現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷耐敢?/h1>
2011-12-31 00:00:00潘翠文
商場現(xiàn)代化 2011年34期
[摘 要] 隨著人類步入21世紀(jì)，世界經(jīng)濟的急劇變化，企業(yè)與外界環(huán)境的聯(lián)系加強，以前的審計模式局限性日益明顯，并且接連的財務(wù)報表舞弊暴光案，迫使審計職業(yè)界，再次將目光聚焦在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ缴稀；谶@種背景，本文根據(jù)最新的審計準(zhǔn)則，借鑒國外新近研究成果，論述現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫺欣谧詴嫀煖p少審計風(fēng)險。
[關(guān)鍵詞] 現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?審計程序 審計風(fēng)險
一、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)涵
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍亲詴嫀熗ㄟ^對被審計單位進行風(fēng)險職業(yè)判斷，評價被審計單位風(fēng)險控制，確定剩余風(fēng)險，執(zhí)行追加審計程序，將剩余風(fēng)險降低到可接受的水平。他將客戶置于一個經(jīng)濟環(huán)境中，從企業(yè)所處的商業(yè)環(huán)境、條件到經(jīng)營方式和管理機制的等構(gòu)成控制因素等內(nèi)外部各個方面來分析評估審計的風(fēng)險水平?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)審計模式又可稱為風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計，簡稱為RBSSAA (Risk-Based Strategic-Systems Audit Approach)，是一種廣元化的風(fēng)險觀念，而傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞且环N狹義的“會計視角”(Accounting Lens)。它要求注冊會計師僅僅關(guān)注與會計報表有關(guān)的重大錯報行為，即關(guān)注財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性，而很少關(guān)注被審計客戶的戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營環(huán)節(jié)問題，因而其實際效果較差。而現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降幕舅悸吩谟?注冊會計師要想控制審計風(fēng)險，必須站得高、看的遠(yuǎn)。它要求注冊會計師應(yīng)該從更高視角去審視被審計客戶的經(jīng)營風(fēng)險，從源頭上找尋滋生會計舞弊的種種跡象，以最大限度地識別被審計客戶會計報表中的重大錯報問題。
二、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷奶攸c
1.審計重心前移
從以審計測試為中心到強調(diào)風(fēng)險評估，審計程序主要包括風(fēng)險評估程序、審計測試程序。這一點在新修訂的國際審計準(zhǔn)則IAS315及我國剛修訂的中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》中得到了很好的體現(xiàn)，這兩個準(zhǔn)則均用大量的篇幅規(guī)定了了解客戶并進行風(fēng)險評估的有關(guān)事宜。這也充分體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷暮诵?，即：深入了解客戶、?yán)格風(fēng)險評估及強化風(fēng)險評估對審計程序的指導(dǎo)作用。而傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷娘L(fēng)險評估不到位，未能有效發(fā)現(xiàn)高風(fēng)險審計領(lǐng)域，造成審計過量或?qū)徲嫴蛔悖F(xiàn)在大大加強了風(fēng)險評估程序，真正體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睢?/p>
2.風(fēng)險評估重心由控制風(fēng)險向聯(lián)合風(fēng)險轉(zhuǎn)移
