□ 賈春梅

(河南省廣播電影電視局財(cái)務(wù)管理中心，河南 鄭州 450003)

我國(guó)事業(yè)單位《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在1998年正式開(kāi)始實(shí)施，從實(shí)施的情況看，對(duì)我國(guó)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理規(guī)范運(yùn)行產(chǎn)生了很大的作用，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)行為需要進(jìn)一步的規(guī)范，才能更好地推動(dòng)事業(yè)單位的全面發(fā)展，從根本上促進(jìn)財(cái)務(wù)管理水平提高。我國(guó)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在促進(jìn)財(cái)務(wù)管理和事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算方面產(chǎn)生了積極的作用。但是隨著時(shí)間的推移和我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中需要進(jìn)一步完善的調(diào)整，才能適應(yīng)新的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要。在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的不足逐漸暴露出來(lái)，其主要原因是現(xiàn)階段我國(guó)事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生了很大的變化，事業(yè)單位在以往的發(fā)展過(guò)程中與市場(chǎng)聯(lián)系不多，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，事業(yè)單位與市場(chǎng)的聯(lián)系性逐漸體現(xiàn)出來(lái)，我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)傳統(tǒng)核算模式與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)核算模式存在一定的區(qū)別，當(dāng)前事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算模式需要按照市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求進(jìn)行改革和完善，才能與市場(chǎng)發(fā)展相適應(yīng)，從根本上促進(jìn)事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式不斷創(chuàng)新。因此需要對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算引入權(quán)責(zé)發(fā)生制問(wèn)題進(jìn)行討論。

一 事業(yè)單位收付實(shí)現(xiàn)制存在的問(wèn)題分析

我國(guó)事業(yè)單位《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第16條明確規(guī)定，事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算通常情況下采取收付實(shí)現(xiàn)制，但是如果產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)性收入會(huì)計(jì)核算可以采取權(quán)責(zé)發(fā)生制。從事業(yè)單位的性質(zhì)和特點(diǎn)看，一般情況下不需要對(duì)其進(jìn)行成本核算或者完全成本核算。事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理過(guò)程中很少使用權(quán)責(zé)發(fā)生制，事業(yè)單位的預(yù)算基礎(chǔ)和預(yù)算編制主要是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，但是針對(duì)事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)性收入采取權(quán)責(zé)發(fā)生制是完全可以的，但是從事業(yè)單位的發(fā)展情況看，我國(guó)事業(yè)單位與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式聯(lián)系越來(lái)越緊密，事業(yè)單位以往主要是追求社會(huì)效益，但是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式下，事業(yè)單位的追求也發(fā)生了變化，從完全追求社會(huì)效益向追求社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益的統(tǒng)一轉(zhuǎn)變，事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)性收入會(huì)計(jì)核算過(guò)程中如果完全采取收付實(shí)現(xiàn)制存在很大的問(wèn)題[1]。

從事業(yè)單位收支情況方面的問(wèn)題看，事業(yè)單位如果采取收付實(shí)現(xiàn)制，從客觀上看能夠?qū)Ξ?dāng)前的現(xiàn)金流量進(jìn)行反映，但是如果事業(yè)單位把當(dāng)前的現(xiàn)金作為當(dāng)前的收入，把當(dāng)前的現(xiàn)金支出作為當(dāng)前的費(fèi)用會(huì)存在一定的問(wèn)題。比如說(shuō)按照這個(gè)模式對(duì)收入和支出進(jìn)行評(píng)判，容易產(chǎn)生事業(yè)單位當(dāng)前的收支不匹配的問(wèn)題。從客觀情況看，事業(yè)單位當(dāng)前的收入和當(dāng)前的支出不一定是在當(dāng)前期限內(nèi)發(fā)生的。所以同一個(gè)會(huì)計(jì)企業(yè)的同一個(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng)費(fèi)用和收入不一定能夠相關(guān)的模式進(jìn)行匹配[2]。因此事業(yè)單位的收支情況不能得到真實(shí)的反映，需要采取積極有效的會(huì)計(jì)核算模式，把事業(yè)單位當(dāng)前的會(huì)計(jì)情況真實(shí)有效的反映出來(lái)，才能從根本上提高事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算水平。

