（福州大學(xué) 監(jiān)察審計(jì)處，福建 福州 350108）

一、引言

審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)組織審計(jì)工作的優(yōu)劣程度。審計(jì)質(zhì)量控制是指審計(jì)組織和審計(jì)人員為使一定的審計(jì)過程、審計(jì)行為乃至審計(jì)結(jié)果達(dá)到規(guī)定的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，而采取計(jì)劃、制約、檢查、分析和反饋等措施以提高審計(jì)質(zhì)量的活動(dòng)。審計(jì)質(zhì)量控制是一種全面的審計(jì)管理活動(dòng)，對(duì)于保證審計(jì)能夠按照既定審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)運(yùn)行，克服隨機(jī)因素、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、提高審計(jì)組織的信譽(yù)具有重要的意義。

目前，國(guó)內(nèi)外不少專家、學(xué)者對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制進(jìn)行了許多的研究。在國(guó)外，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則指出:“CAE應(yīng)制定和維持一套覆蓋內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)所有方面的質(zhì)量確認(rèn)和改進(jìn)程序，并不斷監(jiān)督其有效實(shí)施”。[1]準(zhǔn)則接著指出：“首先，這些程序應(yīng)當(dāng)幫助內(nèi)部審計(jì)部門增加組織價(jià)值，改善組織的營(yíng)運(yùn)；其次，質(zhì)量程序應(yīng)當(dāng)幫助內(nèi)部審計(jì)部門遵守內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則?！盵1]貝利、格拉姆林、拉姆蒂提出從管理基礎(chǔ)模式出發(fā)（即計(jì)劃、組織、人員配備、領(lǐng)導(dǎo)和控制），內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制應(yīng)分組織和單個(gè)項(xiàng)目?jī)蓚€(gè)層面進(jìn)行。[1]內(nèi)部審計(jì)部門必須具有自己的質(zhì)量控制框架，以監(jiān)控內(nèi)部審計(jì)部門是否履行職責(zé)，與組織重要的目標(biāo)保持一致。在國(guó)內(nèi)，楊樹滋、鮑國(guó)明認(rèn)為要保證和提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，需要從制定內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，健全內(nèi)部控制系統(tǒng)，提高內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)，取得充分的、可靠的、相關(guān)的內(nèi)部審計(jì)證據(jù)，安排周密的內(nèi)部審計(jì)程序，實(shí)行內(nèi)部審計(jì)工作底稿的審核制度，建立內(nèi)部審計(jì)規(guī)范，外部審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督等方面入手。[2]畢秀玲、薛巖認(rèn)為：“內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制是內(nèi)審機(jī)構(gòu)確保審計(jì)質(zhì)量符合內(nèi)審規(guī)范要求而建立和實(shí)施的控制政策和程序的總稱，是一個(gè)體系，一定的內(nèi)審質(zhì)量是多種因素復(fù)合影響的結(jié)果?！盵3]馮寶軍指出：“高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系的實(shí)施包括3個(gè)方面：一是審計(jì)工作質(zhì)量體系方面應(yīng)采取的控制措施。二是審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量體系方面應(yīng)采取的控制措施。三是審計(jì)質(zhì)量考核與評(píng)價(jià)的控制措施?！盵4]

上述研究大多側(cè)重于內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的涵義與內(nèi)容、環(huán)節(jié)與程序、制度完善、體系構(gòu)建等方面，而很少有文獻(xiàn)從人的因素來分析研究?jī)?nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制。鑒于此，本文擬拋磚引玉，引入行為科學(xué)理論，探討其在高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制中的具體運(yùn)用，提出從人的心理與行為視角研究高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制相關(guān)問題的新思路，以進(jìn)一步提高高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。

