摘 要：會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息披露能夠彌補(bǔ)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表信息披露的不足，增強(qiáng)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表信息的理解，提高會(huì)計(jì)報(bào)表信息的價(jià)值。然而，由于諸多原因，企業(yè)在財(cái)務(wù)信息披露方面尤其是財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露方面，尚有不足之處，影響了投資者準(zhǔn)確和全面地了解上市公司的信息。因此，就會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露的現(xiàn)狀和存在的問題進(jìn)行分析，并針對(duì)問題提出若干建議。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)報(bào)表附注；附注披露；上市公司

中圖分類號(hào)：F231.5 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2012）14-0120-04

會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)于投資者的意義不言而喻，但受其自身局限性的限制，會(huì)計(jì)報(bào)表不能提供給投資者所需要的全部信息。比如：會(huì)計(jì)報(bào)表主要披露歷史信息，缺少對(duì)企業(yè)未來狀況的預(yù)計(jì)，而有關(guān)企業(yè)未來業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況的信息才是投資者和潛在投資者所更加關(guān)注的；會(huì)計(jì)報(bào)表格式固定，表內(nèi)的內(nèi)容必須是能以貨幣計(jì)量的財(cái)務(wù)信息，許多非財(cái)務(wù)信息無法在表內(nèi)體現(xiàn)等等，這些都可能會(huì)導(dǎo)致投資者作出錯(cuò)誤決策。在這種形勢(shì)下，會(huì)計(jì)報(bào)表附注以其獨(dú)特的優(yōu)勢(shì)脫穎而出。報(bào)表附注披露內(nèi)容豐富，形式靈活，優(yōu)勢(shì)明顯，受到越來越多投資者的關(guān)注。它是在表外以附注形式對(duì)不能在會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)所體現(xiàn)的信息加以披露，既有數(shù)字說明又有文字說明，能夠提供給投資者更多反映上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)程度的線索?？梢哉f，會(huì)計(jì)報(bào)表附注越詳細(xì)，投資者就越能詳細(xì)地了解上市公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，它是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告整體的一部分，在質(zhì)、量、度上對(duì)格式化會(huì)計(jì)報(bào)表承載的會(huì)計(jì)信息予以全面的擴(kuò)展和提高，其宗旨是以充足的會(huì)計(jì)信息滿足各方?jīng)Q策的需求。

一、我國會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露情況

目前，有關(guān)年報(bào)的最新規(guī)定是2006年2月15日財(cái)政部頒布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其基本準(zhǔn)則第十章中有如下表述：“財(cái)務(wù)報(bào)告包括會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注和其他應(yīng)該在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料，會(huì)計(jì)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表等報(bào)表?！焙翢o疑問，會(huì)計(jì)報(bào)表能夠提供給投資者關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息，投資者可以據(jù)此進(jìn)行決策。然而會(huì)計(jì)報(bào)表的諸多缺陷使得它不能反映企業(yè)的全部活動(dòng)，或者說是不能提供給投資者所需要的全部信息，可能會(huì)誘使投資者作出錯(cuò)誤決策，所以會(huì)計(jì)表附注這種在表外以附注形式對(duì)不能在會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)所體現(xiàn)的信息加以披露成了一種自然的選擇。這種既有數(shù)字說明又有文字說明的信息披露方式，因其內(nèi)容豐富，形式靈活，優(yōu)勢(shì)明顯，而受到越來越多投資者的歡迎。

近幾年來，國家不斷出臺(tái)相關(guān)的法律法規(guī)直接或間接規(guī)范會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息披露的相關(guān)問題，1995年，證監(jiān)會(huì)以附件形式頒布《會(huì)計(jì)報(bào)表附注指引》，并明確規(guī)定了會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)該包括的內(nèi)容。1998年，財(cái)政部頒布了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度—會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》，規(guī)定股份有限公司必須編制會(huì)計(jì)報(bào)表附注。2000年6月21日國務(wù)院頒布的《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》和2000年12月29日財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》，進(jìn)一步規(guī)范了編制會(huì)計(jì)報(bào)表附注的要求。2006年2月15日財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，進(jìn)一步完善了對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)該披露內(nèi)容的規(guī)定。從法規(guī)的逐步完善過程中我們可以看到國家對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息披露的重視程度在提高。相繼出臺(tái)的法規(guī)從附注的含義、編制形式到披露內(nèi)容等方面都在進(jìn)行著不斷的規(guī)范，以期企業(yè)能夠披露更加真實(shí)、完整、可靠的會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息。

