任瑞華

摘要：高校自身對教育成本的核算、控制缺乏內(nèi)在的動力，國家在相應(yīng)的會計制度、監(jiān)管制度方面也缺乏對高校教育成本核算、控制的約束機制。加強對高校的教育成本核算控制應(yīng)從建立制度、落實責(zé)任、明確目標入手，以保證國家教育經(jīng)費投入的合理使用。

關(guān)鍵詞：高校教育成本；核算控制現(xiàn)狀；制度建設(shè)；責(zé)任落實；目標控制

中圖分類號：G647文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2012）23-0142-02

關(guān)于高校教育成本的概念，學(xué)界大多傾向于：高校在一定時間內(nèi)，為培養(yǎng)一定種類、層次和數(shù)量的學(xué)生所支付的全部費用，是高校學(xué)生在校期間所耗費的活勞動和物化勞動的總和。它是高校教育的實支成本，不包含高校學(xué)生的個人教育成本和教育機會成本兩部分。這是目前學(xué)界對高校教育成本較為普遍的認識。在針對高校教育成本的相關(guān)研究中，國內(nèi)學(xué)者還對我國高校教育成本的歸集以及高校教育成本的會計核算體系、方法等方面作了有益的探索和研究，為進一步探究高校教育成本的控制提供了方法和依據(jù)。對高校教育成本的核算及控制的進一步研究，有利于完善高校教育成本核算體系，控制教育成本支出，提高國家教育經(jīng)費投入的使用效益。

一、我國高校教育成本核算與控制的現(xiàn)狀

（一）我國高校對教育成本核算與控制缺乏內(nèi)在動力

我國高校屬于非盈利組織。正因為我國高校的非贏利性，決定了我國高校在辦學(xué)過程中往往不計算盈虧，不對辦學(xué)成本加以核算和控制，不去注重高校辦學(xué)本身的經(jīng)濟效益。作為高校自身關(guān)心的是學(xué)校的辦學(xué)質(zhì)量、辦學(xué)水平、辦學(xué)規(guī)模、社會聲望及社會影響力，而忽視對教育成本的核算和控制。一些高校為提高學(xué)校的核心競爭力，爭取充足生源，片面追求社會效益，也不會去考慮控制和降低教育成本，反而不斷加大投入，甚至表現(xiàn)出教育成本最大化傾向。國家對高校沒有成本核算與控制的要求，導(dǎo)致高校對加強內(nèi)部的教育成本核算與控制缺乏內(nèi)在動力。此外，高校教育經(jīng)費來源的主要渠道是國家財政撥款，這是高校教育成本補償?shù)闹匾緩?，高校決策者關(guān)心的是國家教育經(jīng)費投入后，如何盡快的使用出去，而不關(guān)心教育經(jīng)費使用的合理性、科學(xué)性。而我國高校的會計工作者的一項主要任務(wù)就是報告教育經(jīng)費的執(zhí)行情況，教育成本的核算與控制不是高校會計的工作職責(zé)，他們關(guān)心的只是預(yù)算收支平衡，因此，對高校的教育成本核算與控制不是他們關(guān)注的對象，高校的會計工作者也對高校的教育成本核算與控制缺乏內(nèi)在動力。

（二）對高校教育成本核算缺乏科學(xué)方法

《高等學(xué)校財務(wù)制度》、《高等學(xué)校會計制度》是高校會計核算的基礎(chǔ)，但兩項制度都未對高校教育成本核算的原則、項目、方法等作具體規(guī)定，僅設(shè)置了可供高校參考的教育成本科目，沒有要求高校對教育成本作核算。高校教育成本列支的范圍以及高校教育成本的歸集，目前依舊是理論界探討的話題，對高校教育成本的控制研究還僅停留在理論探討的階段。建立在預(yù)算管理體制下的高校會計核算制度，不能從根本上解決高校教育成本核算中存在的問題，更不能對高校教育成本進行有效的控制。學(xué)界對于高校教育成本的計量方法研究中的數(shù)理統(tǒng)計法、會計調(diào)整法、原始憑證法以及會計核算法，雖對高校教育成本的歸集、核算提供了一定的方法論，但沒有相應(yīng)的高校財務(wù)制度和會計制度作保證，對于高校的教育成本核算還只能看做是理論探討，對高校教育成本的核算還缺乏科學(xué)的方法。