傳統(tǒng)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬋藶閷L(fēng)險評估分為固有風(fēng)險評估和控制風(fēng)險評估，對固有風(fēng)險評估存在嚴(yán)重的缺陷，導(dǎo)致固有風(fēng)險評估不到位，從而使風(fēng)險評估以控制風(fēng)險評估為中心；在審計實務(wù)中將審計程序分為三大類：了解內(nèi)控、測試內(nèi)控和實質(zhì)性測試，前兩種程序都是用于評估控制風(fēng)險的，也造成風(fēng)險評估以控制風(fēng)險評估為中心。而現(xiàn)代管理層舞弊則是繞過或逾越內(nèi)控，往往導(dǎo)致控制風(fēng)險很低而實際審計風(fēng)險很高，所以現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛匦抡J(rèn)識到固有風(fēng)險評估的重要性，但因前述原因所以評估聯(lián)合風(fēng)險，并以聯(lián)合風(fēng)險的評估水平確定審計測試(包括控制測試和實質(zhì)性測試)的性質(zhì)、時間和范圍。
風(fēng)險評估更加重視對客戶經(jīng)營風(fēng)險的間接評估。傳統(tǒng)風(fēng)險評估直接評估重大錯報的概率，也就是直接對審計風(fēng)險評估，現(xiàn)代風(fēng)險評估仍落腳在審計風(fēng)險評估上，但更重視間接評估，充分借鑒和吸收了戰(zhàn)略分析的成果，從了解客戶經(jīng)營環(huán)境、評估經(jīng)營風(fēng)險入手。因為：一是出于持續(xù)經(jīng)營的考慮，經(jīng)營失敗往往帶來審計失敗；二是經(jīng)營風(fēng)險對審計風(fēng)險的影響，經(jīng)營風(fēng)險超高，管理層舞弊的可能性就越大，審計風(fēng)險也越大；三是從經(jīng)營風(fēng)險中能更有效發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表潛在的重大錯報，因為財務(wù)報表是經(jīng)營的反映，如果經(jīng)營風(fēng)險未能在報表上得到體現(xiàn)，則財務(wù)報表可能失真；四是會計政策、會計估計合理性評估也要從經(jīng)營風(fēng)險入手，才能進行正確的評估；五是從經(jīng)營風(fēng)險入手容易將審計拓展為咨詢。
3.重視審計策略，強調(diào)具體審計測試個性化
傳統(tǒng)審計程序存在標(biāo)準(zhǔn)化的傾向，其結(jié)果一是不能對癥下藥，沒有貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎枷?；二是客戶的預(yù)期，由于很多客戶的財務(wù)人員是審計人員出身，或系統(tǒng)學(xué)習(xí)過審計，或長期與審計師打交道，這使審計人員無法突破客戶預(yù)先設(shè)置的障礙或防范措施。為此，國際新審計風(fēng)險準(zhǔn)則已要求對重大錯報風(fēng)險考慮選用“出其不意”的審計程序。例如考慮詢問除管理人員和財務(wù)人員以外的員工或外部人員(如工程師、市場營銷人員、估價專家等)。具體審計測試個性化就是針對風(fēng)險不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險領(lǐng)域采用不同的審計程序，使審計工作不再是機械性工作，而是充分體現(xiàn)了審計人員的專業(yè)判斷和創(chuàng)造性，審計工作本身更具吸引力，審計效果也更好。
4.審計證據(jù)內(nèi)涵擴大
由于強調(diào)風(fēng)險評估，而將客戶置于廣泛聯(lián)系的經(jīng)濟網(wǎng)絡(luò)之中，審計師必須充分了解客戶整體經(jīng)營環(huán)境，并由此出發(fā)評估客戶的經(jīng)營風(fēng)險進而評估審計風(fēng)險，所以審計師形成審計結(jié)論所依據(jù)的證據(jù)不僅包括實施控制測試和實質(zhì)性測試獲取的證據(jù)，還包括了解企業(yè)及其環(huán)境獲取的證據(jù)。
三、推動我國現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫲l(fā)展的措施
1.重構(gòu)注冊會計師知識能力框架
（1）提高注冊會計師的專業(yè)判斷能力
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕笞詴嫀煾淖儗徲嬎悸罚瑥钠髽I(yè)環(huán)境、經(jīng)營戰(zhàn)略入手，分析其對財務(wù)報表的影響，這要求注冊會計師有很強的企業(yè)分析能力，從而特別強調(diào)專業(yè)判斷；同時，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤^程實質(zhì)上就是專業(yè)判斷的過程，它提升了審計的技術(shù)含量，注冊會計師實施審計抽樣需要根據(jù)審計對象的總體及特征，選擇抽樣方法，對抽樣結(jié)果進行評價；對直接或間接取得的證據(jù)，注冊會計師要判斷證據(jù)來源的可靠性、適當(dāng)性和充分性，并以此決定是否擴大或追加審計程序;對審計中發(fā)現(xiàn)的異常事項、重大事項要運用專業(yè)判斷決定實施針對性的審計程序等，只有很好的運用專業(yè)判斷才能提高審計的質(zhì)量，避免形式審計。因此注冊會計師在執(zhí)業(yè)中應(yīng)注意依靠執(zhí)業(yè)經(jīng)驗和行業(yè)知識的積累、同業(yè)交流等對自身專業(yè)判斷能力的培養(yǎng)和提高。