從事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債角度分析，按照收付實(shí)現(xiàn)制的模式，當(dāng)前收到現(xiàn)金才能把其當(dāng)成是當(dāng)前的收入，但是事業(yè)單位在發(fā)展過(guò)程中出現(xiàn)的很多的隱形資產(chǎn)，比如說(shuō)應(yīng)收而未收資產(chǎn)。按照同樣的道理分析，如果把當(dāng)期實(shí)際支出的現(xiàn)金作為當(dāng)期的費(fèi)用進(jìn)行處理，但是當(dāng)期的應(yīng)付而未付的部分就稱為了隱性負(fù)債，這些隱性資產(chǎn)和隱性負(fù)債在是單位資產(chǎn)負(fù)債表和財(cái)務(wù)核算表中不能得到及時(shí)有效的反映，對(duì)事業(yè)單位進(jìn)行準(zhǔn)確會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生了很大的影響。從事業(yè)單位收付實(shí)現(xiàn)制的模式看，固定資產(chǎn)的費(fèi)用化過(guò)程中根本不提及折舊等問(wèn)題[3]。按照這種模式進(jìn)行處理，可以增加當(dāng)前的支出，當(dāng)前的結(jié)余會(huì)減少。從一個(gè)角度看，對(duì)以后的固定資產(chǎn)價(jià)值會(huì)產(chǎn)生一定的影響，對(duì)后期的結(jié)余情況會(huì)虛增，因此不能正確而真實(shí)的反映事業(yè)單位收支配比問(wèn)題。

從事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息方面產(chǎn)生的問(wèn)題看，會(huì)計(jì)信息主要是指會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)經(jīng)過(guò)加工處理之后產(chǎn)生的，因此會(huì)計(jì)信息在實(shí)施過(guò)程中需要體現(xiàn)可靠性和真實(shí)性原則。會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性對(duì)事業(yè)單位全面協(xié)調(diào)發(fā)展具有十分重要的意義。會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性需要對(duì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行準(zhǔn)確的信息反映。事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的可靠性主要是指會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠，能夠?qū)κ聵I(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行有效的反映，對(duì)事業(yè)單位制定科學(xué)的發(fā)展戰(zhàn)略奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息實(shí)施過(guò)程中如果缺乏真實(shí)性和可靠性，那么整個(gè)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)工作也就失去了靈魂和生命。

事業(yè)單位實(shí)施收付實(shí)現(xiàn)制能夠?qū)Ξ?dāng)前的現(xiàn)金流量進(jìn)行真實(shí)客觀的反映，如果是按照當(dāng)期收付行為處理，而不是按照經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行處理的需要按照規(guī)范記賬，如果是實(shí)際發(fā)生的，而未支付或者未收款的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)就不能在經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)中記賬，采取這樣的會(huì)計(jì)記賬模式對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性產(chǎn)生了很大的影響，不能體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性，事業(yè)單位的預(yù)算執(zhí)行情況和收支結(jié)余情況不能真實(shí)有效的反映，對(duì)事業(yè)單位的健康發(fā)展會(huì)產(chǎn)生很大的影響[4]。從另一個(gè)角度看會(huì)計(jì)信息與事業(yè)單位的負(fù)債和資產(chǎn)情況不協(xié)調(diào)，因此不能對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)情況真實(shí)全面的反映。

我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算采取收支實(shí)現(xiàn)制不符合會(huì)計(jì)信息可比性原則，從會(huì)計(jì)信息可比性原則角度看，同一個(gè)會(huì)計(jì)主體需要把會(huì)計(jì)信息與前期與后期會(huì)計(jì)信息進(jìn)行比較，如果是兩個(gè)會(huì)計(jì)主體或者兩個(gè)以上的會(huì)計(jì)主體需要在同一時(shí)期內(nèi)進(jìn)行會(huì)計(jì)信息比較，從前者的比較情況看，主要是按照縱向的比較策略實(shí)施，按照一貫性的原則進(jìn)行，從后者的角度看主要是按照橫向比較原則，從統(tǒng)一性比較角度出發(fā)。從事業(yè)單位收付實(shí)現(xiàn)制的模式角度看，兩個(gè)不同的同類型事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息之間存在一定的可比性，但是不同單位收入和費(fèi)用的確認(rèn)時(shí)間是完全不一樣的，會(huì)計(jì)信息確認(rèn)時(shí)間不同產(chǎn)生的結(jié)余同樣會(huì)不同，因此會(huì)計(jì)信息之間不存在可比性。

二 事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的問(wèn)題分析

從當(dāng)前的情況看，事業(yè)單位實(shí)施收付實(shí)現(xiàn)制方面存在一定的問(wèn)題，主要是會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性提出了新的要求。當(dāng)前有人提出需要用權(quán)責(zé)發(fā)生制來(lái)代替事業(yè)單位實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，從而達(dá)到事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度能夠和企業(yè)會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一，從現(xiàn)實(shí)情況看事業(yè)單位的會(huì)計(jì)科目具有特殊性，因此事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是采取收付實(shí)現(xiàn)制還是采取權(quán)責(zé)發(fā)生制需要進(jìn)行全面而準(zhǔn)確的分析。