（三）對高校教育成本核算和控制缺乏有效機制

2005年國家發(fā)改委出臺《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》），該《辦法》嚴格說來是針對高等學(xué)校制定學(xué)費標準及價格監(jiān)督而制定的。該《辦法》規(guī)定“為合理制定高等學(xué)校學(xué)費標準，提高教育收費的科學(xué)性”，表明了制定該《辦法》的出發(fā)點。它強調(diào)的是高校的合理收費，突出的是提高教育收費的科學(xué)性。“本辦法適用于價格主管部門對高等學(xué)校教育成本進行調(diào)查，審核和核算價格成本的活動”。這說明，該《辦法》事實上是要達到對高校教育收費進行監(jiān)管的目的。對于高校成本的具體核算，該辦法雖規(guī)定了核算的相關(guān)原則和項目，但高校教育成本核算的項目過于籠統(tǒng)，不便于高校對高校的教育成本進行歸集、核算。《辦法》對高等學(xué)校教育成本的控制、監(jiān)管未列出必要的手段和措施。因此，高校在教育成本的核算過程中還缺乏必要的監(jiān)管機制，對于高校教育成本的控制還缺乏有效的手段。

二、我國高校教育成本核算和控制的基本思路

我國現(xiàn)行的對高校的教育成本核算理論體系及會計方法尚需進一步的建立和完善，相應(yīng)的會計制度、方法有待于確立，對高校教育成本的控制研究還有待于進一步加強。特別是對高校教育成本的控制，應(yīng)形成一整套理論方法體系，形成對高校教育成本控制的監(jiān)管網(wǎng)絡(luò)，保證教育經(jīng)費的科學(xué)、合理使用。

（一）高校教育成本核算體系的完善以及成本控制理論的構(gòu)建

國家相關(guān)部門應(yīng)著手修訂完善《高等教育財務(wù)制度》、《高等教育會計制度》，明確高校教育成本的核算原則、項目和方法，確立高校教育成本核算的主體地位。

1．修訂完善的《高等教育財務(wù)制度》、《高等教育會計制度》應(yīng)將會計權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、相關(guān)性原則、配比性原則、劃分收益性支出與資本性支出原則等內(nèi)容納入其中。改變高校單一的收付實現(xiàn)制會計核算制度，準確反映高校當(dāng)期的實際收入、費用和成本，將會計權(quán)責(zé)發(fā)生制原則作為高校會計核算原則的基礎(chǔ)。對于高校教育成本項目的歸集應(yīng)體現(xiàn)相關(guān)性原則，凡是應(yīng)納入高校教育成本核算的內(nèi)容都應(yīng)歸集在高校教育成本項目中，凡與高校教育無關(guān)的收支活動則一律不列入高校教育成本核算的內(nèi)容。

２．修訂的《高等教育財務(wù)制度》、《高等教育會計制度》應(yīng)明確高校教育成本的列支范圍，規(guī)定其會計核算項目，便于高校對教育成本進行歸集和分配。強調(diào)高校教育成本的配比性，保證高校教育成本計算的準確性。劃分收益性支出與資本性支出原則，保持高校會計信息的客觀性。調(diào)整高校的會計核算期間，適應(yīng)高校學(xué)生培養(yǎng)周期和教育規(guī)律的要求，便于高校教育成本的核算。