二、會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露存在的問題

財(cái)務(wù)報(bào)表附注是對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動(dòng)表等報(bào)表中列示項(xiàng)目的文字描述或明細(xì)資料，是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的補(bǔ)充說明，也是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的不可缺少的組成部分，能夠提供上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表所不能反映的大量信息和資料。因此，財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露越全面、及時(shí)和準(zhǔn)確，越能可靠判斷上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。我國上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露從開始提出到現(xiàn)在，經(jīng)歷了十幾年的發(fā)展，其取得的成績(jī)是有目共睹的，其內(nèi)容與形式都在進(jìn)行不斷的完善，迎合了信息使用者的需求，特別是在投資者作出理性決策的過程中發(fā)揮了重要作用。但在看到優(yōu)點(diǎn)的同時(shí)找到不足，并采取措施彌補(bǔ)不足，能促使其進(jìn)一步發(fā)展和完善。目前，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露還存在以下問題。

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露不夠充分甚至出現(xiàn)重大遺漏

附注信息要發(fā)揮其應(yīng)有的效用，必需達(dá)到完整性、及時(shí)性和準(zhǔn)確性。如對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的披露，有的企業(yè)遮遮掩掩，有意回避；有的數(shù)據(jù)出現(xiàn)差錯(cuò)，準(zhǔn)確性大打折扣。如一些公司對(duì)或有事項(xiàng)特別是預(yù)計(jì)負(fù)債方面揭示不明確或回避揭示；一些公司只披露為外單位擔(dān)保的事項(xiàng)，而沒有披露為子公司等關(guān)聯(lián)方的擔(dān)?；蛭礇Q訴訟等事宜，沒有披露或有事項(xiàng)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響和補(bǔ)償?shù)目赡苄裕矝]有解釋未披露的原因。此外，部分上市公司雖然按規(guī)定格式披露了財(cái)務(wù)報(bào)表附注，但在報(bào)表附注中卻沒有披露公司主要報(bào)表項(xiàng)目或特殊報(bào)表項(xiàng)目的相關(guān)必要信息，而其他一般性信息卻作了大篇幅的陳述，使閱讀者不能從中快速了解所需信息，這些均背離了附注披露的基本原則。

（二）上市公司由審計(jì)機(jī)構(gòu)代編報(bào)表附注

伴隨著資本市場(chǎng)和企業(yè)發(fā)展的緊密結(jié)合，目前我國上市公司的財(cái)務(wù)人員素質(zhì)已經(jīng)有較大提高，基本上自己能夠獨(dú)立編制定期財(cái)務(wù)報(bào)告（報(bào)表和附注）。但主要體現(xiàn)在一些大型企業(yè)或具有較好財(cái)務(wù)基礎(chǔ)的上市公司，還有一部分公司的財(cái)務(wù)人員因本身水平所限，在公司定期報(bào)告的編制中單純依賴承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。由于公司日常業(yè)務(wù)種類繁多、交易頻繁，審計(jì)機(jī)構(gòu)代編財(cái)務(wù)報(bào)表和附注難免出現(xiàn)偏差或遺漏，尤其是未經(jīng)審計(jì)的中期報(bào)告，部分財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)只有財(cái)務(wù)人員本身了解其性質(zhì)和內(nèi)容，由審計(jì)機(jī)構(gòu)代編可能會(huì)出現(xiàn)因不了解業(yè)務(wù)內(nèi)容而使一些文字描述不清或數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)不實(shí)的錯(cuò)誤或疏漏。

