西北師范大學(xué) 趙愛玲 李洪杰

一、國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)現(xiàn)狀

（一）經(jīng)濟(jì)責(zé)任界定不明 2010年12月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》（簡(jiǎn)稱兩辦規(guī)定）。新規(guī)定特別指明：“本規(guī)定所稱經(jīng)濟(jì)責(zé)任，是指領(lǐng)導(dǎo)干部在任職期間因其所任職務(wù)，依法對(duì)本地區(qū)、本部門（系統(tǒng)）、本單位的財(cái)務(wù)收支、財(cái)務(wù)收支以外有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)應(yīng)當(dāng)履行的職責(zé)、義務(wù)”。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)要求對(duì)被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人功過是非、應(yīng)負(fù)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行客觀公正地界定。然而，由于經(jīng)營管理、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，準(zhǔn)確界定經(jīng)濟(jì)責(zé)任客觀上就存在很大難度。界定被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任時(shí)，存在直接責(zé)任、主管責(zé)任和領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任的界定；現(xiàn)任責(zé)任和歷史責(zé)任的界定；領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任和財(cái)務(wù)責(zé)任的界定；主管責(zé)任和客觀責(zé)任的界定。目前國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任的界定沒有明確的標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)意見不能明確表述被審計(jì)人的職責(zé)履行情況及經(jīng)濟(jì)責(zé)任人承擔(dān)的責(zé)任。

（二）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)方法不完善 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)方法，主要有定性評(píng)價(jià)與定量評(píng)價(jià)兩種方法。定性評(píng)價(jià)通過對(duì)審計(jì)結(jié)果的分析對(duì)被審計(jì)單位的相關(guān)問題的真實(shí)合法效益情況進(jìn)行評(píng)價(jià)和說明。定量評(píng)價(jià)方法是以審計(jì)查證和取得的可靠數(shù)據(jù)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任目標(biāo)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)等進(jìn)行對(duì)比分析，客觀反映履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況。但是目前經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)以定性評(píng)價(jià)方法為主，定量評(píng)價(jià)方法只起到了簡(jiǎn)單的輔助作用，這種簡(jiǎn)單的評(píng)價(jià)模式導(dǎo)致評(píng)價(jià)主觀性太強(qiáng)，違背謹(jǐn)慎性原則，同時(shí)評(píng)價(jià)結(jié)論無具體數(shù)據(jù)證明材料支撐，大大增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，難以客觀地鑒證評(píng)價(jià)內(nèi)容。

（三）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系尚未形成 目前，國企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)，一般是參考《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任暫行規(guī)定》和《國有資本金績效評(píng)價(jià)》中的規(guī)定，這些指標(biāo)由國家給定了固定的權(quán)數(shù)，即確定了各個(gè)指標(biāo)的重要程度。然而隨著企業(yè)的發(fā)展，指標(biāo)的權(quán)重會(huì)發(fā)生變化。例如企業(yè)處于初創(chuàng)期的關(guān)鍵指標(biāo)為市場(chǎng)占有率，而成長期則為銷售增長率，成熟期、衰退期則分別為銷售利潤率和現(xiàn)金回收率。此外，該評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是以貨幣計(jì)量的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)為主，對(duì)財(cái)務(wù)收支以外的重大決策、管理、廉政等事項(xiàng)的評(píng)價(jià)仍處于摸索階段，對(duì)法紀(jì)責(zé)任通常采用定性分析評(píng)價(jià)的方法，對(duì)企業(yè)管理責(zé)任的評(píng)價(jià)不夠全面，對(duì)社會(huì)責(zé)任更是缺少評(píng)價(jià)機(jī)制。

（四）審計(jì)成果難以有效運(yùn)用 在當(dāng)今審計(jì)實(shí)踐過程中，除了“先離任，后審計(jì)”的滯后審計(jì)外，還普遍存在審計(jì)結(jié)果運(yùn)用過程不透明、不規(guī)范；對(duì)審計(jì)成果的挖掘利用不充分，被審計(jì)單位沒有認(rèn)真分析評(píng)價(jià)結(jié)果，對(duì)存在的問題整改措施不能執(zhí)行到位。