３．制定不同種類、不同專業(yè)、不同層次的教育成本分攤系數(shù)，體現(xiàn)高校在不同培養(yǎng)對象的教育成本的差異性。在《高等教育財務(wù)制度》、《高等教育會計制度》的修訂完善中，應(yīng)在充分論證的基礎(chǔ)上考慮借鑒《辦法》中確定的博士、碩士培養(yǎng)教育成本的分攤系數(shù)，體現(xiàn)高校在培養(yǎng)不同層次人員上的成本差異性。同時，還可以借鑒《辦法》中在成本分攤上行政人員比例、后勤服務(wù)人員比例、師生比例關(guān)系，以使高校教育成本分攤更為合理、科學(xué)。

4．目前，國家還沒有制定相應(yīng)的制度對高校教育成本加以控制，對高校教育成本的控制缺乏必要的約束機制?！陡叩葘W(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》對于高校列支的教育成本支出范圍具有相當(dāng)大的局限性，該《辦法》對于高校教育成本的控制更缺乏必要的監(jiān)管手段和措施。對于高校教育成本的控制，國家應(yīng)出臺相應(yīng)的政策措施，從高校教育成本的預(yù)防控制、運行控制、反饋控制入手，強化對高校教育經(jīng)費的預(yù)算管理，增強預(yù)算的約束力，完善高校教育成本控制的評價機制，確保國家教育經(jīng)費使用的合理性。

（二）明確高校在教育成本核算、控制中的責(zé)任

國家在完善高校教育成本核算體系、控制制度的同時，應(yīng)將高校列為教育成本核算、控制的主體。國家不僅應(yīng)該要求高校按照相關(guān)會計核算法規(guī)核算高校教育成本，作為宏觀管理的一種重要手段，也應(yīng)該要求高校建立內(nèi)部成本管理制度進行細微化核算，提供高校財務(wù)決策的重要依據(jù)。國家在制定相應(yīng)的法規(guī)的時候，應(yīng)強調(diào)高校的教育成本意識，把高校作為教育成本核算、控制的主體，落實高校教育成本核算、控制的責(zé)任，對于高校列支的教育成本項目應(yīng)進行審核，保證教育經(jīng)費使用的合理性、科學(xué)性。對于盲目擴大投資規(guī)模，購置教學(xué)設(shè)備，造成國家資源浪費的高校、高校領(lǐng)導(dǎo)者應(yīng)追究其法律責(zé)任，防止高校腐敗的發(fā)生。

1．明確高校在教育成本核算、控制中的主體地位。確立高校在教育成本核算、控制中的主體地位，有利于培養(yǎng)高校的教育成本意識，提高教育成本核算、控制的積極性，加強高校教育成本的核算、管理和控制。高校教育成本核算、控制主體地位的確立，對于高校強化內(nèi)容成本管理、深化高校改革、挖掘內(nèi)部潛力、提高辦學(xué)效益極其具有重要的意義。

2．明確高校在教育成本核算、控制中的責(zé)任。建立高校教育成本核算、控制的監(jiān)督機制，落實高校在教育成本核算、控制中的責(zé)任，確保教育經(jīng)費的合理使用。國家應(yīng)將高校的主要負責(zé)人作為高校教育成本核算、控制的第一責(zé)任人，確定成本控制的總體目標，從教育成本的具體項目上進行監(jiān)管，并把高校教育成本核算、控制的成效作為高校領(lǐng)導(dǎo)業(yè)績的考核指標。特別是要落實高校領(lǐng)導(dǎo)在重大項目建設(shè)、設(shè)備采購方面的成本控制上的責(zé)任，避免盲目擴建、重復(fù)添置設(shè)備，造成國家資源的浪費。

3．明確高校在教育成本核算、控制的主要目標。高校教育成本的主要特點是間接費用多，而這些間接費用往往又是高校在成本核算、控制中的薄弱環(huán)節(jié)。對于高校來說，應(yīng)將高校的行政事業(yè)費、固定資產(chǎn)折舊、修繕費等作為最主要的核算、控制目標。