（三）缺乏相關(guān)部門的監(jiān)督評(píng)價(jià)信息

良好的經(jīng)營狀況、信用等級(jí)和納稅情況是企業(yè)維持經(jīng)營的前提和保證，銀行、工商、稅務(wù)等部門對(duì)企業(yè)的評(píng)價(jià)應(yīng)成為財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露的重要內(nèi)容。而目前的財(cái)務(wù)報(bào)表及附注卻不能充分提供這方面的信息，相關(guān)規(guī)范性文件也未要求前述內(nèi)容必須進(jìn)行披露，由此造成報(bào)表使用者不能準(zhǔn)確完整地理解企業(yè)的相關(guān)信息。

（四）披露的可靠性較差

我國現(xiàn)有規(guī)范制度上的缺陷，造成附注信息披露可靠性不足，以報(bào)表附注內(nèi)容之一的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易為例，《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易》對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系作出了明確規(guī)定。有關(guān)規(guī)定要求關(guān)聯(lián)交易的要素披露至少應(yīng)包括四個(gè)方面的內(nèi)容：（1）交易的金額或相應(yīng)比例；（2）未結(jié)算項(xiàng)目的金額或相應(yīng)比例；（3）定價(jià)政策；（4）關(guān)聯(lián)方之間簽訂的交易協(xié)議或合同的當(dāng)期和以后各期披露的主要內(nèi)容、交易總額以及當(dāng)期的交易數(shù)量及金額。而從上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露來看，不少企業(yè)對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系的理解并不全面，有的只披露了控股或持股股東，有的只披露上市公司的下屬子公司，更有甚者，連披露的關(guān)聯(lián)企業(yè)與上市公司的關(guān)系都未明確。上市公司報(bào)表附注在關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易方面的披露存在的問題較多，而在上市公司年報(bào)附注中，同時(shí)揭示這四個(gè)方面內(nèi)容的極少，這無疑降低了附注信息的使用價(jià)值。

（五）披露的相關(guān)性不夠

現(xiàn)行會(huì)計(jì)法規(guī)對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露內(nèi)容的規(guī)定過于籠統(tǒng)，對(duì)企業(yè)經(jīng)營成果、財(cái)務(wù)狀況、人力資源狀況、企業(yè)履行的社會(huì)責(zé)任、企業(yè)所利用的金融工具等信息的相關(guān)指標(biāo)數(shù)據(jù)缺乏詳細(xì)的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表附注不具體、不詳細(xì)、缺乏可操作性，對(duì)使用者幫助不大，失去其本來意義。由于附注信息披露的重要作用，其不僅應(yīng)該披露企業(yè)概況、企業(yè)采用的重要會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)報(bào)表重要項(xiàng)目的明細(xì)資料、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)方交易等事項(xiàng)；還應(yīng)將大量的、有用的、無法體現(xiàn)在會(huì)計(jì)報(bào)表之中的重要信息，如未執(zhí)行契約、擔(dān)保承諾、衍生金融交易等納入其中，增加信息的前瞻性，提高附注信息的預(yù)測(cè)價(jià)值。

（六）披露的可理解性與可比性不足

可理解性要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)清晰明了，便于投資者等財(cái)務(wù)報(bào)告使用者理解和使用。從可理解性上來看，關(guān)于附注形式的現(xiàn)有規(guī)定不夠規(guī)范，附注的內(nèi)容繁多且未按邏輯順序排列，往往給使用者查閱有關(guān)信息帶來困難。沒有將應(yīng)予披露的內(nèi)容分類披露，條理不清晰，不便于使用者使用、理解和掌握。另外，有些項(xiàng)目的說明不夠詳細(xì)，如對(duì)會(huì)計(jì)政策的說明，根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)編報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)所采用的特定原則、基礎(chǔ)、慣例和做法，會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，應(yīng)清楚簡(jiǎn)要地說明所采用的全部重要會(huì)計(jì)政策，但是為數(shù)不少的上市公司卻以“本報(bào)告期內(nèi)公司所采用的會(huì)計(jì)核算方法與上年度所采用的會(huì)計(jì)核算方法一致”代替會(huì)計(jì)政策的揭示，不便于投資者閱讀理解。

