駱秋光

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》自2007年1月1日實(shí)施以來(lái)，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，提升我國(guó)會(huì)計(jì)整體水平起到了積極作用。但某些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還不夠嚴(yán)謹(jǐn)，給企業(yè)留下了自由操盤的空間和余地，對(duì)利潤(rùn)質(zhì)量的影響是顯而易見(jiàn)的。本文將從權(quán)責(zé)發(fā)生制、投資核算方法、計(jì)提減值準(zhǔn)備、債務(wù)重組、借款費(fèi)用資本化、關(guān)聯(lián)方交易、其他等七方面來(lái)分析對(duì)利潤(rùn)質(zhì)量的影響。

一、權(quán)責(zé)發(fā)生制的影響

《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第九條明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求不以款項(xiàng)是否收付，而以經(jīng)營(yíng)行為的權(quán)利和責(zé)任是否發(fā)生為原則入賬。這就意味著，公司銷售如果是未收款的賒銷，同樣要確認(rèn)收入和稅費(fèi)，并同時(shí)產(chǎn)生利潤(rùn)。這就說(shuō)明，即使一個(gè)利潤(rùn)表顯示業(yè)績(jī)良好，而且會(huì)計(jì)處理不含任何虛假成分的公司，也未必就是一個(gè)經(jīng)營(yíng)狀況正常的公司。所以，應(yīng)收賬款在收回之前，企業(yè)所謂的實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，只是賬面利潤(rùn)，是數(shù)字概念，而不是現(xiàn)實(shí)利潤(rùn)。相當(dāng)于應(yīng)收賬款數(shù)額的利潤(rùn)沒(méi)有真實(shí)的貨幣作為基礎(chǔ)，只不過(guò)是“紙上富貴”而已。

雖然我國(guó)目前的會(huì)計(jì)制度為彌補(bǔ)權(quán)責(zé)發(fā)生制的缺陷，對(duì)銷售商品收入的確認(rèn)必須滿足收入的金額能夠可靠地計(jì)量；相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益要很可能流入企業(yè)等條件，但是，長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)企業(yè)普遍存在著資金緊張問(wèn)題，并且有很多企業(yè)經(jīng)營(yíng)不景氣。仍有相當(dāng)多的企業(yè)信用不佳、償債能力低下。在這種環(huán)境中，要求企業(yè)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入，因此產(chǎn)生的利潤(rùn)質(zhì)量受到質(zhì)疑。

二、投資核算方法的影響

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資有成本法和權(quán)益法。在權(quán)益法下，在被投資單位的所有者權(quán)益因?yàn)橛蛩睾头怯蛩兀ㄈ缳Y本因素）發(fā)生變化時(shí)，投資單位應(yīng)該根據(jù)持股比例，一方面調(diào)增（減）長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，另一方面相應(yīng)確認(rèn)投資收益（盈利因素）或資本公積（非盈利因素）。在成本法下，只有在投資后收到被投資單位分回現(xiàn)金紅利時(shí)才可以部分確認(rèn)投資收益，而且要扣除投資前業(yè)已形成的現(xiàn)金紅利。

不難看出，在被投資單位盈利的情況下，權(quán)益法能夠使公司的利潤(rùn)更多。在被投資單位虧損的情況下，成本法可以使公司不確認(rèn)相應(yīng)的損失。這是權(quán)益法和成本法的主要區(qū)別。因此，在被投資單位盈利的情況下，利用權(quán)益法核算可以增加公司的利潤(rùn)；被投資單位虧損情況下，利用成本法核算可以不影響公司的盈利狀況。

三、計(jì)提減值準(zhǔn)備的影響

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)—資產(chǎn)減值》的第十七條規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期都不得轉(zhuǎn)回。實(shí)務(wù)當(dāng)中，計(jì)提方法和計(jì)提比例由公司的管理當(dāng)局合理確定。這種按照謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理，往往被一些上市公司作為操作利潤(rùn)的常用手段。在盈利上升時(shí)，多計(jì)提減值準(zhǔn)備；盈利下滑時(shí)，再將減值準(zhǔn)備沖回。這樣就可以人為地熨平利潤(rùn)波動(dòng)。