（2）重新構(gòu)建注冊會計師的知識體系
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽ψ詴嫀煹闹R體系要求更高更全面，因此應(yīng)做出相應(yīng)的調(diào)整。首先，在審計課程中要全面引進現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟詈头椒?，以適應(yīng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫀淼淖兓黄浯?，?yīng)開設(shè)企業(yè)分析與估價方面的課程，其目的主要是強化注冊會計師的專業(yè)判斷，加強分析能力，以全面了解企業(yè)內(nèi)外環(huán)境以及準(zhǔn)確評估經(jīng)營和審計風(fēng)險；另外，由于現(xiàn)代IT技術(shù)在審計抽樣、分析性復(fù)核中作用顯著，而我國教學(xué)和考試中對其在會計和審計中的運用涉及很少，因此應(yīng)該在會計和審計課程中增加工運用的部分。
（3）加強以現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫗榛A(chǔ)的相關(guān)知識能力培訓(xùn)
注冊會計師協(xié)會應(yīng)加強注冊會計師后續(xù)教育的“現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫾夹g(shù)與方法”的訓(xùn)練，并且可以采取扶持政策鼓勵審計從業(yè)人員報考ECPA方向的MPACC，以現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫗榛A(chǔ)定位其知識能力框架，指導(dǎo)其在實務(wù)中的應(yīng)用，避免理論與實務(wù)脫節(jié)的現(xiàn)象。
2.完善法制環(huán)境
健全的法律環(huán)境雖然不是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽嵤┑谋匾疤?，但風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜饔玫陌l(fā)揮確實離不開一定的制度安排，研究表明通過一定的制度安排來加大注冊會計師的法律責(zé)任對于抑制會計信息失真的現(xiàn)象而言，其長期性政策效應(yīng)優(yōu)于加重對提供虛假會計信息的企業(yè)的處罰，因此完善法制環(huán)境有利于審計人員做出正確選擇，是推行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷牟⑿写胧?/p>
（1）完善相關(guān)法規(guī)中注冊會計師法律責(zé)任
我國有關(guān)注冊會計師的法律責(zé)任分散在《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律法規(guī)中，由于立法技術(shù)等方面的原因，不同法律對注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)定不完全一致，甚至相互矛盾，因此為了規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，必須消除法律之間的矛盾和不協(xié)調(diào)，保持執(zhí)法的一致性；其次，提高責(zé)任認(rèn)定的可操作性。我國法律明確規(guī)定注冊會計師僅就自身的重大過失和欺詐行為承擔(dān)法律責(zé)任，但缺乏區(qū)分普通過失、重大過失與欺詐的標(biāo)準(zhǔn)，所以應(yīng)根據(jù)歸責(zé)原則與作為性質(zhì)對其進行界定，同時明確追究行政責(zé)任、民事責(zé)任與刑事責(zé)任的依據(jù)，以進一步明確何種行為追究何種責(zé)任。
（2）完善民事責(zé)任制度
我國法律法規(guī)對注冊會計師的民事與刑事責(zé)任規(guī)定太籠統(tǒng)，特別是對民事責(zé)任規(guī)定缺乏可操作性，客觀上助長了會計師事務(wù)所和注冊會計師的投機行為，因此迫切需要落實會計師的民事賠償責(zé)任，應(yīng)考慮：明確民事責(zé)任對象，參照其他國家的經(jīng)驗確定審計受益第三者的范圍，落實會計師承擔(dān)責(zé)任的具體對象范圍；建立舉證責(zé)任倒置制度，降低業(yè)外人士特別是會計報表的利害關(guān)系人如廣大股民的訴訟難度；健全訴訟機制，簡化訴訟程序，提高訴訟效率。另外，還應(yīng)采取一系列措施嚴(yán)格業(yè)務(wù)檢查制度，加大注冊會計師行業(yè)的社會監(jiān)督力度。
