中鐵二十局集團(tuán)第二工程有限公司 何孝軍

一、企業(yè)所得稅的概述

(一)企業(yè)所得稅的概述

所得稅作為企業(yè)會計的準(zhǔn)則，對于企業(yè)會計工作的有效實施實為重要。所得稅分為當(dāng)期所得稅和遞延所得稅。當(dāng)期所得稅費用是按照當(dāng)期應(yīng)繳納的所得稅確認(rèn)的費用。應(yīng)納稅所得額是指企業(yè)按照所得稅稅法規(guī)定的項目計算確定的收益，是計算繳納所得稅的依據(jù)。而遞延所得稅費用是指由于暫時性差異的發(fā)生或轉(zhuǎn)回而確認(rèn)的所得稅費用。

(二)企業(yè)所得稅的確認(rèn)

對于企業(yè)而言，企業(yè)所得稅費用的確認(rèn)有兩種方法，分別為：應(yīng)付稅款法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。如果一個企業(yè)采用應(yīng)付稅款法確認(rèn)的話，只確認(rèn)當(dāng)期所得稅費用，而不確認(rèn)遞延所得稅費用。如果采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的話，那么既要確認(rèn)當(dāng)期所得稅費用，也要確認(rèn)遞延所得稅費用。企業(yè)所得稅的確認(rèn)是會計的一項重要工作內(nèi)容，值得管理者進(jìn)行重視。

(三)所得稅準(zhǔn)則的內(nèi)容

對于企業(yè)所得稅而言，一定的準(zhǔn)則是必要的。根據(jù)所得稅的要求，可以總結(jié)出幾條所得稅的準(zhǔn)則：一是確認(rèn)遞延所得稅的必要性；二是資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)；三是遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)；四是所得稅的確認(rèn)和計量；五是銜接規(guī)定。

二、利潤表中的所得稅費用的組成部分

采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行核算的情況下，利潤表中的所得稅費用由兩個部分組成：當(dāng)期所得稅和遞延所得稅。

(一)當(dāng)期所得稅

當(dāng)期所得稅是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的針對當(dāng)期發(fā)生的交易和事項，應(yīng)交納給稅務(wù)部門的所得稅金額，即為應(yīng)交所得稅的金額。具體確定是在稅前會計利潤的基礎(chǔ)上按照稅收法規(guī)的要求進(jìn)行調(diào)整，計算出當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，按照應(yīng)納稅所得額乘以適用的所得稅稅率計算確定。用公式表示如下：

當(dāng)期所得稅＝當(dāng)期應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率

(二)遞延所得稅

遞延所得稅是指企業(yè)在某一會計期間確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的綜合影響結(jié)果。即按照準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債在期末應(yīng)有的金額相對于原已確認(rèn)金額之間的差額，也就是遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的當(dāng)期發(fā)生額，但不包括計入所有者權(quán)益的交易或事項所確認(rèn)的所得稅的影響。用公式表示如下：

遞延所得稅＝當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加+當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少－當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少－當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加

如果某項交易或事項按照會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計入所有者權(quán)益的，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債及其變化也應(yīng)計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的所得稅費用。

確定了當(dāng)期應(yīng)交所得稅及遞延所得稅以后，利潤表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費用為兩者之和，即：

所得稅費用＝當(dāng)期所得稅+遞延所得稅。

三、企業(yè)所得稅管理存在的問題

企業(yè)所得稅在國家稅收收入中所占比重越來越大，國家對其重視也就越來越大。它的合理管理不僅能夠影響到企業(yè)的生存與發(fā)展，更是對于國家經(jīng)濟(jì)有著非常重要的意義。從2008年我國政府實施了《企業(yè)所得稅法》以后，在為期三年來的實踐中，我們不難發(fā)現(xiàn)：企業(yè)所得稅管理存在著許多問題值得我們分析與探討。利潤表中的所得稅費用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅，就這兩方面聞言，存在著諸多問題。

(一)會計處理與稅收處理存在差別

由于存在當(dāng)期應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率這一種關(guān)系，而且應(yīng)納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額。于是不難知道，對于納稅調(diào)整增加額、納稅調(diào)整減少額的合理計算尤為重要。然而，在在現(xiàn)實企業(yè)的實際會計工作中，往往難以充分發(fā)揮其職能，使得公司的不能對于自身利益達(dá)到正確的核算。使得計處理與稅收處理存在差別。

在納稅調(diào)整增加額方面而言：由于會計不作為收益，而是將稅法作為收益。如工程項目領(lǐng)用本企業(yè)的產(chǎn)品等視同銷售行為，按稅法規(guī)定應(yīng)將產(chǎn)品的成本和計稅價的差額進(jìn)行納稅調(diào)整。會出現(xiàn)會計作為費用或損失，導(dǎo)致了扣減、罰款支出、贊助費支出、計提的各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（可計入應(yīng)納稅所得額的壞賬準(zhǔn)備除外）、或有事項確認(rèn)的負(fù)債等等問題。