可比性要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)該相互可比，主要有兩層含義：一是同一企業(yè)不同時(shí)期可比，二是不同企業(yè)相同會(huì)計(jì)期間可比。一般來講，同一企業(yè)不同時(shí)期附注信息的可比性還是較強(qiáng)的，但是不同企業(yè)的相同會(huì)計(jì)期間附注信息可比性較差，原因在于附注信息多是對(duì)不能夠在會(huì)計(jì)報(bào)表中列示的項(xiàng)目予以說明和解釋，也即附注信息多是反映上市公司自身特色和價(jià)值的信息，企業(yè)之間由于所屬行業(yè)、經(jīng)營業(yè)務(wù)的差異，可能導(dǎo)致附注信息在不同企業(yè)間可比性較差。另外，缺乏相關(guān)部門的監(jiān)督評(píng)價(jià)信息，也使得附注信息在不同企業(yè)間可比性較差。

三、會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露的改進(jìn)建議

根據(jù)上述我國上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露存在若干問題，筆者從政府監(jiān)管、中介機(jī)構(gòu)和上市公司自身三方面提出解決問題的若干建議。

（一）從政府監(jiān)管角度

我國的附注信息披露制度出臺(tái)較晚，各種配套措施尚不完善，政府相關(guān)部門應(yīng)盡快建立健全有關(guān)附注信息披露的相關(guān)法律法規(guī)，修正其中的模糊條款，保證附注信息披露的質(zhì)量。同時(shí)，政府相關(guān)部門應(yīng)借鑒西方發(fā)達(dá)國家資本市場(chǎng)信息披露的制度規(guī)范，積極推動(dòng)信息披露的規(guī)范化，附注信息是會(huì)計(jì)信息的重要組成部分，要使其披露達(dá)到真實(shí)、充分、及時(shí)的要求，就必須建立一套有效的信息披露規(guī)范化體系。同時(shí)發(fā)揮證監(jiān)會(huì)和證券交易所的核心監(jiān)管力量，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和查處附注信息披露的各種違規(guī)行為。

1．建立以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為核心的會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范體系。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確了會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息應(yīng)該披露的基本內(nèi)容及應(yīng)具備的質(zhì)量要求，它也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的依據(jù)。2006年財(cái)政部新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》適應(yīng)了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，促進(jìn)了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，其按照國際會(huì)計(jì)慣例對(duì)會(huì)計(jì)信息的生成和披露做了更加嚴(yán)格和科學(xué)的規(guī)定。它的實(shí)施將在一定程度上有效地的遏制會(huì)計(jì)報(bào)表及表外信息失真問題。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則和關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易披露等多項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將抑制某些依靠會(huì)計(jì)方法選擇、關(guān)聯(lián)交易等操縱利潤(rùn)的行為，打擊證券投資市場(chǎng)上的投機(jī)活動(dòng)。

2．提高法律制裁的威懾力。為了提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，我國政府有關(guān)部門先后制訂并發(fā)布了數(shù)十項(xiàng)相關(guān)的法規(guī)和制度，如《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表披露細(xì)則》等，這些法規(guī)和制度盡管還有待進(jìn)一步完善，但只要認(rèn)真執(zhí)行，基本能夠保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，保證附注信息的規(guī)范披露。目前最大的問題是有的單位知法犯法，為此，要加大相關(guān)法規(guī)、制度執(zhí)行情況的檢查力度和處罰力度，我們不妨借鑒國外的一些法律條文，例如，法國新刑法規(guī)定，“如果公司負(fù)責(zé)人故意毀滅或隱匿會(huì)計(jì)文檔的，將被處三年監(jiān)禁和三十萬法郎罰款，如果偽造或?yàn)E用憑證，將被處一百五十萬法郎罰款，并強(qiáng)制宣布其破產(chǎn)?！币脒@類嚴(yán)厲的制裁，有利于司法人員對(duì)違法造假案件的裁決和加大執(zhí)法的力度，無疑將提升會(huì)計(jì)信息（當(dāng)然包括附注信息）的質(zhì)量。

