■張曉琴 黃岡職業(yè)技術(shù)學(xué)院 商學(xué)院

一、非貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性交易

《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》中規(guī)定，根據(jù)企業(yè)用來獲得經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)是否固定可以將其分為貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)，若企業(yè)用來獲得經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)不固定則將其視為非貨幣性資產(chǎn)，如工程物資、股權(quán)債券投資、在建工程以及倉庫儲備等。當(dāng)交易雙方在交換中不涉及或者只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)，而主要以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換的交易則被認(rèn)定為非貨幣性交易。

二、非貨幣性交易會計中的問題

1.非貨幣性資產(chǎn)的界定。非貨幣性資產(chǎn)是企業(yè)用來獲得經(jīng)濟(jì)利益的不固定資產(chǎn)，主要以非貨幣形式存在。這一定質(zhì)性的概念使得部分資產(chǎn)的歸屬較為模糊。

例如對預(yù)付賬款的認(rèn)定，由于企業(yè)在交易過程中所涉及到的預(yù)付賬款是企業(yè)在交易中獲得貨幣資產(chǎn)的前期階段，因此有人認(rèn)為屬于貨幣性資產(chǎn)，但應(yīng)當(dāng)看到預(yù)付賬款在未來為企業(yè)帶來的是等價交換而來的其他資產(chǎn)而非直接為企業(yè)帶來收益，同時，預(yù)付款也缺少產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的本質(zhì)要素，因此預(yù)付賬款從根本上說屬于往來款的性質(zhì)，應(yīng)該屬于非貨幣性資產(chǎn)范圍。

又如對債券投資的認(rèn)定，《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》將準(zhǔn)備持有至到期的債券投資認(rèn)定為貨幣性資產(chǎn)，反之則為非貨幣性資產(chǎn)。但是在顯示交易中，是否準(zhǔn)備持有到期這一條件主觀變動性太大，極易被調(diào)節(jié)利潤方控制。因此，在企業(yè)公開信息中，應(yīng)當(dāng)公開準(zhǔn)備持有以及不準(zhǔn)備持有到期的債券信息，從而向交易方傳達(dá)真實準(zhǔn)確的非貨幣性資產(chǎn)。

2.交易性質(zhì)的判定問題。貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的劃分并不能使交易性質(zhì)分明起來?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》中規(guī)定如果在交易中支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值低于25%則成為非貨幣性交易。一旦這一比例高于25%（含25%）則視為貨幣性交易。此時我們應(yīng)當(dāng)提出這樣的疑問：貨幣性交易和非貨幣性交易的判定為何以25%這一比例為準(zhǔn)？這一比例是否科學(xué)？在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同階段這一比例是否應(yīng)當(dāng)與時俱變？對于不同行業(yè)這一比例是否應(yīng)當(dāng)有差異？這些問題是經(jīng)濟(jì)貿(mào)易中不可忽視的問題，因此筆者認(rèn)為，對于非貨幣性交易量為主（該比例占到企業(yè)總業(yè)務(wù)量的50%及以上）的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照非貨幣性資產(chǎn)的價值確認(rèn)損益。

3.非貨幣性交易涉及到補(bǔ)價時的問題。當(dāng)收到補(bǔ)價方確認(rèn)損益公式時，最新會計制度講解中規(guī)定的損益公式與新規(guī)則規(guī)定的損益公式相比較來看，最新會計制度講解中規(guī)定的損益公式考慮到了交易過程中相關(guān)稅費對收益的影響，因此筆者認(rèn)為最新會計制度講解中規(guī)定的損益公式是比較合理的。這是因為企業(yè)在入賬時采用的固定資產(chǎn)通常是采用的含稅價值，但按照準(zhǔn)則來說非貨幣價值則不能體現(xiàn)含稅價值這一特點，因此前者較合理。

就這一角度來看，完善我國非貨幣性交易準(zhǔn)則的關(guān)鍵即為如何科學(xué)合理地評定相關(guān)補(bǔ)價。具體來說我們可以從以下三種做法來看：其一為扣除儲備待交易貨物和固定資產(chǎn)的增值稅，然后將剩余價值按照儲備待交易貨物和固定資產(chǎn)的公允價值來分配。其二為按照儲備待交易貨物和固定資產(chǎn)公允價值的1.17倍（假定增值稅率為17%）分配，然后再從儲備待交易貨物中扣除其增值稅。其三為先扣除儲備待交易貨物的增值稅，然后將剩余價值按照儲備待交易貨物和固定資產(chǎn)的公允價值的1.17倍在二者之間分配。

4.非貨幣性交易中公允價值的選擇問題?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》中沒有規(guī)定公允價值是否包括價外稅，因此在界內(nèi)一直存在兩種觀點：一種認(rèn)為公允價值不包括價外稅，另一種觀點則相反。筆者認(rèn)為，非貨幣性交易實質(zhì)上也是一種銷售，只不過是以物易物，所以交易雙方應(yīng)將非貨幣性交易也視為商品銷售，這樣自然應(yīng)當(dāng)考慮非貨幣性交易的價內(nèi)稅和相關(guān)費用，將公用價值相等于銷售商品的收款。從這一角度來說，交換雙方在非貨幣性交易過程中交換雙方都應(yīng)該考慮交易對象的相關(guān)費用，其公允價值應(yīng)當(dāng)包括交換時應(yīng)繳納的各種稅費（例如營業(yè)稅、消費稅、增值稅以及教育稅等）以及如固定資產(chǎn)清理費用等相關(guān)費用。

總的來說，在現(xiàn)階段我國的市場主體環(huán)境以及相關(guān)的政策準(zhǔn)則等發(fā)展仍不完善，導(dǎo)致非貨幣性交易相對來說具有準(zhǔn)則不完善、判定難、計算復(fù)雜等特點，因此相對可行的方法便是估價技術(shù)法，與此同時我國應(yīng)當(dāng)不斷提高會計人員的理論水平和綜合素質(zhì)，從而能夠使其較為科學(xué)地判定非貨幣性交易中的種種問題。

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計制度[J].中國財政經(jīng)濟(jì)出版社.2003.

[2]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則[ M ].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社.2001.

[3]郭興芳.淺談企業(yè)稅收籌劃[J].會計之友.2005.

[4]邰曉紅.對非貨幣性交易會計準(zhǔn)則若干問題的認(rèn)識[J].遼寧工程技術(shù)大學(xué)學(xué)報(社會科學(xué)版).2001（3）.