二、行為科學(xué)理論概述

行為科學(xué)理論是20世紀(jì)30年代開始形成的，綜合運(yùn)用心理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、社會(huì)學(xué)、管理學(xué)等多學(xué)科理論和方法，對(duì)組織中人的可見的所能證實(shí)的行為進(jìn)行研究與分析的一種學(xué)科。其主要特點(diǎn)包括：（1）強(qiáng)調(diào)以人為中心的管理，注重人的感情和社會(huì)因素在管理中的作用，重視職工多種需要的滿足；（2）綜合利用多學(xué)科的成果，探討人的行為之間的因果關(guān)系及改進(jìn)行為的辦法；（3）重視組織的整體性和整體發(fā)展，將管理者和被管理者作為一個(gè)整體來把握；（4）重視組織內(nèi)部的信息流通和反饋，用溝通代替指揮監(jiān)督。

關(guān)于行為科學(xué)理論在審計(jì)質(zhì)量控制中的具體應(yīng)用，我國(guó)已有零星一些文獻(xiàn)在這方面進(jìn)行了研究與探索，但主要集中在社會(huì)審計(jì)領(lǐng)域，鮮有涉及內(nèi)部審計(jì)尤其是高校內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量控制。比如，趙保卿圍繞獨(dú)立審計(jì)的個(gè)體行為、群體行為、領(lǐng)導(dǎo)行為和組織行為，分析研究了各自產(chǎn)生的基礎(chǔ)、構(gòu)成內(nèi)容、運(yùn)作方式，并通過這些行為的內(nèi)涵及其相互影響，闡明了它們相互間的內(nèi)在關(guān)系，初步構(gòu)建了審計(jì)的行為結(jié)構(gòu)。[5]劇杰、王會(huì)金對(duì)國(guó)外在降低審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)行為的界定、類型及影響因素等方面的研究進(jìn)行述評(píng)，列舉了審計(jì)師事務(wù)所存在的：(1)未對(duì)可疑事項(xiàng)進(jìn)行追查；(2)未測(cè)試樣本中的所有事項(xiàng)；(3)不適當(dāng)處理技術(shù)問題；(4)接受低說明力的客戶解釋；(5)錯(cuò)誤地結(jié)束審計(jì)程序或?qū)徲?jì)任務(wù)；(6)對(duì)客戶資料浮于表面的調(diào)查；(7)在抽樣時(shí)拒絕看起來難以處理的項(xiàng)目等七種降低審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)行為。[6]

三、行為科學(xué)理論在高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制中的應(yīng)用

高校內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系人包括審計(jì)委托者（代表學(xué)校的學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)）、審計(jì)主體 （包括內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員）和審計(jì)客體（包括被審計(jì)單位和個(gè)人）。簡(jiǎn)單說，高質(zhì)量的高校內(nèi)部審計(jì)工作，除了制度的完善及其執(zhí)行力之外，還需要學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)的重視支持，需要內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員的敬業(yè)努力，需要被審計(jì)單位和個(gè)人的配合理解。他們的動(dòng)機(jī)和行為將間接或直接地對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生重要影響。因?yàn)?，不管審?jì)制度如何完善，審計(jì)程序如何規(guī)范，高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的好壞最終落實(shí)到審計(jì)關(guān)系人的動(dòng)機(jī)與行為，特別是其對(duì)審計(jì)制度和程序的遵守程度。另外，從審計(jì)質(zhì)量控制的定義來看，審計(jì)行為是高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的應(yīng)有之義。因此，應(yīng)用行為科學(xué)理論，對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中審計(jì)關(guān)系人的各種心理與行為的分析、研究，使其不斷合理化與科學(xué)化，對(duì)于提高高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。筆者認(rèn)為，行為科學(xué)理論在高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制中的具體應(yīng)用主要有以下幾個(gè)方面：

1.研究各類審計(jì)行為及其對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響。與社會(huì)審計(jì)一樣，高校內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中審計(jì)委托者、審計(jì)主體和審計(jì)客體也存在跟審計(jì)活動(dòng)（包括審計(jì)質(zhì)量控制）有關(guān)的個(gè)體行為、群體行為、領(lǐng)導(dǎo)行為和組織行為（見下圖），且彼此間相互影響。比如，學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)主動(dòng)意識(shí)到內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的重要性，而全力支持內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員開展工作，而內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員由于得到學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)的大力支持而大膽有效地加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督與服務(wù)。又比如，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在審計(jì)中注重事實(shí)，講究證據(jù)，提供令人信服的審計(jì)結(jié)果，讓被審計(jì)單位和人員滿意地接受；或者是被審計(jì)單位和人員自覺接受審計(jì)監(jiān)督的意識(shí)比較強(qiáng)烈，主動(dòng)配合內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員開展審計(jì)工作。這里列舉的這些審計(jì)行為，或是四種行為中的一種，或是幾種行為混合，都對(duì)提高高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量有直接或間接的影響。