四、債務(wù)重組的影響

根據(jù)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)—債務(wù)重組》第四、五、六、七條的規(guī)定，不僅支付的對(duì)價(jià)與債務(wù)的差額可以計(jì)入當(dāng)期損益，而且通過(guò)評(píng)估等方式，可人為調(diào)高支付的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，將公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入“債務(wù)重組利得”，這樣，業(yè)績(jī)差的公司或債務(wù)負(fù)擔(dān)嚴(yán)重的公司可通過(guò)債務(wù)重組行為調(diào)高利潤(rùn)。陷入虧損的公司，往往同時(shí)存在著過(guò)度的負(fù)債。債務(wù)重組經(jīng)常成為這些公司的必經(jīng)之路。作為債務(wù)重組確定條件的主要環(huán)節(jié)，“債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難”的明確界定首當(dāng)其沖。債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難，在現(xiàn)實(shí)操作中，難以作統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)處理，所以給一些企業(yè)進(jìn)行自由操盤的空間和余地。其次是公允價(jià)值只是一種權(quán)宜之計(jì)和暫時(shí)性的計(jì)量屬性。在發(fā)達(dá)的市場(chǎng)條件下，公允價(jià)值比較容易確認(rèn)，但是在市場(chǎng)不充分的情況下，如何確認(rèn)公允價(jià)值則是一個(gè)難題。在準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程中，大多數(shù)情況下公允價(jià)值的確認(rèn)只能來(lái)源于雙方協(xié)商，給企業(yè)的盈余管理留下了空間，從而影響了我國(guó)上市公司利潤(rùn)質(zhì)量。

五、借款費(fèi)用的影響

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—借款費(fèi)用》規(guī)定：資本化條件的資產(chǎn)，包括需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房地產(chǎn)等固定資產(chǎn)之外的其他資產(chǎn)；除了專門借款的借款費(fèi)用之外，為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款的借款費(fèi)用也允許資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本。準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍，一般借款也可以資本化，借款費(fèi)用資本化范圍的擴(kuò)大會(huì)使一些公司通過(guò)采用一定的手段使專項(xiàng)借款之外的一般借款的利息支出符合計(jì)入資產(chǎn)的要求，將已完工的固定資產(chǎn)長(zhǎng)期作為在建工程核算，從而延長(zhǎng)了利息支出計(jì)入資產(chǎn)的時(shí)間并減少了折舊的計(jì)提，達(dá)到操縱利潤(rùn)的目的。

六、關(guān)聯(lián)方交易的影響

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)—關(guān)聯(lián)方披露》列舉了一個(gè)公司的主要關(guān)聯(lián)方，包括：1.該企業(yè)的母公司。2.該企業(yè)的子公司。3.與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)。4.對(duì)該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方。5.對(duì)該企業(yè)施加重大影響的投資方。6.該企業(yè)的合營(yíng)企業(yè)。7.該企業(yè)的聯(lián)營(yíng)企業(yè)。8.該企業(yè)的主要投資者個(gè)人及其關(guān)系密切的家庭成員。9.該企業(yè)或其母公司的關(guān)鍵管理人員及其關(guān)系密切的家庭成員。10.該企業(yè)主要投資者個(gè)人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。

關(guān)聯(lián)交易主要包括股權(quán)和資產(chǎn)在關(guān)聯(lián)方之間的買賣、產(chǎn)品和原材料在關(guān)聯(lián)方之間的購(gòu)銷、相互提供資金和業(yè)務(wù)等。關(guān)聯(lián)交易往往都伴隨著轉(zhuǎn)移利潤(rùn)、轉(zhuǎn)移費(fèi)用、轉(zhuǎn)移資金等致使會(huì)計(jì)信息失真的行為。在關(guān)聯(lián)交易中，交易定價(jià)的公允和公平性很難得到保證。因此，關(guān)聯(lián)交易的存在使得利潤(rùn)表的可信度進(jìn)一步降低。

七、其他方面影響

固定資產(chǎn)準(zhǔn)則雖然要求企業(yè)只有在固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變時(shí)，才能調(diào)整固定折舊方法，但是，由于固定資產(chǎn)的金額的都比較大，企業(yè)只需通過(guò)對(duì)折舊年限的調(diào)整，就會(huì)對(duì)業(yè)績(jī)產(chǎn)生一定程度的影響；職工薪酬準(zhǔn)則中，按照實(shí)際發(fā)生額計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，職工薪酬一定條件下可以進(jìn)入無(wú)形資產(chǎn)成本要，可能會(huì)增加企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)；在無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則中，企業(yè)界定研發(fā)階段時(shí)主觀性很強(qiáng)，會(huì)給企業(yè)留下調(diào)節(jié)利潤(rùn)的空間等等。

[1]吳彤.企業(yè)應(yīng)收賬款對(duì)利潤(rùn)質(zhì)量的影響[J].現(xiàn)代商業(yè)，2012，（12）.

[2]李海燕.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下上市公司的利潤(rùn)質(zhì)量分析[J].管理觀察，2009，（17）.

[3]王淑萍.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下公司收益質(zhì)量的分析[J].會(huì)計(jì)之友，2008，（12）：47-48.