3．建立上市公司會(huì)計(jì)信息披露信用評(píng)估制度。為了進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)信息的決策有用性，有必要建立信息披露信用的考核機(jī)制，對(duì)于沒有按照要求進(jìn)行披露的上市公司，應(yīng)在擴(kuò)大經(jīng)營和申請(qǐng)貸款等方面受到限制，使社會(huì)資源在公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中得到優(yōu)化配置。如果實(shí)施成功可以將此信用評(píng)估制度更全面地應(yīng)用于會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露當(dāng)中。

4．發(fā)揮證監(jiān)會(huì)的監(jiān)管力量。為提高上市公司附注信息質(zhì)量，保護(hù)投資者合法利益，證監(jiān)會(huì)要嚴(yán)格規(guī)范信息披露義務(wù)人及相關(guān)主體的行為，進(jìn)一步增強(qiáng)信息披露的有效性，使上市公司的表外信息更便于投資者閱讀和理解，切實(shí)將《上市公司信息披露管理辦法》落到實(shí)處。此外，還可考慮借鑒美國SEC的做法，成立專門機(jī)構(gòu)來跟蹤監(jiān)管上市公司的信息披露。美國SEC每年要審查近萬份披露材料，有可疑之處馬上就聽證或調(diào)查。SEC一旦發(fā)現(xiàn)問題，會(huì)立即對(duì)有關(guān)責(zé)任人做出行政處罰，或提出民事起訴甚至移交刑事起訴機(jī)關(guān)處理。我國證券監(jiān)管部門應(yīng)借鑒SEC的做法，加強(qiáng)信息披露材料審查，同時(shí)，在行政處罰之外再賦予證監(jiān)會(huì)起訴違規(guī)行為人、追究其民事責(zé)任的權(quán)力，以確保信息披露的公平性，切實(shí)保護(hù)投資者的合法權(quán)益。

（二）從中介機(jī)構(gòu)角度

我國中介機(jī)構(gòu)的各種不規(guī)范行為也導(dǎo)致上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注的不規(guī)范披露，會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)獨(dú)立性和注冊(cè)會(huì)計(jì)師道德水平下降，證券市場(chǎng)不負(fù)責(zé)任的聲音和媒體不負(fù)責(zé)任的態(tài)度都使得報(bào)表附注的披露偏離正軌，如何使中介機(jī)構(gòu)發(fā)揮應(yīng)有的作用，引導(dǎo)報(bào)表附注的規(guī)范披露是各方關(guān)注的焦點(diǎn)。

1．提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量與注冊(cè)會(huì)計(jì)師道德水平。公正審計(jì)制度是上市公司會(huì)計(jì)附注信息披露規(guī)范化的必要保證。為使其公正，這種審計(jì)制度應(yīng)建立在完全獨(dú)立的民間審計(jì)基礎(chǔ)上，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)與主管部門徹底脫鉤，嚴(yán)格推行合伙制，強(qiáng)化審計(jì)責(zé)任，走注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)自律化管理的道路，加強(qiáng)內(nèi)部管理，提高審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量。作為中介機(jī)構(gòu)的主管部門要真正擔(dān)負(fù)起約束中介機(jī)構(gòu)行為的責(zé)任，一旦中介機(jī)構(gòu)出現(xiàn)有違職業(yè)道德或失職行為，作為管理部門絕不能姑息遷就，應(yīng)加大處罰力度。另外，加速注冊(cè)會(huì)計(jì)師的選拔與培訓(xùn)，我國上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)量大，而從業(yè)人員過少，加速選拔與培訓(xùn)從事證券業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師己刻不容緩，為此，應(yīng)在政策上對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師待遇有一定的優(yōu)惠傾斜，切實(shí)吸引一批高水平的會(huì)計(jì)師加入到注冊(cè)會(huì)計(jì)師這支隊(duì)伍中來，同時(shí)，還應(yīng)加強(qiáng)對(duì)從業(yè)人員的后續(xù)教育，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德意識(shí)、法制意識(shí)及業(yè)務(wù)能力，以便嚴(yán)格執(zhí)業(yè)。

