綦好東，王偉紅

(山東財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院，山東濟(jì)南 250014)

國有企業(yè)①廣義的國有企業(yè)包括國家出資非上市企業(yè)和國家控股的上市企業(yè)，限于研究主題，本文著重研究非上市的國有和國有控股的國有企業(yè)。是現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)體系中的重要組成部分，其監(jiān)管和運(yùn)營一直受到政府管理部門和學(xué)者們的關(guān)注，但這種關(guān)注多集中于國有企業(yè)的激勵(lì)約束機(jī)制、產(chǎn)權(quán)改革、法人治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制等方面。近年來有關(guān)國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管的討論雖有所涉及，但仍然處于探索階段，并未成為研究熱點(diǎn)。本文對(duì)國內(nèi)外關(guān)于國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管制度的研究進(jìn)行梳理，同時(shí)對(duì)已經(jīng)取得的研究成果進(jìn)行評(píng)論，以期促進(jìn)我國國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管的廣泛和深入研究。

一、國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管的重要性研究

國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管屬于會(huì)計(jì)管制的研究范疇?！肮苤啤币辉~源起西方，本意是指政府通過制定規(guī)章對(duì)某些產(chǎn)業(yè)進(jìn)行公共干預(yù)。Baldwin和Cave［1］將管制的特性概括為“命令與控制”，管制標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定、監(jiān)控和強(qiáng)制遵守由政府部門或管理機(jī)構(gòu)通過立法確立，通常由法律制裁予以支持。對(duì)于國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管的重要性研究，可歸納為三個(gè)方面:

一是從外部利益主體角度看其重要性，認(rèn)為信息披露與監(jiān)管有利于保障知情權(quán)、行使或擴(kuò)大監(jiān)督權(quán)，從而有助于提高信息透明度。中國誠通集團(tuán)董事長馬正武提出:由于國有企業(yè)的最終所有權(quán)是全民，因此國有企業(yè)提高透明度、增加信息披露，將有助于全民對(duì)國有企業(yè)的監(jiān)督，也是國有企業(yè)應(yīng)該承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任?！禣ECD國有企業(yè)治理指引》要求非競爭性領(lǐng)域的國有企業(yè)或者是承擔(dān)著公共社會(huì)政策義務(wù)的國有企業(yè)執(zhí)行比一般國有企業(yè)甚至比私有企業(yè)更高的信息披露標(biāo)準(zhǔn)，“因?yàn)楣娛亲罱K所有者，所以國有企業(yè)應(yīng)該至少像公開交易的企業(yè)一樣透明”［2］。

二是從內(nèi)部利益主體角度看其重要性，認(rèn)為信息披露與監(jiān)管有利于削弱內(nèi)部人控制，實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)的保值與增值，提升企業(yè)競爭力。如王獻(xiàn)鋒［3］認(rèn)為:國有企業(yè)定期進(jìn)行信息披露，會(huì)使造假者的造假成本加大，減弱內(nèi)部人控制，便于對(duì)國有企業(yè)進(jìn)行有效監(jiān)管，從而實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)的保值增值。郭媛媛［4］123指出:國有企業(yè)是國家為解決諸多公共性問題而產(chǎn)生的，建立公開、透明的國有企業(yè)信息披露制度對(duì)于國內(nèi)是取信于民、加強(qiáng)國有資產(chǎn)監(jiān)管的重要舉措;對(duì)于國際，是我國國有企業(yè)參與國際競爭的必然要求。

三是從企業(yè)主體角度看其重要性，認(rèn)為信息披露與監(jiān)管有助于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)而有利于提高公司治理水平。如于生生［5］認(rèn)為，公司治理結(jié)構(gòu)影響會(huì)計(jì)信息的提供，會(huì)計(jì)信息又反過來直接或間接地影響公司治理。

由上可知，國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管的重要性是基于國有企業(yè)在我國經(jīng)濟(jì)中的特殊地位及其重要性而衍生的，也是維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的穩(wěn)定，保證會(huì)計(jì)信息透明度的需要。公司治理問題一直是國有企業(yè)改革的重點(diǎn)和難點(diǎn)，而非上市國有企業(yè)的信息披露與監(jiān)管制度仍然是缺乏相應(yīng)的制度體系，構(gòu)建非上市國有企業(yè)的信息披露與監(jiān)管制度有助于強(qiáng)化非上市國有企業(yè)的公司治理。