從當(dāng)前的情況看，如果把權(quán)責(zé)發(fā)生制引入事業(yè)單位對(duì)其全面協(xié)調(diào)發(fā)展會(huì)產(chǎn)生很大的好處，但是從權(quán)責(zé)發(fā)生制本身的要求看，如果收入按照未來(lái)現(xiàn)金收入和現(xiàn)金收入，需要從債權(quán)發(fā)生的情況進(jìn)行確認(rèn)，費(fèi)用需要按照未來(lái)現(xiàn)金支出和現(xiàn)金支出策略進(jìn)行處理，這個(gè)過(guò)程中需要按照債務(wù)發(fā)生實(shí)際情況進(jìn)行確認(rèn)。如果是已經(jīng)實(shí)現(xiàn)或者已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用，需要按照權(quán)責(zé)發(fā)生制模式進(jìn)行處理。事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算過(guò)程中如果采取權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠?qū)崿F(xiàn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)，會(huì)計(jì)分期過(guò)程中能夠按照會(huì)計(jì)基本假設(shè)開(kāi)展工作，從根本上能夠?qū)?huì)計(jì)各個(gè)要素進(jìn)行集中反映，能夠?qū)κ聵I(yè)單位會(huì)計(jì)工作過(guò)程中各個(gè)期間的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行全面反映。這個(gè)過(guò)程收付實(shí)現(xiàn)制是不能做到的，如果把權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位，對(duì)規(guī)范事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具有十分重要的意義，對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)預(yù)算管理產(chǎn)生十分重要的作用。

三 事業(yè)單位實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制的模式研究

很多人認(rèn)為事業(yè)單位在實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制是根本對(duì)立和相互排斥的，但是從事業(yè)單位會(huì)計(jì)實(shí)施的情況看，二者存在互補(bǔ)性，從現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)體制角度看，會(huì)計(jì)核算模式需要按照事業(yè)單位的實(shí)際需要，應(yīng)該按照事業(yè)單位會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的類型和特點(diǎn)進(jìn)行規(guī)范化處理，從不同的角度實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制，能夠?qū)κ聵I(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行準(zhǔn)確性分析，從而保證會(huì)計(jì)活動(dòng)能夠按照會(huì)計(jì)核算要求工作，實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算收支實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的互補(bǔ)性。從現(xiàn)階段看，我國(guó)事業(yè)單位實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制將成為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的工作內(nèi)容，積極穩(wěn)妥的推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施。

收支業(yè)務(wù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入對(duì)事業(yè)單位科學(xué)發(fā)展具有十分重要的意義，在收付實(shí)現(xiàn)制模式下事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算過(guò)程中經(jīng)常產(chǎn)生收支不匹配的問(wèn)題。對(duì)于固定資產(chǎn)等問(wèn)題，在購(gòu)買的時(shí)候不應(yīng)該采取一次性支出策略，需要權(quán)責(zé)發(fā)生制具體要求列為資本性支出，同時(shí)在使用過(guò)程中可以按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求進(jìn)行折舊，按照分期提取的模式，對(duì)于事業(yè)單位正確、全面、準(zhǔn)確的反映固定資產(chǎn)的凈值和耗費(fèi)具有十分重要的意義。

隨著會(huì)計(jì)環(huán)境不斷的變化，我國(guó)事業(yè)單位需要對(duì)會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行調(diào)整，才能更好的適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的需要。我國(guó)事業(yè)單位原有的收付實(shí)現(xiàn)制在實(shí)施過(guò)程中逐漸暴露出一些問(wèn)題，需要在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中解決好這些弊端問(wèn)題，才能更好促進(jìn)我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算水平提高。我國(guó)事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制需要從我國(guó)的國(guó)情出發(fā)，按照事業(yè)單位的成本效益情況進(jìn)行綜合性分析[5]。從當(dāng)前的情況看，我國(guó)事業(yè)單位應(yīng)該以財(cái)政改革為根本目標(biāo)，結(jié)合我國(guó)的具體國(guó)情，同時(shí)還需要借鑒國(guó)外的會(huì)計(jì)核算先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，從以收付實(shí)現(xiàn)制為主的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)逐步向以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)模式方向轉(zhuǎn)變。我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算工作直接關(guān)系到單位的全面協(xié)調(diào)發(fā)展，需要在具體工作過(guò)程中完善權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，提高會(huì)計(jì)核算的總體水平。

[1]傅燕盛．事業(yè)單位會(huì)計(jì)中權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用[J]．中小企業(yè)管理與科技(下旬刊)，2011，(09)．

[2]陳靜．事業(yè)單位的收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制[J]．中國(guó)外資，2011，(15)．

[3]郝北平．收付實(shí)現(xiàn)制應(yīng)用思考[J]．財(cái)會(huì)通訊，2011，(19)．

[4]高曉倩．事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革中存在的問(wèn)題及思考[J]．企業(yè)導(dǎo)報(bào)，2011，(12)．

[5]王瑞雪．當(dāng)前我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系存在的問(wèn)題與對(duì)策[J]．中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2011，(09)．