2．發(fā)揮媒體的輔助監(jiān)督作用。針對(duì)我國媒體不負(fù)責(zé)地刊登上市公司提供的經(jīng)過會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表這一現(xiàn)狀，建議媒體在刊登這些會(huì)計(jì)報(bào)表之前，應(yīng)就其內(nèi)容的真實(shí)性和可靠性作再次確認(rèn)，即再由媒體聘請(qǐng)其他的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其質(zhì)量進(jìn)行審查，以確保會(huì)計(jì)信息（包括附注信息）的質(zhì)量。當(dāng)然，媒體聘請(qǐng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師須有別于上市公司聘請(qǐng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，有關(guān)費(fèi)用由提供會(huì)計(jì)信息的上市公司支付，并對(duì)提供虛假會(huì)計(jì)信息的上市公司處以一定數(shù)額的罰款；同時(shí)，對(duì)提供虛假審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師也處以罰款。如果媒體不對(duì)上市公司提供的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行質(zhì)量審查，就予以刊登，也應(yīng)負(fù)連帶的民事賠償責(zé)任，同時(shí)，也可對(duì)媒體及有關(guān)責(zé)任人處以罰款。有法律的強(qiáng)制力做保證，才會(huì)對(duì)上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息披露形成真正的管制。

（三）從上市公司角度

上市公司作為會(huì)計(jì)報(bào)表附注的提供者，在完善報(bào)表附注披露、保障披露規(guī)范性方面發(fā)揮著根本的作用，完善公司治理結(jié)構(gòu)、提高附注披露的靈活性、適度調(diào)整和增加附注披露的內(nèi)容將成為上市公司完善附注披露的重要途徑和手段。

1．完善公司治理結(jié)構(gòu)。公司治理結(jié)構(gòu)是現(xiàn)代公司制度的核心，一個(gè)完善的公司治理結(jié)構(gòu)能夠保證真實(shí)、準(zhǔn)確、完整、及時(shí)地披露與公司有關(guān)的全部重大問題，包括公司治理結(jié)構(gòu)狀況、經(jīng)營狀況、所有權(quán)狀況、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)狀況等信息。由于附注信息的供給者與各種投資者之間存在不對(duì)稱信息，供給者控制了附注信息的生成和披露。因此，必須從公司的治理結(jié)構(gòu)出發(fā)，強(qiáng)化對(duì)經(jīng)營者的激勵(lì)機(jī)制和監(jiān)管機(jī)制，提高獨(dú)立董事的地位和作用，減少逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。

（1）完善董事會(huì)制衡和決策機(jī)制。首先，要規(guī)范獨(dú)立董事的選聘機(jī)制，保證獨(dú)立性關(guān)鍵在于獨(dú)立董事的選聘機(jī)制。如果我們希望獨(dú)立董事能夠真正維護(hù)投資者的權(quán)益，就必須構(gòu)建由投資者選聘獨(dú)立董事的機(jī)制。規(guī)范獨(dú)立董事的權(quán)利和責(zé)任，賦予獨(dú)立董事獨(dú)立的權(quán)責(zé)，有利于提高其獨(dú)立性，因此從法律層面上需要對(duì)《公司法》等相關(guān)法規(guī)進(jìn)行修改，明確獨(dú)立董事的權(quán)利和責(zé)任，使獨(dú)立董事在運(yùn)作過程中有法可依。其次，要建立獨(dú)立董事的激勵(lì)機(jī)制。目前，我國獨(dú)立董事的績(jī)效評(píng)價(jià)機(jī)制尚未建立，這也是獨(dú)立董事未能發(fā)揮作用的一個(gè)原因。獨(dú)立董事激勵(lì)機(jī)制可以從獨(dú)立董事聲譽(yù)機(jī)制這一種自律的道德約束角度來考慮。一旦獨(dú)立董事在上市公司表現(xiàn)出應(yīng)有的獨(dú)立和客觀，便可以在無形中提升他們的聲譽(yù)，并拓寬了他們的未來市場(chǎng)。