（3）擴大宣傳，使注冊會計師真正建立起現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?/p>
加強對新會計準(zhǔn)則、審計準(zhǔn)則的培訓(xùn)和宣傳工作，擴大這些準(zhǔn)則的影響，使注冊會計師真正建立起現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?。注冊會計師在審計工作中站在風(fēng)險的高度上制定審計程序，使審計人員由被動地承受審計風(fēng)險到主動地控制審計風(fēng)險，審計風(fēng)險的理論與過程緊密結(jié)合。這些都有利于注冊會計師提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量、降低審計風(fēng)險。
綜上所述，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橹贫然A(chǔ)審計的完善和發(fā)展，是現(xiàn)代職業(yè)審計的必然發(fā)展趨勢，在實踐中，尚無完整的模式可參照執(zhí)行，需要根據(jù)中國的具體國情，在實踐中不斷完善。因此，注冊會計師在現(xiàn)階段，應(yīng)首先接受現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?，在?zhí)業(yè)過程中，將風(fēng)險評估貫穿審計的全過程，不斷探索現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷姆椒ǎ詫徲嬶L(fēng)險降低到最低可接受水平，提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平。相信隨著現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹饾u發(fā)展和完善，將在注冊會計師職業(yè)界得到普遍的認(rèn)可，尤其是新的審計準(zhǔn)則在明年的運用，也必將全面提升注冊會計師的執(zhí)業(yè)形象。
參考文獻(xiàn)：
[1]胡春元.《風(fēng)險基礎(chǔ)審計》[M].東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2001
[2]胡春元.《審計風(fēng)險研究》[M].東北財經(jīng)大學(xué)出版社，1997
[3]謝榮，吳建友.現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂頊S研究與實務(wù)發(fā)展[J].會計研究，2004第4期
[4]文穎華.現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫾捌鋺?yīng)用研究[J].西南財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2005年第3期
[5]楊志國，常志安.關(guān)于上市公司審計風(fēng)險成因的調(diào)查研究[J].審計研究，2004第4期
[摘 要] 隨著人類步入21世紀(jì)，世界經(jīng)濟的急劇變化，企業(yè)與外界環(huán)境的聯(lián)系加強，以前的審計模式局限性日益明顯，并且接連的財務(wù)報表舞弊暴光案，迫使審計職業(yè)界，再次將目光聚焦在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ缴稀；谶@種背景，本文根據(jù)最新的審計準(zhǔn)則，借鑒國外新近研究成果，論述現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫺欣谧詴嫀煖p少審計風(fēng)險。
[關(guān)鍵詞] 現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?審計程序 審計風(fēng)險
一、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)涵
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍亲詴嫀熗ㄟ^對被審計單位進行風(fēng)險職業(yè)判斷，評價被審計單位風(fēng)險控制，確定剩余風(fēng)險，執(zhí)行追加審計程序，將剩余風(fēng)險降低到可接受的水平。他將客戶置于一個經(jīng)濟環(huán)境中，從企業(yè)所處的商業(yè)環(huán)境、條件到經(jīng)營方式和管理機制的等構(gòu)成控制因素等內(nèi)外部各個方面來分析評估審計的風(fēng)險水平?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)審計模式又可稱為風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計，簡稱為RBSSAA (Risk-Based Strategic-Systems Audit Approach)，是一種廣元化的風(fēng)險觀念，而傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞且环N狹義的“會計視角”(Accounting Lens)。