白京

案情

2010年底，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)某市國(guó)稅局稅收?qǐng)?zhí)法事項(xiàng)進(jìn)行檢查。檢查發(fā)現(xiàn)，該市所屬某區(qū)國(guó)稅局稽查局在對(duì)A公司2006、2007年度涉稅情況依法進(jìn)行檢查之后，A公司走逃，稅務(wù)人員未送達(dá)已做出的《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》，也未采取其他積極手段執(zhí)行處罰決定。

分析

本案涉及以下三個(gè)問(wèn)題：

（一）稅務(wù)機(jī)關(guān)在不能將《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》直接送達(dá)給納稅人時(shí)，未采取其他送達(dá)方式

根據(jù)《行政處罰法》第三十一條、第三十二條、第四十一條的相關(guān)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)欲作出合法有效的稅務(wù)行政處罰決定，必須先嚴(yán)格依照法定程序履行告知義務(wù)，即制作《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》并依法送達(dá)當(dāng)事人，稅務(wù)行政處罰決定方能生效，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)做出的《稅務(wù)行政處罰決定書》無(wú)法發(fā)生法律效力。至于稅務(wù)文書的送達(dá)方式及范圍，《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》在第八章第一百零一條至第一百零七條做出了詳細(xì)規(guī)定，大致可歸納為以下五種：

1.直接送達(dá)，即將應(yīng)送達(dá)的稅務(wù)文書直接送達(dá)當(dāng)事人簽收的送達(dá)方式，這是一種最基本的送達(dá)方式。凡是能夠直接送達(dá)的，均應(yīng)采取直接送達(dá)的方式。直接送達(dá)稅務(wù)處理文書的，以簽收人在送達(dá)回證上注明的收件日期為送達(dá)日期。

2.留置送達(dá)，即在受送達(dá)人或其同住成年家屬、代理人、代收人拒絕簽收稅務(wù)文書的情況下，把稅務(wù)文書留在受送達(dá)人處的一種送達(dá)方式。采用留置送達(dá)方式，送達(dá)人應(yīng)當(dāng)在送達(dá)回證上記明拒收理由和日期，并由送達(dá)人和見證人簽名或者蓋章，將稅務(wù)處理文書留在受送達(dá)人處，即視為送達(dá)。

3.委托送達(dá)，即稅務(wù)文書在直接送達(dá)有困難的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以委托其他有關(guān)機(jī)關(guān)或者其他單位代為送達(dá)的送達(dá)方式。采取委托送達(dá)的，受托機(jī)關(guān)責(zé)任人應(yīng)在送達(dá)回證上簽字備注，并以受送達(dá)人在送達(dá)回證上簽收的日期為送達(dá)日期。

4.郵寄送達(dá)，即稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)郵政部門，將稅務(wù)文書掛號(hào)寄給受送達(dá)人的送達(dá)方式。采取郵寄送達(dá)的，以掛號(hào)函件回執(zhí)上注明的收件日期為送達(dá)日期，并視為已送達(dá)。

5.公告送達(dá)，即稅務(wù)機(jī)關(guān)以張貼公告、登報(bào)或者廣播等方式，將需要送達(dá)的稅務(wù)文書的有關(guān)內(nèi)容告知受送達(dá)人的送達(dá)方法。采取公告送達(dá)的，自公告之日起滿30日，即視為送達(dá)。需要特別注意的是，采用公告送達(dá)方式有兩個(gè)法定前提條件，要么是同一送達(dá)事項(xiàng)的受送達(dá)人眾多，要么是窮盡其他送達(dá)方式無(wú)法送達(dá)，否則不能采取公告送達(dá)。

本案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)的正確做法應(yīng)該是：先到該公司實(shí)地核實(shí)是否走逃，經(jīng)確認(rèn)無(wú)法直接送達(dá)時(shí)，應(yīng)積極采取其他合法有效的送達(dá)方式，確保全部稅務(wù)文書均能發(fā)生法律效力。