（2）加強(qiáng)和改進(jìn)監(jiān)事會(huì)的工作，逐步完善監(jiān)事會(huì)的組織機(jī)構(gòu)?？毓晒蓶|不得對(duì)股東大會(huì)的監(jiān)事選舉決議再履行任何批準(zhǔn)手續(xù)，以加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)在人事方面的獨(dú)立性。監(jiān)事的評(píng)價(jià)應(yīng)采取自我評(píng)價(jià)與相互評(píng)價(jià)相結(jié)合的方式進(jìn)行，監(jiān)事會(huì)應(yīng)該向股東大會(huì)報(bào)告監(jiān)事履行職責(zé)的情況、績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果及其薪酬情況，并予以披露，以便于股東大會(huì)對(duì)此進(jìn)行監(jiān)督，監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)研究對(duì)包括監(jiān)事在內(nèi)的上市公司高管人員進(jìn)行資格認(rèn)定的辦法，如果監(jiān)事發(fā)生違規(guī)行為，將受到相應(yīng)的行政處罰。以上措施有利于促進(jìn)獨(dú)立董事、監(jiān)事會(huì)認(rèn)真負(fù)責(zé)地行使職責(zé)，也必然會(huì)在表外附注信息披露有效性上發(fā)揮積極監(jiān)督作用。

2．提高報(bào)告靈活性。會(huì)計(jì)報(bào)表主表以表格形式定量反映固定的信息，這也是其局限性之一。附注披露相對(duì)就靈活得多，最為明顯且與主表差異最大的就是定量與定性披露相結(jié)合。由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在確認(rèn)計(jì)量上有嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)，使得一些與使用者決策十分有關(guān)的事項(xiàng)不能進(jìn)入表內(nèi)，忽視它們的存在，勢(shì)必影響到使用者作正確的決策。同時(shí)，表外附注披露的信息應(yīng)采用定量與定性信息的結(jié)合，從而能從量和質(zhì)兩個(gè)角度對(duì)上市公司經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)完整地進(jìn)行反映，才能滿足信息使用者的決策需求。另外，上市公司應(yīng)改進(jìn)報(bào)告方式，以便對(duì)信息進(jìn)行進(jìn)一步加工，這一點(diǎn)是針對(duì)附注披露的方式而言的，即要進(jìn)行有效披露。所以，在附注信息的披露過程中，應(yīng)該考慮到將各種要披露的信息以適當(dāng)?shù)男问接行У亟M織起來，便于使用者的再加工。

3．加強(qiáng)重點(diǎn)項(xiàng)目的披露。從附注信息的具體披露項(xiàng)目上看，在考慮成本效益原則的基礎(chǔ)上，上市公司應(yīng)適當(dāng)從橫向上擴(kuò)展附注信息披露內(nèi)容，縱向上進(jìn)行深層次的披露，讓使用者明白附注中披露的事項(xiàng)如何影響到上市公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果。具體來講：

（1）主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)方面。按新準(zhǔn)則的規(guī)定，上市公司應(yīng)披露本年度實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)總額、凈利潤(rùn)、扣除非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益、營業(yè)收入、營業(yè)成本、營業(yè)利潤(rùn)、投資收益、經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~、現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增減額等。公司在披露“扣除非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益”時(shí)，還應(yīng)同時(shí)在附注中說明扣除的項(xiàng)目和涉及金額。此外，還應(yīng)提供截止報(bào)告期末公司前三年的主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)比率指標(biāo)，包括主營業(yè)務(wù)收入、凈利潤(rùn)、總資產(chǎn)、股東權(quán)益、每股收益、每股凈資產(chǎn)、每股經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~、凈資產(chǎn)收益率等指標(biāo)。另外，以上數(shù)據(jù)因會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正追溯調(diào)整以前年度會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的，應(yīng)在附注中同時(shí)披露調(diào)整前后的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)。