它要求注冊會計師僅僅關(guān)注與會計報表有關(guān)的重大錯報行為，即關(guān)注財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性，而很少關(guān)注被審計客戶的戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營環(huán)節(jié)問題，因而其實際效果較差。而現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降幕舅悸吩谟?注冊會計師要想控制審計風(fēng)險，必須站得高、看的遠(yuǎn)。它要求注冊會計師應(yīng)該從更高視角去審視被審計客戶的經(jīng)營風(fēng)險，從源頭上找尋滋生會計舞弊的種種跡象，以最大限度地識別被審計客戶會計報表中的重大錯報問題。
二、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷奶攸c
1.審計重心前移
從以審計測試為中心到強調(diào)風(fēng)險評估，審計程序主要包括風(fēng)險評估程序、審計測試程序。這一點在新修訂的國際審計準(zhǔn)則IAS315及我國剛修訂的中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》中得到了很好的體現(xiàn)，這兩個準(zhǔn)則均用大量的篇幅規(guī)定了了解客戶并進行風(fēng)險評估的有關(guān)事宜。這也充分體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷暮诵?，即：深入了解客戶、?yán)格風(fēng)險評估及強化風(fēng)險評估對審計程序的指導(dǎo)作用。而傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷娘L(fēng)險評估不到位，未能有效發(fā)現(xiàn)高風(fēng)險審計領(lǐng)域，造成審計過量或?qū)徲嫴蛔悖F(xiàn)在大大加強了風(fēng)險評估程序，真正體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睢?/p>
2.風(fēng)險評估重心由控制風(fēng)險向聯(lián)合風(fēng)險轉(zhuǎn)移
傳統(tǒng)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬋藶閷L(fēng)險評估分為固有風(fēng)險評估和控制風(fēng)險評估，對固有風(fēng)險評估存在嚴(yán)重的缺陷，導(dǎo)致固有風(fēng)險評估不到位，從而使風(fēng)險評估以控制風(fēng)險評估為中心；在審計實務(wù)中將審計程序分為三大類：了解內(nèi)控、測試內(nèi)控和實質(zhì)性測試，前兩種程序都是用于評估控制風(fēng)險的，也造成風(fēng)險評估以控制風(fēng)險評估為中心。而現(xiàn)代管理層舞弊則是繞過或逾越內(nèi)控，往往導(dǎo)致控制風(fēng)險很低而實際審計風(fēng)險很高，所以現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛匦抡J(rèn)識到固有風(fēng)險評估的重要性，但因前述原因所以評估聯(lián)合風(fēng)險，并以聯(lián)合風(fēng)險的評估水平確定審計測試(包括控制測試和實質(zhì)性測試)的性質(zhì)、時間和范圍。
風(fēng)險評估更加重視對客戶經(jīng)營風(fēng)險的間接評估。傳統(tǒng)風(fēng)險評估直接評估重大錯報的概率，也就是直接對審計風(fēng)險評估，現(xiàn)代風(fēng)險評估仍落腳在審計風(fēng)險評估上，但更重視間接評估，充分借鑒和吸收了戰(zhàn)略分析的成果，從了解客戶經(jīng)營環(huán)境、評估經(jīng)營風(fēng)險入手。因為：一是出于持續(xù)經(jīng)營的考慮，經(jīng)營失敗往往帶來審計失敗；二是經(jīng)營風(fēng)險對審計風(fēng)險的影響，經(jīng)營風(fēng)險超高，管理層舞弊的可能性就越大，審計風(fēng)險也越大；三是從經(jīng)營風(fēng)險中能更有效發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表潛在的重大錯報，因為財務(wù)報表是經(jīng)營的反映，如果經(jīng)營風(fēng)險未能在報表上得到體現(xiàn)，則財務(wù)報表可能失真；四是會計政策、會計估計合理性評估也要從經(jīng)營風(fēng)險入手，才能進行正確的評估；五是從經(jīng)營風(fēng)險入手容易將審計拓展為咨詢。
3.重視審計策略，強調(diào)具體審計測試個性化