二、國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管的現(xiàn)狀及其原因研究

上海財(cái)經(jīng)大學(xué)公共政策研究中心在連續(xù)三年對(duì)31個(gè)省的國資委直接監(jiān)管的非上市國有企業(yè)財(cái)務(wù)透明度的調(diào)查中，沒有一家非上市的國有企業(yè)公開利潤分配狀況和資產(chǎn)負(fù)債狀況［6］。中國誠通集團(tuán)于2004年8月發(fā)布了《中國誠通控股公司二00三年度報(bào)告》，這是我國第一家主動(dòng)公開披露其財(cái)務(wù)報(bào)告的非上市國有企業(yè)。報(bào)告參照上市公司標(biāo)準(zhǔn)，提供了包括公司基本情況簡介、會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)摘要、實(shí)收資本變動(dòng)及控股子公司情況、董事及高管人員與員工情況、公司治理結(jié)構(gòu)、重要事項(xiàng)及財(cái)務(wù)報(bào)告共7個(gè)方面的數(shù)據(jù)與信息。但很遺憾的是，時(shí)至今日，這種自覺主動(dòng)的披露并未被其他國有企業(yè)廣泛效仿。當(dāng)然，我們也看到了可喜的一面。比如，深圳市國資委明確表示:深圳市屬國有企業(yè)財(cái)務(wù)信息公開披露將采取分步分批的方式進(jìn)行，首先從公用事業(yè)企業(yè)開始，逐步推廣到其他市屬國有企業(yè)?；谶@種工作思路，于2008年首次公開深圳市地鐵有限公司和深圳巴士集團(tuán)有限公司等兩家公用事業(yè)領(lǐng)域國有企業(yè)的財(cái)務(wù)信息，廣泛接受社會(huì)的監(jiān)督［7］。

就目前的理論研究成果看，綦好東、黃躍群［8］174的研究表明:受國有企業(yè)管理模式的影響，國資委只是基于監(jiān)管的需要，以出資人的身份要求國有企業(yè)按照統(tǒng)一的信息報(bào)表格式以及內(nèi)容要求定期報(bào)告，但這些信息只作為內(nèi)部資料使用，并不對(duì)外披露，因而披露對(duì)象單一;同時(shí)由于非上市國有企業(yè)沒有建立對(duì)外披露信息的固定渠道，已有網(wǎng)站披露的信息并不完整，且缺乏持續(xù)性和規(guī)范性。宋文閣［9］指出，現(xiàn)階段我國非上市的國家出資企業(yè)實(shí)行財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)送制度，國家出資企業(yè)財(cái)務(wù)信息透明度不高、財(cái)務(wù)監(jiān)督弱化。郭媛媛［4］125－126對(duì)國有企業(yè)的分析表明:中央企業(yè)信息披露對(duì)象單一，不利于公眾和社會(huì)監(jiān)督的實(shí)現(xiàn);財(cái)務(wù)信息等關(guān)鍵信息披露缺乏，公眾無法獲知中央企業(yè)運(yùn)營真實(shí)情況;信息披露渠道狹窄，公眾可以獲得信息的途徑有限;信息披露監(jiān)管缺失，不利于保障所披露信息的真實(shí)、準(zhǔn)確和客觀。鐘雪斐［10］23－25的研究表明:國有企業(yè)信息的公眾披露制度在法律上處于空白狀態(tài);人民政府向人民代表大會(huì)報(bào)告國有資產(chǎn)和國有企業(yè)情況的制度過于原則，沒有具體詳細(xì)的實(shí)施辦法，缺乏可操作性、權(quán)威性和有效性;信息披露法律制度的欠缺導(dǎo)致監(jiān)督失效。

目前多數(shù)非上市國有企業(yè)的信息披露大多集中在社會(huì)責(zé)任的信息披露。學(xué)者們對(duì)國有企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息披露的研究內(nèi)容主要是圍繞披露內(nèi)容、披露方式、披露時(shí)間等提出社會(huì)責(zé)任信息披露的完善對(duì)策。根據(jù)國有企業(yè)的二重屬性，國有企業(yè)主要分為以承擔(dān)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)為主和以社會(huì)目標(biāo)為主兩種類型，后者基于其職責(zé)應(yīng)該重視社會(huì)責(zé)任信息披露。而作為承擔(dān)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)職責(zé)的非上市國有企業(yè)的重要財(cái)務(wù)、生產(chǎn)運(yùn)營和公司治理等反映國有資產(chǎn)運(yùn)營、增值及管理情況的信息，除了履行出資人職責(zé)的部門能夠了解以外，公眾卻無從獲知，這顯然不利于對(duì)非上市國有企業(yè)的透明化、公開化監(jiān)督。