（2）會(huì)計(jì)報(bào)表重要項(xiàng)目的披露方面。在附注披露重要會(huì)計(jì)項(xiàng)目方面，應(yīng)體現(xiàn)重要性原則。對(duì)重要項(xiàng)目數(shù)字變動(dòng)會(huì)引起會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)數(shù)據(jù)的較大變動(dòng)的情況，要在附注中詳細(xì)地進(jìn)行說明。如在披露應(yīng)收賬款時(shí)，上市公司應(yīng)采用賬齡分析法來核算應(yīng)收賬款的壞賬損失，同時(shí)，應(yīng)增加披露應(yīng)收賬款前五名的公司具體名稱、欠款原因以及主營業(yè)務(wù)范圍，這樣企業(yè)就可以據(jù)此制定不同的收賬政策，保護(hù)投資者資產(chǎn)的安全。

（3）關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易披露方面。關(guān)聯(lián)方關(guān)系披露原則是：當(dāng)關(guān)聯(lián)方之間存在控制和被控制的關(guān)系時(shí)，無論關(guān)聯(lián)方之間有無交易均應(yīng)披露；當(dāng)存在共同控制、重大影響時(shí)，在沒有發(fā)生交易的情況下，可以不披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系；在購銷商品，提供勞務(wù)發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易方面，公司報(bào)表附注應(yīng)披露關(guān)聯(lián)交易方、關(guān)聯(lián)交易的內(nèi)容、價(jià)格、金額、定價(jià)原則、占同類交易的比例、結(jié)算方式。實(shí)際交易價(jià)格與市場(chǎng)價(jià)格有較大差異的，應(yīng)說明其原因。公司還應(yīng)對(duì)關(guān)聯(lián)交易的必要性和持續(xù)性及其對(duì)公司利潤(rùn)的影響作出說明。

（4）重大事項(xiàng)的披露方面。公司報(bào)表附注應(yīng)披露發(fā)生在報(bào)告期內(nèi)的涉及公司的重大訴訟、仲裁事項(xiàng)，陳述該事項(xiàng)基本情況、涉及金額。尚未結(jié)案的重大訴訟、仲裁事項(xiàng)，應(yīng)陳述其進(jìn)展情況及影響；已經(jīng)結(jié)案的，說明其執(zhí)行情況。公司應(yīng)披露報(bào)告期內(nèi)收購及出售資產(chǎn)的簡(jiǎn)要情況及進(jìn)程，說明上述事項(xiàng)對(duì)公司業(yè)務(wù)連續(xù)性、經(jīng)營者穩(wěn)定性的影響，所涉及的金額及其占利潤(rùn)總額的比例和對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。同時(shí)，公司應(yīng)披露重大合同、擔(dān)保事項(xiàng)及其履行情況，并詳細(xì)披露有關(guān)合同的主要內(nèi)容，如有關(guān)資產(chǎn)的情況，涉及的金額和期限、收益及其確定依據(jù)，同時(shí)，披露該收益對(duì)上市公司的影響。重大擔(dān)保應(yīng)說明擔(dān)保金額、對(duì)象、類型、決策程序等。對(duì)于未到期擔(dān)保合同，如有跡象表明有可能承擔(dān)連帶清償責(zé)任，應(yīng)明確說明。最后，公司董事會(huì)如在報(bào)告期內(nèi)有受中國證監(jiān)會(huì)稽查、行政處罰、通報(bào)批評(píng)、交易所公開譴責(zé)等情形，應(yīng)當(dāng)說明接受稽查及處罰的原因和處罰結(jié)論。

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