傳統(tǒng)審計程序存在標(biāo)準(zhǔn)化的傾向，其結(jié)果一是不能對癥下藥，沒有貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎枷?；二是客戶的預(yù)期，由于很多客戶的財務(wù)人員是審計人員出身，或系統(tǒng)學(xué)習(xí)過審計，或長期與審計師打交道，這使審計人員無法突破客戶預(yù)先設(shè)置的障礙或防范措施。為此，國際新審計風(fēng)險準(zhǔn)則已要求對重大錯報風(fēng)險考慮選用“出其不意”的審計程序。例如考慮詢問除管理人員和財務(wù)人員以外的員工或外部人員(如工程師、市場營銷人員、估價專家等)。具體審計測試個性化就是針對風(fēng)險不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險領(lǐng)域采用不同的審計程序，使審計工作不再是機械性工作，而是充分體現(xiàn)了審計人員的專業(yè)判斷和創(chuàng)造性，審計工作本身更具吸引力，審計效果也更好。
4.審計證據(jù)內(nèi)涵擴大
由于強調(diào)風(fēng)險評估，而將客戶置于廣泛聯(lián)系的經(jīng)濟網(wǎng)絡(luò)之中，審計師必須充分了解客戶整體經(jīng)營環(huán)境，并由此出發(fā)評估客戶的經(jīng)營風(fēng)險進而評估審計風(fēng)險，所以審計師形成審計結(jié)論所依據(jù)的證據(jù)不僅包括實施控制測試和實質(zhì)性測試獲取的證據(jù)，還包括了解企業(yè)及其環(huán)境獲取的證據(jù)。
三、推動我國現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫲l(fā)展的措施
1.重構(gòu)注冊會計師知識能力框架
（1）提高注冊會計師的專業(yè)判斷能力
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕笞詴嫀煾淖儗徲嬎悸罚瑥钠髽I(yè)環(huán)境、經(jīng)營戰(zhàn)略入手，分析其對財務(wù)報表的影響，這要求注冊會計師有很強的企業(yè)分析能力，從而特別強調(diào)專業(yè)判斷；同時，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤^程實質(zhì)上就是專業(yè)判斷的過程，它提升了審計的技術(shù)含量，注冊會計師實施審計抽樣需要根據(jù)審計對象的總體及特征，選擇抽樣方法，對抽樣結(jié)果進行評價；對直接或間接取得的證據(jù)，注冊會計師要判斷證據(jù)來源的可靠性、適當(dāng)性和充分性，并以此決定是否擴大或追加審計程序;對審計中發(fā)現(xiàn)的異常事項、重大事項要運用專業(yè)判斷決定實施針對性的審計程序等，只有很好的運用專業(yè)判斷才能提高審計的質(zhì)量，避免形式審計。因此注冊會計師在執(zhí)業(yè)中應(yīng)注意依靠執(zhí)業(yè)經(jīng)驗和行業(yè)知識的積累、同業(yè)交流等對自身專業(yè)判斷能力的培養(yǎng)和提高。
（2）重新構(gòu)建注冊會計師的知識體系
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽ψ詴嫀煹闹R體系要求更高更全面，因此應(yīng)做出相應(yīng)的調(diào)整。首先，在審計課程中要全面引進現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟詈头椒?，以適應(yīng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫀淼淖兓黄浯?，?yīng)開設(shè)企業(yè)分析與估價方面的課程，其目的主要是強化注冊會計師的專業(yè)判斷，加強分析能力，以全面了解企業(yè)內(nèi)外環(huán)境以及準(zhǔn)確評估經(jīng)營和審計風(fēng)險；另外，由于現(xiàn)代IT技術(shù)在審計抽樣、分析性復(fù)核中作用顯著，而我國教學(xué)和考試中對其在會計和審計中的運用涉及很少，因此應(yīng)該在會計和審計課程中增加工運用的部分。
（3）加強以現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫗榛A(chǔ)的相關(guān)知識能力培訓(xùn)
注冊會計師協(xié)會應(yīng)加強注冊會計師后續(xù)教育的“現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫾夹g(shù)與方法”的訓(xùn)練，并且可以采取扶持政策鼓勵審計從業(yè)人員報考ECPA方向的MPACC，以現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫗榛A(chǔ)定位其知識能力框架，指導(dǎo)其在實務(wù)中的應(yīng)用，避免理論與實務(wù)脫節(jié)的現(xiàn)象。