對(duì)于我國國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管存在問題產(chǎn)生的原因，現(xiàn)有的理論分析多是泛泛而談，還缺乏較有針對(duì)性的研究。如，宮正［11］認(rèn)為:企業(yè)的社會(huì)責(zé)任意識(shí)不強(qiáng)、外部監(jiān)管力度不夠是我國國有企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息披露存在問題的原因所在。鑫貴［12］54則指出:國有企業(yè)股權(quán)流動(dòng)不強(qiáng)，不存在大量的專業(yè)分析人員時(shí)刻關(guān)注國有企業(yè)信息的變化，也缺乏大量的投資者出于投資決策目的而發(fā)自內(nèi)心地需要國有企業(yè)的會(huì)計(jì)信息。

總體而言，目前國內(nèi)學(xué)者的相關(guān)研究對(duì)作為國有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真、公司治理效率低下等問題的重要原因的信息公開披露不充分、監(jiān)管制度不完善等仍缺乏足夠認(rèn)識(shí)。具體到非上市國有企業(yè)，信息公開披露不充分與監(jiān)管不完善的具體癥結(jié)何在?在社會(huì)公眾要求非上市國有企業(yè)公開披露信息呼聲日高的情況下，非上市國有企業(yè)的信息公開披露問題尚未解決，對(duì)非上市國有企業(yè)信息披露監(jiān)管的難點(diǎn)是什么?對(duì)這些問題顯然還沒能給出明晰的答案?，F(xiàn)有研究中，僅闞瑾［13］明確提出:只用未上市來解釋國有非上市公司的會(huì)計(jì)信息失真是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，公司治理結(jié)構(gòu)不健全、內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置存在缺陷、社會(huì)環(huán)境的不利影響、外部監(jiān)管不力等都是問題產(chǎn)生的原因所在。但這種分析在深度上和切入問題實(shí)質(zhì)方面似仍不甚到位。

三、國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管的國際經(jīng)驗(yàn)及比較研究

《OECD國有企業(yè)公司治理指引》從信息披露對(duì)象、信息披露內(nèi)容、信息披露渠道、信息披露標(biāo)準(zhǔn)和信息披露監(jiān)管等方面對(duì)國有企業(yè)信息透明和公開進(jìn)行了明確規(guī)定，其成員國進(jìn)行了國有企業(yè)信息披露制度方面的實(shí)踐和探索。郭媛媛［14］分析和比較了澳大利亞、瑞典和奧地利三個(gè)國家在國有企業(yè)信息披露制度方面的特點(diǎn):信息披露對(duì)象由政府部門拓展到社會(huì)公眾;信息披露內(nèi)容比照上市公司，體現(xiàn)國有企業(yè)的本質(zhì)特征;信息披露渠道公開、方式多樣;信息披露監(jiān)管分成內(nèi)部和外部兩個(gè)監(jiān)管系統(tǒng)，這為我國中央企業(yè)信息披露制度的構(gòu)建和完善探尋了國際經(jīng)驗(yàn)。

譚建偉、徐剛［15］的研究指出:新加坡的國有企業(yè)信息披露并沒有嚴(yán)格的信息規(guī)范，在目錄內(nèi)容上有不同之處，但總體上披露內(nèi)容較為詳細(xì);除了政府作為所有者可以隨時(shí)對(duì)國有企業(yè)進(jìn)行檢查之外，任何機(jī)構(gòu)或個(gè)人，只需交納很少費(fèi)用，都可以在注冊局調(diào)閱任何一家國有企業(yè)的資料。鑫貴［12］56的研究表明:新西蘭的國有企業(yè)在皇冠監(jiān)控咨詢機(jī)構(gòu)網(wǎng)站中有公司經(jīng)營范圍、公司基本數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)關(guān)鍵數(shù)據(jù)列示，國有企業(yè)需印刷公開發(fā)行企業(yè)目標(biāo)計(jì)劃、半年報(bào)、年報(bào)，并要求在一定時(shí)間范圍內(nèi)完成并上交給主管部長。瑞典的國有企業(yè)管理局面向公眾、媒體、工會(huì)等相關(guān)團(tuán)體公開出版所有國有企業(yè)年報(bào)合訂本、合并匯總國有企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表和合并損益表，并且所有的國有企業(yè)應(yīng)該在主頁上公開企業(yè)財(cái)務(wù)信息，通過提高透明度來實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)的有效經(jīng)營目標(biāo)。