同時(shí)，還可以研究高校內(nèi)部審計(jì)中存在的降低審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)行為。比如,由于我國(guó)高校內(nèi)部審計(jì)普遍存在人員少、任務(wù)重，審計(jì)人員常常疲于應(yīng)付而不按審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的程序進(jìn)行審計(jì)；由于身處單位內(nèi)部，容易受到人情關(guān)系和經(jīng)費(fèi)等因素的困擾，審計(jì)獨(dú)立性無(wú)法保障，這些問題一定程度上反映了降低審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)行為的存在性。

2.弄清審計(jì)關(guān)系人在審計(jì)活動(dòng)中的需求。審計(jì)主體在審計(jì)活動(dòng)中未得到滿足的需要是什么，然后才能有針對(duì)性地進(jìn)行激勵(lì)。按照馬斯洛的需求層次理論，人最迫切的需要才是激勵(lì)人行動(dòng)的主要原因和動(dòng)力。人的需要是從外部得來的滿足逐漸向內(nèi)在得到的滿足轉(zhuǎn)化。[7]審計(jì)人員也不例外。我們常說有“有為才有位，有位更有為”。這里的“位”，不僅僅是位置，還包括福利待遇、職稱職位、社會(huì)地位等多層次需求。“有位更有為”形象地說明了滿足高校內(nèi)部審計(jì)人員需求與提高高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系。1996年，Malone and Roberts考察了包括控制點(diǎn)、自尊、成就需要、贊揚(yáng)需要等在內(nèi)的審計(jì)師個(gè)人特征，結(jié)果表明審計(jì)師獲得認(rèn)可與成就的需要與降低審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)行為是負(fù)相關(guān)。[6]

3.更好地抓住高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的核心。人本主義理論強(qiáng)調(diào)以人為本。前面提到，高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的影響因素很多。但不管審計(jì)質(zhì)量控制的制度如何完善，程序如何規(guī)范，最終依賴內(nèi)部審計(jì)人員的有效實(shí)施，依賴其他審計(jì)關(guān)系人的通力合作。而且，高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的目標(biāo)是要提高審計(jì)質(zhì)量，最終目的是切實(shí)維護(hù)各審計(jì)關(guān)系人的合法利益訴求。那么，從人本主義理論出發(fā)，幫助回答了高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制“為了誰(shuí)”和“依靠誰(shuí)”的這一核心問題。

4.正確認(rèn)識(shí)人情關(guān)系和社會(huì)因素的作用。高校的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員，與被審計(jì)單位和個(gè)人同在高校內(nèi)部工作，一方面，具有熟悉高校內(nèi)部各被審計(jì)單位的運(yùn)作情況，便于開展工作，進(jìn)而促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量提高的優(yōu)勢(shì)；另一方面，又存在容易受到復(fù)雜的人情社會(huì)關(guān)系干擾，弱化審計(jì)獨(dú)立性，進(jìn)而有損審計(jì)質(zhì)量提高的劣勢(shì)。另外，現(xiàn)代審計(jì)理念強(qiáng)調(diào)在監(jiān)督與服務(wù)的并重，注重溝通藝術(shù)在審計(jì)實(shí)踐中的運(yùn)用，以及和諧審計(jì)關(guān)系的建立。合理運(yùn)用人際關(guān)系學(xué)說，可以幫助我們正確認(rèn)識(shí)審計(jì)活動(dòng)中人情社會(huì)關(guān)系的作用，排除其對(duì)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的影響，加強(qiáng)服務(wù)與溝通，構(gòu)建和諧審計(jì)關(guān)系，促進(jìn)高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的提高。