2.完善法制環(huán)境
健全的法律環(huán)境雖然不是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽嵤┑谋匾疤?，但風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜饔玫陌l(fā)揮確實離不開一定的制度安排，研究表明通過一定的制度安排來加大注冊會計師的法律責(zé)任對于抑制會計信息失真的現(xiàn)象而言，其長期性政策效應(yīng)優(yōu)于加重對提供虛假會計信息的企業(yè)的處罰，因此完善法制環(huán)境有利于審計人員做出正確選擇，是推行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷牟⑿写胧?/p>
（1）完善相關(guān)法規(guī)中注冊會計師法律責(zé)任
我國有關(guān)注冊會計師的法律責(zé)任分散在《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律法規(guī)中，由于立法技術(shù)等方面的原因，不同法律對注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)定不完全一致，甚至相互矛盾，因此為了規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，必須消除法律之間的矛盾和不協(xié)調(diào)，保持執(zhí)法的一致性；其次，提高責(zé)任認(rèn)定的可操作性。我國法律明確規(guī)定注冊會計師僅就自身的重大過失和欺詐行為承擔(dān)法律責(zé)任，但缺乏區(qū)分普通過失、重大過失與欺詐的標(biāo)準(zhǔn)，所以應(yīng)根據(jù)歸責(zé)原則與作為性質(zhì)對其進行界定，同時明確追究行政責(zé)任、民事責(zé)任與刑事責(zé)任的依據(jù)，以進一步明確何種行為追究何種責(zé)任。
（2）完善民事責(zé)任制度
我國法律法規(guī)對注冊會計師的民事與刑事責(zé)任規(guī)定太籠統(tǒng)，特別是對民事責(zé)任規(guī)定缺乏可操作性，客觀上助長了會計師事務(wù)所和注冊會計師的投機行為，因此迫切需要落實會計師的民事賠償責(zé)任，應(yīng)考慮：明確民事責(zé)任對象，參照其他國家的經(jīng)驗確定審計受益第三者的范圍，落實會計師承擔(dān)責(zé)任的具體對象范圍；建立舉證責(zé)任倒置制度，降低業(yè)外人士特別是會計報表的利害關(guān)系人如廣大股民的訴訟難度；健全訴訟機制，簡化訴訟程序，提高訴訟效率。另外，還應(yīng)采取一系列措施嚴(yán)格業(yè)務(wù)檢查制度，加大注冊會計師行業(yè)的社會監(jiān)督力度。
（3）擴大宣傳，使注冊會計師真正建立起現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?/p>
加強對新會計準(zhǔn)則、審計準(zhǔn)則的培訓(xùn)和宣傳工作，擴大這些準(zhǔn)則的影響，使注冊會計師真正建立起現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?。注冊會計師在審計工作中站在風(fēng)險的高度上制定審計程序，使審計人員由被動地承受審計風(fēng)險到主動地控制審計風(fēng)險，審計風(fēng)險的理論與過程緊密結(jié)合。這些都有利于注冊會計師提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量、降低審計風(fēng)險。
綜上所述，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橹贫然A(chǔ)審計的完善和發(fā)展，是現(xiàn)代職業(yè)審計的必然發(fā)展趨勢，在實踐中，尚無完整的模式可參照執(zhí)行，需要根據(jù)中國的具體國情，在實踐中不斷完善。因此，注冊會計師在現(xiàn)階段，應(yīng)首先接受現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?，在?zhí)業(yè)過程中，將風(fēng)險評估貫穿審計的全過程，不斷探索現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷姆椒ǎ詫徲嬶L(fēng)險降低到最低可接受水平，提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平。相信隨著現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹饾u發(fā)展和完善，將在注冊會計師職業(yè)界得到普遍的認(rèn)可，尤其是新的審計準(zhǔn)則在明年的運用，也必將全面提升注冊會計師的執(zhí)業(yè)形象。
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