在納稅調(diào)整減少額方面而言：由于會計作為收益，稅法不作收益。如國債利息收入、權(quán)益法核算按被投資單位實現(xiàn)的凈利潤和投資持股比例計算的投資收益等。并且會計不確認(rèn)為費用或損失，稅法允許扣減。如企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各項費用，符合規(guī)定條件的，可再按實際發(fā)生額的50%抵扣費用等。

可以通過舉例來看出：

［例］A公司20×8年度利潤表中利潤總額為3000萬元，該公司適用所得稅稅率為25%。會計處理與稅收處理存在差別的有：

（1）向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈現(xiàn)金500萬元。

（2）當(dāng)年度發(fā)生研究開發(fā)支出 1250萬元，其中750萬元資本化計入無形資產(chǎn)成本。稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)支出可按實際發(fā)生額的150%加計扣除。假定所開發(fā)無形資產(chǎn)于期末達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)。

（3）違反環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬元。

（4）期末對持有的存貨計提了125萬元的存貨跌價準(zhǔn)備。

20×8年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅:

應(yīng)納稅所得額＝ 3000＋500－(1875-500)＋250＋125＝2500（萬元）

當(dāng)期應(yīng)交所得稅＝2500×25%＝625（萬元）

(二)暫時性差異的存在

暫時性差異是指資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。而資產(chǎn)的賬面價值是指某項資產(chǎn)在持續(xù)持有及最終置的一定期間內(nèi) （即未來期間）為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益的總額。資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指未來期間內(nèi)可以稅前扣除的總額。由與暫時性差異的存在，使得企業(yè)未來期間經(jīng)濟(jì)利益的流出。

當(dāng)資產(chǎn)的賬面價值＞其計稅基礎(chǔ)：會增加企業(yè)未來期間應(yīng)納稅所得額的金額，形成應(yīng)納稅暫時性差異。如果資產(chǎn)的賬面價值＜其計稅基礎(chǔ)的，會產(chǎn)生抵減未來期間應(yīng)納稅所得額的金額，形成可抵減暫時性差異。

四、加強(qiáng)企業(yè)所得稅管理的措施建議

由于在企業(yè)所得稅中存在的諸多問題，使得企業(yè)會計的工作重點不突出，會計的內(nèi)部控制更是一直處于低水平的狀況。并且給予企業(yè)的經(jīng)營帶來了許多不便。給企業(yè)的資金管理埋下了嚴(yán)重的隱患。對此，經(jīng)過探討，可以得出幾點措施建議，分別如下：

(一)按照適用稅收法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，計算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額

企業(yè)在確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅時，對于當(dāng)期發(fā)生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同的，應(yīng)在會計利潤的基礎(chǔ)上，按照適用稅收法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，計算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按照應(yīng)納稅所得額與適用所得稅稅率計算確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅。

(二)在記入所得稅費用，排除特殊情況

企業(yè)因確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債產(chǎn)生的遞延所得稅，一般應(yīng)當(dāng)記入所得稅費用，但以下兩種情況除外：一是某項交易或事項按照會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計入所有者權(quán)益的，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債及其變化亦應(yīng)計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用?？梢耘e出實例來說明：

[例］甲企業(yè)持有的某項可供出售金融資產(chǎn)，成本為500萬元，會計期末，其公允價值為600萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。除該事項外，該企業(yè)不存在其他會計與稅收之間的差異，且遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。

會計期末在確認(rèn)100萬元的公允價值變動時，賬務(wù)處理為：

借：可供出售金融資產(chǎn) 1000000

貸：資本公積——其他資本公積1000000

確認(rèn)應(yīng)納稅暫時性差異的所得稅影響時，賬務(wù)處理為：

借：資本公積——其他資本公積250000

貸：遞延所得稅負(fù)債250 000

(三)企業(yè)合并中，確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅

對于企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅的，該遞延所得稅的確認(rèn)影響合并中產(chǎn)生的商譽(yù)或是記入當(dāng)期損益的金額，不影響所得稅費用。

五、結(jié)束語

企業(yè)所得稅的管理本身就是一項量大、面廣、情況復(fù)雜的工作。新企業(yè)所得稅法的實施為企業(yè)所得稅管理帶來了新的挑戰(zhàn)，也帶來了新的機(jī)遇。我們必須實事求是對待當(dāng)前所得稅管理中存在的問題，把執(zhí)行新的企業(yè)所得稅法作為貫徹落實科學(xué)發(fā)展觀的重大舉措。結(jié)合實際采取有力措施，全面加強(qiáng)企業(yè)所得稅管理，努力提升企業(yè)所得稅管理的科學(xué)化、精細(xì)化水平。

[1]王祥.最新企業(yè)所得稅疑難問題解答[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2007

[2]中國法制出版社.企業(yè)所得稅法實用解答[M].中國法制出版社，2007

[3]劉玉章.企業(yè)所得稅匯算清繳方略[M].機(jī)械工業(yè)出版社，2007