通過對(duì)比分析可以看出，很多國家在國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管方面的具體規(guī)定各有特點(diǎn)，但由于會(huì)計(jì)信息是評(píng)估和監(jiān)督企業(yè)的重要工具，普遍認(rèn)為，國有企業(yè)應(yīng)象上市公司一樣在信息披露方面保持透明度，因此要求國有企業(yè)公布財(cái)務(wù)報(bào)告。而我國很多省份認(rèn)為國有企業(yè)是受保護(hù)的對(duì)象，以涉及商業(yè)秘密、信息保密為由，僅實(shí)行報(bào)告制度而未公開披露信息。國有企業(yè)的某些經(jīng)營信息雖然重要，但對(duì)于非上市國企的資產(chǎn)負(fù)債、利潤分配、領(lǐng)導(dǎo)人的薪酬和職務(wù)消費(fèi)情況等信息可以有選擇地披露。

四、國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管制度改進(jìn)對(duì)策研究

解決問題是眾多研究的目標(biāo)指向，對(duì)于我國國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管制度改進(jìn)對(duì)策，學(xué)者們從建構(gòu)原則、內(nèi)容、方法等方面進(jìn)行分析。綦好東、劉凱［16］指出:國有企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量必須符合我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出的“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求”，首先必須反映受托資源的保管與經(jīng)營情況。為此，應(yīng)建立會(huì)計(jì)信息內(nèi)部控制制度，防范會(huì)計(jì)信息的法律風(fēng)險(xiǎn);隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，通過會(huì)計(jì)信息的動(dòng)態(tài)監(jiān)控，逐漸由財(cái)務(wù)快報(bào)轉(zhuǎn)變?yōu)榫W(wǎng)上直報(bào)的監(jiān)控。在后續(xù)研究中，綦好東、黃躍群［8］174認(rèn)為:應(yīng)由國務(wù)院直接制定專門的《國有企業(yè)信息公開法》，同時(shí)授權(quán)財(cái)政部制定《國有企業(yè)信息公開披露規(guī)則》或《國有企業(yè)信息公開披露辦法》，參照OECD國家關(guān)于國有企業(yè)信息披露的相關(guān)規(guī)范確定我國國有企業(yè)信息披露的具體內(nèi)容，用以明確國資委的信息披露義務(wù)和責(zé)任。為了保證信息公開披露制度落到實(shí)處，必須實(shí)行信息公開披露問責(zé)制、建立以國資委為中樞的國有企業(yè)信息共享平臺(tái)，這為完善我國國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管制度提供了更為細(xì)致的建議。

員碧輝［17］認(rèn)為國有企業(yè)應(yīng)該披露的社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息總體上應(yīng)該包括社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)要素信息以及社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)績效信息。李銳、平衛(wèi)英［18］指出:要建立完善、有效的國有企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的監(jiān)督與評(píng)價(jià)機(jī)制，主要包括兩方面的工作。一是建立起國有企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的法律、法規(guī)約束體系，從社會(huì)公眾利益的角度出發(fā)有效引導(dǎo)、監(jiān)督國有企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的行為;二是建立、健全國有企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的目標(biāo)評(píng)價(jià)體系，通過對(duì)監(jiān)督與評(píng)價(jià)體系的再設(shè)計(jì)避免企業(yè)的盲目無效率。

鐘雪斐［10］28，29，40，46建議:國有企業(yè)信息披露主體的確定，應(yīng)當(dāng)遵循效率性和可行性原則;國有企業(yè)信息披露內(nèi)容的確定，則需要遵循重要性原則和保密性原則;信息披露的主體主要包括國有企業(yè)和國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu);披露對(duì)象主要包括公眾、人民代表大會(huì)、政府和國資委;國有企業(yè)的信息披露與上市公司的信息披露行為有相似點(diǎn)，可以借鑒上市公司的披露方式、披露時(shí)間、披露程序，為國有企業(yè)信息披露服務(wù);國有企業(yè)、國有企業(yè)相關(guān)人員、國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)及其相關(guān)人員均應(yīng)承擔(dān)信息披露的法律責(zé)任。

