江蘇省金壇市房產(chǎn)公司 姚婷

一、開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助等的差異分析

按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于公益性捐贈(zèng)的，應(yīng)將捐贈(zèng)資產(chǎn)的帳面價(jià)值及應(yīng)交的相關(guān)稅費(fèi)記入 “營(yíng)業(yè)外支出——公益救濟(jì)性捐贈(zèng)”帳戶的借方，按捐出資產(chǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，借記有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目，按捐出資產(chǎn)的帳面余額，貸記“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”，按捐出資產(chǎn)涉及的應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅金及附加貸記“應(yīng)交稅金”、“其他應(yīng)交款”。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于贊助的會(huì)計(jì)處理方法同上。 但按照稅法規(guī)定：開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助等行為的，應(yīng)視同銷售。并與開(kāi)發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。同時(shí)規(guī)定了視同銷售收入的確定順序，企業(yè)在計(jì)算所得稅時(shí)應(yīng)嚴(yán)格按稅法規(guī)定計(jì)算調(diào)整。另外，對(duì)企業(yè)按會(huì)計(jì)制度計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，稅法規(guī)定不得在企業(yè)所得稅前扣除，允許扣除的項(xiàng)目，必須遵循真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則；因會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的期間與稅法規(guī)定允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的各項(xiàng)資產(chǎn)損失的期間不同而產(chǎn)生的差異，作為可抵減時(shí)間性差異。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上進(jìn)行納稅調(diào)整。

二、開(kāi)發(fā)產(chǎn)品預(yù)售收入上的差異分析

按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)按照合同規(guī)定向購(gòu)房者收取的預(yù)售房款應(yīng)記入“預(yù)收帳款”科目，收到時(shí)，借：銀行存款；貸：預(yù)收帳款。銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)按實(shí)現(xiàn)的收入將預(yù)收帳款轉(zhuǎn)出，借：預(yù)收帳款；貸：經(jīng)營(yíng)收入。企業(yè)按房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入計(jì)算應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅及按營(yíng)業(yè)稅計(jì)算應(yīng)繳納的城建稅和教育費(fèi)附加，還有按規(guī)定繳納的土地增值稅，在結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入的同時(shí)記入“經(jīng)營(yíng)稅金及附加”帳戶，借：經(jīng)營(yíng)稅金及附加；貸：應(yīng)交稅金、其他應(yīng)交款，在這里我們可以看出會(huì)計(jì)核算時(shí)對(duì)企業(yè)銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品繳納的營(yíng)業(yè)稅及附加和土地增值稅只有在結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入時(shí)才能計(jì)入當(dāng)期損益，對(duì)于按照預(yù)售收入繳納的稅金只能記入“應(yīng)交稅金”借：應(yīng)交稅金；貸：銀行存款。另外，預(yù)收房款在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工前，會(huì)計(jì)上是不確認(rèn)收入的，即不形成當(dāng)期利潤(rùn)。按照稅法規(guī)定，企業(yè)預(yù)售收入先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出當(dāng)期毛利額，扣除相關(guān)的期間費(fèi)用，營(yíng)業(yè)稅金及附加后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，待開(kāi)發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計(jì)稅成本后再行調(diào)整。稅法之所以規(guī)定開(kāi)發(fā)企業(yè)在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品尚未完工，銷售收入尚未實(shí)現(xiàn)時(shí)就要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，主要是考慮到房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)周期較長(zhǎng)，會(huì)計(jì)上只有在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工的年度和月份，才能確認(rèn)收入。在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品未完工的年度和月份，就可能沒(méi)有房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入，但由于有管理費(fèi)、財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間費(fèi)用支出，而開(kāi)發(fā)企業(yè)收取的大量的預(yù)售房款僅掛在預(yù)收帳款中，不在當(dāng)期損益中反映，從而導(dǎo)致企業(yè)在有些年度和月份發(fā)生虛虧，如果按會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算企業(yè)所得稅可能幾年都沒(méi)有稅款入庫(kù)。所以稅法規(guī)定要在會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)考慮預(yù)收帳款對(duì)企業(yè)所得稅影響，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整。由于會(huì)計(jì)制度與稅法就預(yù)售收入在計(jì)算所得稅時(shí)產(chǎn)生的差異為時(shí)間性差異，所以當(dāng)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工，企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入的年度或月份還應(yīng)當(dāng)將已作過(guò)納稅調(diào)增的預(yù)收帳款對(duì)所得稅的影響額進(jìn)行納稅調(diào)減，以免出現(xiàn)重復(fù)納稅現(xiàn)象。所以筆者建議房產(chǎn)企業(yè)按開(kāi)發(fā)項(xiàng)目建立預(yù)收帳款臺(tái)帳，以便正確核算稅款。

三、廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的差異分析

從房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)看，具有建設(shè)周期長(zhǎng)，投資數(shù)額大，資金成本高，市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)不確定等特點(diǎn)。因此，其開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不同于一般的建設(shè)單位或施工企業(yè)，新辦開(kāi)發(fā)企業(yè)往往要發(fā)生大量的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用于新樓盤的宣傳，而這些費(fèi)用發(fā)生時(shí)，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品并未完工，從會(huì)計(jì)角度上講，尚未實(shí)現(xiàn)銷售收入，只是取得部分預(yù)售收入，但根據(jù)會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)應(yīng)按實(shí)際發(fā)生額記入“銷售費(fèi)用”或“管理費(fèi)用”帳戶的借方，計(jì)入當(dāng)期損益，按稅法規(guī)定新辦開(kāi)發(fā)企業(yè)在取得第一筆開(kāi)發(fā)產(chǎn)品實(shí)際銷售收入之前發(fā)生的，與建造銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)，可以向后結(jié)轉(zhuǎn)，按稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)扣除，但結(jié)轉(zhuǎn)期限最長(zhǎng)不得超過(guò)3個(gè)納稅年度。同時(shí)對(duì)企業(yè)在取得第一筆開(kāi)發(fā)產(chǎn)品實(shí)際銷售收入之后發(fā)生的廣告費(fèi)，超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的部分可以無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

其實(shí)會(huì)計(jì)與稅法的差異還有很多，如借款費(fèi)用的處理、開(kāi)發(fā)配套設(shè)施費(fèi)的處理、銷售退回的處理、資產(chǎn)永久性損害的處理等等。筆者認(rèn)為，大家在日常工作中對(duì)這些差異要重視，注意分析差異對(duì)企業(yè)所得稅的影響，以便正確計(jì)算稅款。

四、結(jié)束語(yǔ)

稅收與會(huì)計(jì)之間的差異及其協(xié)調(diào)實(shí)際體現(xiàn)的是稅法者與企業(yè)會(huì)計(jì)之間在并存中的沖突與和諧。深刻地認(rèn)識(shí)兩者之間的差異并使稅法與會(huì)計(jì)之間相互吸收，相互發(fā)展是正確處理兩者關(guān)系的方向。

[1]企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[S].中華人民共和國(guó)財(cái)政部令（第33號(hào)），2006-02-15

[2]新企業(yè)所得稅法及條例[S].中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令（第512號(hào)），2007-03-19

[3]王茹.淺談會(huì)計(jì)與稅法的差異與協(xié)調(diào)[J].經(jīng)濟(jì)師，2006（1）:251-253

[4]吳冬輝.淺析稅法與會(huì)計(jì)的差異[J].科技資訊，2010(12):230