（1）行政管理費用

行政事業(yè)費用是高校用于學(xué)校教學(xué)和管理方面的日常支出，它含辦公差旅費、會議接待費、車船使用費及保養(yǎng)修理費等。這部分費用占了高校教育成本中相當(dāng)大的比重，對這部分支出應(yīng)分級進行核算，確定校級、院級、系級費用分攤系數(shù)。嚴格控制人員出差頻率，減少不必要的會議支出，減低車船使用及保養(yǎng)維護費用，降低高校行政事業(yè)管理費用。

（2）固定資產(chǎn)投資及修繕

高校對教育成本的控制，應(yīng)主要集中在對高校固定資產(chǎn)的投資和教學(xué)設(shè)備購買的控制上。高校校舍的建設(shè)、教學(xué)設(shè)備的購置費用，將是高校教育成本的重要組成部分。對這部分成本進行核算和控制，可以避免高校固定資產(chǎn)的盲目投資所導(dǎo)致的資源浪費和閑置現(xiàn)象，也可避免將來的維護成本和管理費用的增加，達到降低高校辦學(xué)成本的目的。

三、高校教育成本核算、控制研究的意義

國家對高等教育投入的經(jīng)費事實上占用了國有資源，如果不對高校教育成本進行核算，不對教育經(jīng)費投入后的使用情況加以監(jiān)管和控制，勢必造成資源的浪費。對高校教育成本的核算控制研究，其意義在于以下方面。

（一）節(jié)約國家資源，發(fā)展國民經(jīng)濟

近年來，科教興國的口號正逐步的得以落實，伴隨而來的是政府加大了對教育投入的力度，特別是高等教育經(jīng)費投入的力度。隨著《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010—2020年）》的實施，我國對教育的投入正努力實現(xiàn)教育投入占GDP4%的目標，其中對高等教育的投入占有相當(dāng)大的比重。對高等教育投入的加大，客觀上改善了我國高校的辦學(xué)條件，促進了高校自身的發(fā)展，對實施“科教興國”的人才戰(zhàn)略創(chuàng)造了條件，也為國家培養(yǎng)高素質(zhì)的人才打下了物質(zhì)基礎(chǔ)。但隨著高等教育大量資金的注入，不可避免地占用了大量的國家資源，擠占了國家用于其它方面的投資，又直接或間接影響到國民經(jīng)濟的發(fā)展。因此，高等教育資金的投入，應(yīng)建立在對高校教育成本的構(gòu)成進行科學(xué)的分析和嚴謹?shù)暮怂慊A(chǔ)上，明確資金的用途，確定合理的投入額度，既滿足高校辦學(xué)本身的需要又促進我國高等教育的發(fā)展。適當(dāng)?shù)貙Ω咝＝逃杀炯右钥刂?，提高資金的使用效益，有利于節(jié)約國家資源，發(fā)展國民經(jīng)濟。

（二）降低辦學(xué)成本，提高教育經(jīng)費的使用效益

國家應(yīng)對高校成本對象化，細分成本項目，制訂相應(yīng)的高校成本核算制度和核算方法，明確高校教育成本核算的內(nèi)容。在明確高校教育成本的各項開支項目的基礎(chǔ)上，確定合理的教育經(jīng)費投入水平，并適當(dāng)?shù)貙Ω咝＝逃杀炯右钥刂?。國家對高校的教育?jīng)費的投入，一方面要考慮到對高校教育成本的補償，另一方面又要使得高校適度的發(fā)展，但對高校經(jīng)費使用情況的監(jiān)管和控制不能缺失。國家要對高校教育成本加以控制，要加大對投入經(jīng)費的監(jiān)管力度，這樣才有利于高校樹立成本意識，努力節(jié)省費用開支，降低高校的辦學(xué)成本，提高教育經(jīng)費的使用效益。這有利于節(jié)約型高校的建立，有利于高校的可持續(xù)發(fā)展。

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[責(zé)任編輯王佳]