現(xiàn)有的理論研究主要圍繞國有企業(yè)信息披露的原則、目標(biāo)、披露方式和渠道、法律制度進(jìn)行探討。但眾多零散的研究成果并沒有更深入地去解釋如何構(gòu)建一個(gè)系統(tǒng)、完善的信息披露與監(jiān)管制度，這就難以對(duì)解決國有企業(yè)的信息不透明性、建立科學(xué)的公司治理結(jié)構(gòu)進(jìn)行直接而有效的引導(dǎo)。從我國的實(shí)際研究狀況看，目前我國非上市國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管法律制度不完善，有必要進(jìn)行體系化的制度構(gòu)建。在具體構(gòu)建中，應(yīng)該對(duì)披露對(duì)象、披露主體和內(nèi)容、披露方式、披露程序和披露的責(zé)任追究作出明確的規(guī)定，不僅僅是簡單的原則規(guī)定，要增強(qiáng)可操作性和實(shí)用性，構(gòu)建一個(gè)行之有效的信息披露體系，從而為實(shí)現(xiàn)對(duì)國有企業(yè)的有效監(jiān)管奠定基礎(chǔ)。

五、國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管研究:總結(jié)與評(píng)論

通過比較國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管制度的已有研究，并聯(lián)系我國實(shí)際，我們不難發(fā)現(xiàn):

1.就國有企業(yè)信息披露的實(shí)踐而言，上市國有企業(yè)迫于監(jiān)管壓力，能較為及時(shí)、全面地披露信息。由于沒有相關(guān)法規(guī)政策明確要求非上市國有企業(yè)應(yīng)該建立持續(xù)性、規(guī)范化的信息公開披露制度，因而非上市國有企業(yè)并沒有信息披露的動(dòng)力和壓力。從披露范圍看，非上市國有企業(yè)并未全面地披露信息;從披露的積極性看，非上市國有企業(yè)并未自覺、主動(dòng)地披露信息;從披露的內(nèi)容看，大多只是社會(huì)責(zé)任方面的信息，且不全面;從披露方式看，比較單一;從披露時(shí)間看，披露具有隨意性、無持續(xù)性。這就導(dǎo)致了國有企業(yè)信息的可比性不高、時(shí)效性差。

2.從現(xiàn)有理論研究的對(duì)象看，專門對(duì)國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管情況的研究尚不多。法規(guī)與政策制定者對(duì)非上市國有企業(yè)關(guān)注相對(duì)較少，因而非上市國有企業(yè)對(duì)公眾公開財(cái)務(wù)信息幾乎是空白?，F(xiàn)有的研究大多是泛泛而談會(huì)計(jì)信息失真的問題，且往往是只針對(duì)上市公司談，直指非上市國有企業(yè)的極少。學(xué)者們呼吁創(chuàng)新監(jiān)管體制，信息公開披露也屬于監(jiān)管體制的范疇，有效監(jiān)管是高質(zhì)量信息的一種保證，鑒于國有企業(yè)在我國市場經(jīng)濟(jì)體系中的重要性，需要有完善、科學(xué)的內(nèi)外部監(jiān)管體系保證其規(guī)范且長遠(yuǎn)的發(fā)展。

3.從現(xiàn)有的理論研究內(nèi)容看，尚未有學(xué)者將公司治理和國有企業(yè)的信息披露與監(jiān)管納入到一個(gè)系統(tǒng)中進(jìn)行研究。眾多零散的研究成果并沒有基于公司治理導(dǎo)向，對(duì)如何構(gòu)建一個(gè)系統(tǒng)、完善的信息披露與監(jiān)管機(jī)制做更深入的解釋，這就難以為解決國有企業(yè)的不透明，建立科學(xué)的公司治理結(jié)構(gòu)形成直接、有效的引導(dǎo)。同時(shí)，建立非上市國有企業(yè)的信息披露與監(jiān)管制度，有助于提高非上市國有企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)作的透明度，加強(qiáng)社會(huì)公眾對(duì)非上市國有企業(yè)經(jīng)營者職責(zé)履行情況的監(jiān)督，從而促進(jìn)國有企業(yè)進(jìn)一步提升公司治理水平，實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值。對(duì)政府部門而言，全面、規(guī)范的信息披露有助于為政府決策提供基礎(chǔ)信息，因此，基于公司治理導(dǎo)向的非上市國有企業(yè)信息披露與監(jiān)管制度研究十分必要。

［1］ROBERT BALDWIN，MARTIN CAVE.Understanding Regulation:Theory，Strategy，and Practice［M］.Oxford University Press，1999.

［2］經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織.OECD國有企業(yè)治理指引［M］.北京:中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2005

［3］王獻(xiàn)鋒.建立信息披露制度 完善國企監(jiān)督機(jī)制［J］.中國審計(jì)，2005(12):62－63.

［4］郭媛媛.中央企業(yè)信息披露的制度重構(gòu):國際經(jīng)驗(yàn)及啟示［J］.改革，2009(11):123－127.

［5］于生生.論國有企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的對(duì)接［J］.中國管理信息化，2006(1):55－55.

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