四、結(jié)論與啟示

本文在吸收現(xiàn)有研究成果的基礎(chǔ)上，提出運(yùn)用行為科學(xué)理論指導(dǎo)高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制工作，可以研究各類審計(jì)行為及其對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響，弄清審計(jì)關(guān)系人在審計(jì)活動(dòng)中的需求，抓住高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的核心，正確認(rèn)識(shí)人情關(guān)系和社會(huì)因素的作用。行為科學(xué)理論對(duì)于幫助人們更好地了解人的因素對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的影響，以及如何從人的心理與行為方面加強(qiáng)高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制提供了一種全新的思路。

本文的研究表明：（1）人是高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的關(guān)鍵因素之一。研究審計(jì)關(guān)系人提高高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)心理與行為，使其不斷合理化和科學(xué)化，并干預(yù)降低高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)心理與行為，高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制將更具實(shí)效。（2）高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制要切實(shí)關(guān)注審計(jì)關(guān)系人的合法利益訴求。比如，“有為才有位”，高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在基建工程審計(jì)中認(rèn)真揭示高估冒算、以次充好、偷工減料等問題，確保工程質(zhì)量，節(jié)約建設(shè)資金，維護(hù)學(xué)校的合法經(jīng)濟(jì)利益，學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)看到省下來的是真金白銀，就會(huì)認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)的重要作用并加以肯定，從而支持內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員的工作。又比如，學(xué)校幫助解決內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在經(jīng)費(fèi)、培訓(xùn)、職務(wù)職稱評(píng)聘和工資待遇等方面的實(shí)際困難，審計(jì)人員才能有更強(qiáng)的獨(dú)立性，才能不斷充實(shí)業(yè)務(wù)所需知識(shí)和技能，才能安心于本職工作。還比如，審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員給予被審計(jì)單位和人員最起碼的尊重，滿足其尊重需求，才會(huì)消除被審計(jì)單位和人員的抵觸心理，從而理解配合審計(jì)工作。（3）構(gòu)建和諧審計(jì)關(guān)系對(duì)于高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制很重要。在審計(jì)與被審計(jì)這種監(jiān)督與被監(jiān)督關(guān)系之間，形成相互尊重、相互理解、相互配合的良性互動(dòng)狀態(tài)，審計(jì)工作才能順利開展，審計(jì)監(jiān)督才能得到被審計(jì)單位理解和認(rèn)同，審計(jì)意見與建議才能得到及時(shí)落實(shí)和采納，審計(jì)質(zhì)量才能有保證。

當(dāng)然，本文還存在很多值得繼續(xù)研究的方向，例如，提高或降低高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)行為有哪些，有待于進(jìn)一步的調(diào)查研究；在行為科學(xué)理論的大框架下，人際關(guān)系學(xué)說、馬斯洛需求層次理論、組織行為學(xué)理論、人本主義理論等各種具體的行為科學(xué)理論對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的影響是什么，區(qū)別在哪里，也有待于進(jìn)一步的深入研究等等。

[1] [美]Andrew D.Bailey,Jr.Audrey A.Gramling,Sridhar Ramamoorti著，王光遠(yuǎn)等譯.內(nèi)部審計(jì)思想[M].北京：中國(guó)時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社，2006.

[2] 姜玲玲.企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制研究[D].哈爾濱工程大學(xué),2007.

[3] 畢秀玲,薛巖.我國(guó)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制問題及對(duì)策研究[J].審計(jì)研究,2005(3)：47-52.

[4] 馮寶軍.高校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系的構(gòu)建與實(shí)施[J].國(guó)家教育行政學(xué)院學(xué)報(bào),2007(3)：68-71.

[5] 趙保卿.審計(jì)行為科學(xué)[J].北京商學(xué)院學(xué)報(bào),2000(6)：23-27.

[6] 劇杰,王會(huì)金.降低審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)行為研究:國(guó)外實(shí)證研究述評(píng)[J].南京社會(huì)科學(xué),2010(11)：64-69.

[7] 馬斯洛需求層次理論_百度百科[EB/OL].http://baike.baidu.com/view/690053.htm，2012-07-20.