二、國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系構(gòu)建

（一）國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系的設(shè)計(jì)原則（1）客觀性原則。審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)時(shí)，應(yīng)以被審計(jì)單位的事實(shí)為依據(jù)，按照客觀事實(shí)的本來面貌做出客觀公正的評(píng)價(jià)。在評(píng)價(jià)過程中，要兼顧定量指標(biāo)與定性指標(biāo)，同時(shí)評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)圍繞領(lǐng)導(dǎo)干部履行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，權(quán)責(zé)對(duì)等的展開評(píng)價(jià)，不能是有權(quán)無責(zé)，造成評(píng)價(jià)的缺位；也不能有責(zé)無權(quán)，造成評(píng)價(jià)的越位。（2）謹(jǐn)慎性原則。評(píng)價(jià)中要堅(jiān)持謹(jǐn)慎的態(tài)度，該評(píng)價(jià)的評(píng)價(jià)，不該評(píng)價(jià)的不評(píng)價(jià)。對(duì)于該評(píng)價(jià)的，要注意措辭恰當(dāng)正確，不要給予過高評(píng)價(jià)，對(duì)于定性評(píng)價(jià)的內(nèi)容最好給出消極評(píng)價(jià)，同時(shí)還要充分聽取被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)的陳述和申辯。（3）全面性原則。要求對(duì)所有審計(jì)內(nèi)容進(jìn)行評(píng)價(jià)，既要確認(rèn)業(yè)績，肯定成績，又要指出問題。在評(píng)價(jià)指標(biāo)選取上盡量全面、系統(tǒng)，既注意指標(biāo)的數(shù)量效果，又注意指標(biāo)的質(zhì)量效果。（4）重要性原則。指標(biāo)體系設(shè)置應(yīng)該能夠重點(diǎn)反映經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況。審計(jì)部門在確定評(píng)價(jià)指標(biāo)體系時(shí)，必須考慮上級(jí)主管部門的要求，將反映企業(yè)個(gè)性的指標(biāo)，納入審計(jì)指標(biāo)體系。同時(shí)，要避免設(shè)定的指標(biāo)體系多而不精，突出直接反映經(jīng)濟(jì)責(zé)任的指標(biāo)。（5）合法性原則。審計(jì)評(píng)價(jià)要在法定職權(quán)范圍、授權(quán)和委托范圍內(nèi)做出符合事實(shí)的判斷，不得使用與法律、法規(guī)不一致的用語評(píng)價(jià)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況。

（二）國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)方法 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)方法，主要有定性評(píng)價(jià)與定量評(píng)價(jià)兩種方法。定量評(píng)價(jià)是以審計(jì)查證和取得的可靠數(shù)據(jù)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任目標(biāo)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)等進(jìn)行對(duì)比分析，能客觀反映履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況，但是不能及時(shí)反映外部經(jīng)濟(jì)變化情況，相應(yīng)不能預(yù)測(cè)短期的經(jīng)營決策對(duì)未來企業(yè)發(fā)展可能產(chǎn)生的影響。因此緊靠定量評(píng)價(jià)難以準(zhǔn)確反映企業(yè)經(jīng)營管理情況，定性評(píng)價(jià)不可或缺。定性評(píng)價(jià)是通過對(duì)審計(jì)結(jié)果的分析對(duì)被審計(jì)單位的相關(guān)問題的真實(shí)合法效益情況進(jìn)行評(píng)價(jià)和說明。定性評(píng)價(jià)受會(huì)計(jì)歷史數(shù)據(jù)信息局限性小，彌補(bǔ)了定量評(píng)價(jià)的不足，但是由于其評(píng)價(jià)主觀性強(qiáng)且評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，導(dǎo)致評(píng)價(jià)失去客觀公平。因此在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)工作中，要選用定性評(píng)價(jià)與定量評(píng)價(jià)方法來進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，并逐漸以定量評(píng)價(jià)方法為主，盡可能設(shè)置定量評(píng)價(jià)指標(biāo)，力求在審計(jì)評(píng)價(jià)中得到客觀合理的結(jié)果。

