計算出來的結(jié)果會產(chǎn)生不精確性和不公平性，但一旦允許靈活性，就會增加“影響成本”，即人們施加給組織的努力修改規(guī)則的成本。一旦人們知道規(guī)則是具有靈活性的，只要修改規(guī)則符合他們的利益，他們就會努力修改相應(yīng)的規(guī)則。如果環(huán)境變化就調(diào)整規(guī)則或標(biāo)準(zhǔn)，那么當(dāng)環(huán)境變化時，實際上就會鼓勵作業(yè)中心管理者逃避責(zé)任，而分權(quán)化決策產(chǎn)生的背景恰恰就是不斷變化的環(huán)境，而集成成本觀下企業(yè)成本控制業(yè)績評價指標(biāo)又是為分權(quán)化組織服務(wù)的。這樣，基于集成成本觀下企業(yè)成本控制評價指標(biāo)在應(yīng)用中處于兩難選擇的境地。

2.4 作業(yè)劃分和作業(yè)成本動因的選擇性

作業(yè)成本作為一種先進(jìn)的制度，是新的技術(shù)經(jīng)濟環(huán)境下的產(chǎn)物。作業(yè)成本計算的基本假設(shè)是“產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源”，因此，作業(yè)成本計算的基本程序是：先把資源成本(依資源動因)歸集到作業(yè)，再把作業(yè)成本依作業(yè)成本動因分配到產(chǎn)品或服務(wù)。作業(yè)的劃分和作業(yè)成本動因的選擇是作業(yè)成本計算的基礎(chǔ)性工作，也是影響作業(yè)成本信息準(zhǔn)確性和相關(guān)性的重要因素，它實際上是在準(zhǔn)確性和制度成本之間權(quán)衡。

成本動因可歸納為五類:數(shù)量動因、批次動因、產(chǎn)品動因、加工過程動因、工廠動因。從這一觀點出發(fā)，我們應(yīng)在分析有關(guān)各種成本動因的基礎(chǔ)上，開辟和尋找成本控制的新途徑。比如，按照作業(yè)成本對成本動因的分析，企業(yè)成本可劃分為由業(yè)務(wù)量動因驅(qū)動的短期變動成本(如直接材料、直接人工等)和由作業(yè)量動因驅(qū)動的長期變動成本(主要是各種間接費用)?；诖朔N認(rèn)識，在企業(yè)成本控制中可考慮通過實現(xiàn)適度經(jīng)營規(guī)模來有效地控制成本，因為通常較大規(guī)模比較小規(guī)模更有利于降低單位產(chǎn)品成本。如采購費用支出不單純受采購數(shù)量所制約，還與采購次數(shù)有關(guān)，大量采購能降低單位采購成本;營銷費用支出不單純受銷售數(shù)量所制約，還與銷售批次有關(guān)，大量銷售能降低單位產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的營銷費用。對這類問題，若能分析出各動因(自變量)與成本(因變量)之間的關(guān)系，建立起成本函數(shù)的具體模型，即可進(jìn)一步運用數(shù)學(xué)方法確定最優(yōu)經(jīng)濟規(guī)模。

4 結(jié)束語

總之，集成成本為企業(yè)成本控制提供了完整意義上的成本信息和進(jìn)行經(jīng)濟增加值分析的業(yè)績評價指標(biāo)，在短期可以幫助管理者做出正確的產(chǎn)品定價決策，保證預(yù)期的盈利目標(biāo);在長期可以促使管理者認(rèn)識到資本是寶貴和有限的資源，因而需從企業(yè)價值最大化的角度加以有效的利用。

［1］王建華.作業(yè)成本法在煤炭企業(yè)的實施步驟[J].財會通訊(理財版)，2007，(01).

［2］甘永生.樹立新型成本管理觀念 提高企業(yè)成本管理水平[J].財會月刊，2007，(03).

［3］劉美玲.控制資金成本的復(fù)雜性與解決措施[J].商場現(xiàn)代化，2007，(02).

［4］陳勝群.企業(yè)成本管理戰(zhàn)略[M].立信會計出版社,2000.