（二）稅務(wù)機(jī)關(guān)怠于執(zhí)行，未采取稅收強(qiáng)制措施

《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第九條“稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處”的規(guī)定，明確了稽查局的工作職責(zé)，而《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》第五條“稽查局查處稅收違法案件時(shí)，實(shí)行選案、檢查、審理、執(zhí)行分工制約原則”以及《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》第六章的相關(guān)規(guī)定，又說(shuō)明了稅務(wù)稽查執(zhí)行是稅務(wù)稽查程序的最后一個(gè)環(huán)節(jié)，也是稅收關(guān)系矛盾集中的焦點(diǎn)。稅務(wù)處理、處罰決定文書一經(jīng)送達(dá)，即具有了法律效力，當(dāng)事人必須按照規(guī)定的期限和方式，將查補(bǔ)稅款、滯納金、罰款及應(yīng)沒(méi)收的非法所得及時(shí)足額地繳入國(guó)庫(kù)，否則，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)《稅收征管法》第五十五條“稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的納稅人以前納稅期的納稅情況依法進(jìn)行稅務(wù)檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)納稅人有逃避納稅義務(wù)行為，并有明顯的轉(zhuǎn)移、隱匿其應(yīng)納稅的商品、貨物以及其他財(cái)產(chǎn)或者應(yīng)納稅的收入的跡象的，可以按照本法規(guī)定的批準(zhǔn)權(quán)限采取稅收保全措施或者強(qiáng)制執(zhí)行措施”以及《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》第六十二條“被執(zhí)行人未按照《稅務(wù)處理決定書》確定的期限繳納或者解繳稅款的，稽查局經(jīng)所屬稅務(wù)局局長(zhǎng)批準(zhǔn)，可以依法采取強(qiáng)制執(zhí)行措施，或者依法申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行”、第六十四條“被執(zhí)行人對(duì)《稅務(wù)行政處罰決定書》確定的行政處罰事項(xiàng)，逾期不申請(qǐng)行政復(fù)議也不向人民法院起訴、又不履行的，稽查局經(jīng)所屬稅務(wù)局局長(zhǎng)批準(zhǔn)，可以依法采取強(qiáng)制執(zhí)行措施，或者依法申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行”之規(guī)定，對(duì)被執(zhí)行人采取稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施，以保證稅務(wù)處理、處罰決定得以執(zhí)行。

因此，本案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行部門應(yīng)該在文書送達(dá)完成后，履行法定職責(zé)，采取強(qiáng)制執(zhí)行措施。根據(jù)《稅收征管法》第四十條的規(guī)定，稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施包括兩種方式：一是書面通知其開戶銀行或者其他金融機(jī)構(gòu)從其存款中扣繳稅款；二是扣押、查封、依法拍賣或者變賣其價(jià)值相當(dāng)于應(yīng)納稅款的商品、貨物或者其他財(cái)產(chǎn)，以拍賣或變賣所得抵繳稅款。一般情況下，可先采取通知銀行扣繳稅款的措施；如果銀行存款不足以扣繳的，則可將兩項(xiàng)措施并用。

（三）若納稅當(dāng)事人涉嫌犯罪，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)將案件移送公安機(jī)關(guān)

根據(jù)我國(guó)《刑法》第二百零三條“納稅人欠繳應(yīng)納稅款，采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，致使稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法追繳欠繳的稅款，數(shù)額在一萬(wàn)元以上不滿十萬(wàn)元的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處欠繳稅款一倍以上五倍以下罰金；數(shù)額在十萬(wàn)元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處欠繳稅款一倍以上五倍以下罰金”之規(guī)定，本案中，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)在采取強(qiáng)制執(zhí)行措施過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)該公司存在轉(zhuǎn)移銀行存款或者隱匿財(cái)產(chǎn)情形的，因其已涉嫌犯有逃避追繳欠稅罪，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)移送公安機(jī)關(guān)，依法追究其刑事責(zé)任。

述評(píng)

對(duì)于納稅人走逃后的稅務(wù)文書送達(dá)以及后續(xù)問(wèn)題，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)嚴(yán)格按照法律規(guī)定，積極履行法定職責(zé)，確保決定性文書合法有效，及時(shí)追繳稅款、滯納金及罰款，維護(hù)稅收法律、行政法規(guī)的嚴(yán)肅性。

同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)積極推進(jìn)行政執(zhí)法與刑事司法的銜接，強(qiáng)化對(duì)行政執(zhí)法機(jī)關(guān)及時(shí)移送涉嫌犯罪案卷的監(jiān)督，為經(jīng)濟(jì)與稅收和諧發(fā)展提供良好的法律保障。