在具體的國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)實(shí)施過程中，應(yīng)按照以下三步進(jìn)行評(píng)價(jià)。第一步，從責(zé)任入手，展開分類評(píng)價(jià)。對(duì)按照委托方的管理需求劃分的經(jīng)濟(jì)責(zé)任即受托會(huì)計(jì)責(zé)任、受托財(cái)產(chǎn)責(zé)任、受托經(jīng)營責(zé)任、受托法律責(zé)任以及國企領(lǐng)導(dǎo)人還需承擔(dān)的政治責(zé)任、社會(huì)責(zé)任進(jìn)行分類評(píng)價(jià)，并將不同維度的評(píng)價(jià)內(nèi)容按影響程度統(tǒng)一于綜合評(píng)價(jià)中。第二步，以人結(jié)束，進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。對(duì)責(zé)任的審計(jì)評(píng)價(jià)最終反映對(duì)人的評(píng)價(jià)。一般做法是對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行總體肯定，并結(jié)合審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行局部否定，最終由評(píng)價(jià)方進(jìn)行綜合判定，并得出明確的評(píng)價(jià)結(jié)論，給委托方、離任方、接任方以及其他相關(guān)方關(guān)于離任人經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況一個(gè)明確的說法。第三步，評(píng)價(jià)結(jié)果分級(jí)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)論最終要分級(jí)，以體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行優(yōu)劣情況，發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)功能，提升經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的權(quán)威性和影響力。

（三）國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系 現(xiàn)階段國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任是一種綜合受托責(zé)任，包括受托會(huì)計(jì)責(zé)任、財(cái)產(chǎn)責(zé)任、經(jīng)營責(zé)任、法律責(zé)任。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的實(shí)施應(yīng)緊緊圍繞被審計(jì)對(duì)象必須履行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，適當(dāng)關(guān)注政治責(zé)任和社會(huì)責(zé)任。在國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中，可以根據(jù)國企領(lǐng)導(dǎo)人承擔(dān)的責(zé)任來劃分評(píng)價(jià)內(nèi)容，評(píng)價(jià)內(nèi)容反映不同的責(zé)任履行情況。其中，會(huì)計(jì)信息真實(shí)合法性反映受托會(huì)計(jì)責(zé)任履行情況；資產(chǎn)質(zhì)量、資產(chǎn)運(yùn)營能力反映受托財(cái)產(chǎn)責(zé)任履行情況；重大經(jīng)營依法依規(guī)決策及效果情況、主要經(jīng)營業(yè)績指標(biāo)完成情況、內(nèi)部控制情況、可持續(xù)發(fā)展能力反映受托經(jīng)營責(zé)任完成情況；法規(guī)政策執(zhí)行情況反映受托法律責(zé)任履行情況；個(gè)人廉潔從業(yè)情況反映政治責(zé)任履行情況；安全、就業(yè)、納稅、環(huán)保情況反映社會(huì)責(zé)任履行情況（見表1）。

表1 國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)表

（四）國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果報(bào)告 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果報(bào)告是審計(jì)機(jī)關(guān)在完成經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)后，在對(duì)被審計(jì)者所在單位出具審計(jì)意見書、作出審計(jì)決定的基礎(chǔ)上，專門向項(xiàng)目委托部門提交的關(guān)于被審計(jì)者任職期間在財(cái)經(jīng)方面存在的問題及應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任的報(bào)告，它是反映任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作成果、質(zhì)量的最終載體，為審計(jì)成果應(yīng)用者提供決策依據(jù)，是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的工作目標(biāo)。評(píng)價(jià)結(jié)果應(yīng)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況結(jié)合政治責(zé)任、社會(huì)責(zé)任履行情況做出綜合說明，一般將履行情況分為“履行很好”、“履行較好”、“履行一般”、“履行較差”四個(gè)檔次。評(píng)價(jià)結(jié)果除綜合評(píng)價(jià)責(zé)任履行情況外，還應(yīng)預(yù)測(cè)企業(yè)未來的發(fā)展?fàn)顩r，指出企業(yè)經(jīng)營中存在的問題。

圖1 國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系

綜上分析，得出國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系如圖1所示。

三、國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系實(shí)施建議

（一）會(huì)計(jì)信息務(wù)必真實(shí)可靠 確認(rèn)會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)，是評(píng)價(jià)單位領(lǐng)導(dǎo)人相關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的前提條件。因此審計(jì)工作者在進(jìn)行定量評(píng)價(jià)之前，必須對(duì)企業(yè)提供的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)信息重新審核，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。具體計(jì)算時(shí)，可借助先進(jìn)的計(jì)量分析軟件來提高計(jì)算的速度與準(zhǔn)確率。

（二）因地制宜選取評(píng)價(jià)指標(biāo)，不同階段調(diào)整權(quán)重 不同企業(yè)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系都有其獨(dú)特的行業(yè)特點(diǎn)，針對(duì)不同類型企業(yè)的特點(diǎn)及實(shí)際情況，在實(shí)施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)應(yīng)充分考慮到不同企業(yè)所承擔(dān)的責(zé)任的差異性，所屬行業(yè)的特殊性和所在地區(qū)的不同，選取適合的指標(biāo)體系，突出企業(yè)個(gè)性的同時(shí)還有利于提高審計(jì)效果。另外不同階段進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)所涉及指標(biāo)的權(quán)重應(yīng)有所不同，評(píng)價(jià)指標(biāo)權(quán)重的設(shè)置應(yīng)能適應(yīng)企業(yè)的動(dòng)態(tài)變化，并能正確描述動(dòng)態(tài)變化的發(fā)展趨勢(shì)。

（三）實(shí)現(xiàn)審計(jì)“關(guān)口前移”，發(fā)揮審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能 前移審計(jì)監(jiān)督關(guān)口，即任前預(yù)防、任中控制，發(fā)揮審計(jì)預(yù)防、揭露、抵御的“免疫系統(tǒng)”功能。任前審計(jì)重在審計(jì)被選拔的領(lǐng)導(dǎo)干部在前一任期履行情況。進(jìn)行任前審計(jì)時(shí)，審計(jì)部門應(yīng)保持獨(dú)立性，客觀公正地審計(jì)并認(rèn)真聽取領(lǐng)導(dǎo)干部前一任期所在單位的群眾的意見。任中審計(jì)最主要的效用是能夠在識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)后及時(shí)采取措施將損失降到最小，并對(duì)發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行整改。另外，要實(shí)現(xiàn)審計(jì)“關(guān)口前移”，還需強(qiáng)化跟蹤審計(jì)，跟蹤審計(jì)包括對(duì)重大投資項(xiàng)目決策、專項(xiàng)資金的分配及使用的監(jiān)督評(píng)價(jià)。通過對(duì)這些事項(xiàng)的跟蹤審計(jì)，利用跟蹤審計(jì)的評(píng)價(jià)結(jié)果，可體現(xiàn)事前預(yù)防、事中控制的作用。

（四）深化審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果的運(yùn)用，發(fā)揮審計(jì)增值服務(wù)職能 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的作用不僅僅是充當(dāng)評(píng)價(jià)者、監(jiān)督者，也要注重審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果對(duì)企業(yè)治理、增值和改善企業(yè)運(yùn)營狀況的作用。要發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)有的作用，關(guān)鍵在于審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果的有效運(yùn)用：一要建立健全審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果運(yùn)用的規(guī)章制度，對(duì)各部門在各自的職權(quán)范圍內(nèi)如何運(yùn)用審計(jì)成果以及運(yùn)用情況如何反饋?zhàn)龀雒鞔_統(tǒng)一的規(guī)范，從制度上保證審計(jì)評(píng)價(jià)成果的有效運(yùn)用；二要完善審計(jì)問責(zé)制度，對(duì)出現(xiàn)問題事項(xiàng)的相關(guān)責(zé)任人嚴(yán)格進(jìn)行責(zé)任追究，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部認(rèn)真履行應(yīng)盡職責(zé)。三要實(shí)行審計(jì)結(jié)果公示制度，表彰和鼓勵(lì)嚴(yán)格遵守國家財(cái)經(jīng)紀(jì)律、認(rèn)真履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任、工作成績突出的領(lǐng)導(dǎo)干部，警示和制約嚴(yán)重違反國家財(cái)經(jīng)紀(jì)律、玩忽職守給國家財(cái)產(chǎn)造成損失的領(lǐng)導(dǎo)干部。四要實(shí)現(xiàn)后續(xù)審計(jì)制度化，要求被審計(jì)單位及時(shí)寫出并上交整改報(bào)告，督促審計(jì)結(jié)果的整改落實(shí)，對(duì)整改落實(shí)不到位的實(shí)行重點(diǎn)后續(xù)審計(jì)。

［1］ 倪志偉：《國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任認(rèn)定問題探析》，《審計(jì)月刊》2011年第9期。

［2］ 國家電網(wǎng)公司審計(jì)部：《國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系研究》，《全國內(nèi)部審計(jì)理論研討優(yōu)秀論文集》2011年版。