周 眙 張峰

（中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院 北京100872）

基于COSO框架的A公司內(nèi)部控制評(píng)估研究

周 眙 張峰

（中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院 北京100872）

本文以COSO框架的內(nèi)部控制理論為基點(diǎn)，對(duì)公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀進(jìn)行了評(píng)估分析并提出了相應(yīng)對(duì)策。通過(guò)實(shí)例研究，嘗試構(gòu)建上市公司內(nèi)部控制的評(píng)估框架體系，以期為上市公司內(nèi)部控制提供參考。

COSO框架 內(nèi)部控制 評(píng)估體系

一、引言

由于對(duì)內(nèi)部控制的建設(shè)與執(zhí)行不足，對(duì)于內(nèi)部控制的評(píng)估工作目前在我國(guó)基本處于一個(gè)缺位的狀態(tài)，只有極少數(shù)規(guī)范企業(yè)有針對(duì)本企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)和執(zhí)行情況進(jìn)行測(cè)試評(píng)價(jià)的評(píng)估機(jī)制。COSO報(bào)告是目前國(guó)內(nèi)外最為權(quán)威的內(nèi)部控制理論，其內(nèi)涵與外延比以往何一個(gè)內(nèi)控概念都要深刻和寬泛。根據(jù)COSO內(nèi)部控制框架的定義，內(nèi)部控制是受企業(yè)董事會(huì)、管理層和其他人員的影響，被設(shè)計(jì)出來(lái)為運(yùn)行的效率和效果、財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性、法律法規(guī)的遵循性提供合理保證的流程。內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)督五個(gè)基本要素。本文的主要研究目標(biāo)在于：基于COSO內(nèi)部控制框架，通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制診斷評(píng)估方法的研究，解決內(nèi)部控制診斷評(píng)估的以下問(wèn)題：其一，內(nèi)部控制評(píng)估要點(diǎn)的問(wèn)題；其二，內(nèi)部控制評(píng)估要點(diǎn)的評(píng)價(jià)內(nèi)容問(wèn)題；其三，內(nèi)部控制評(píng)估要點(diǎn)的應(yīng)用問(wèn)題。

表1 調(diào)查問(wèn)卷統(tǒng)計(jì)結(jié)果樣板表

表2 調(diào)查問(wèn)卷統(tǒng)計(jì)結(jié)果表

二、研究設(shè)計(jì)及調(diào)查結(jié)果分析

（一）A公司概況 A公司的主要經(jīng)營(yíng)房地產(chǎn)開發(fā)，銷售商品房；物業(yè)管理；新技術(shù)及產(chǎn)品項(xiàng)目投資；企技術(shù)開發(fā)服務(wù)咨詢；出租辦公用房、商業(yè)用房。按深圳證券交易所《上市公司行業(yè)分類結(jié)果》屬房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。

（二）內(nèi)部制度現(xiàn)狀評(píng)價(jià)方法 通過(guò)發(fā)放并統(tǒng)計(jì)調(diào)查表、訪談、對(duì)各種文件研究，將公司各方面人員指出的風(fēng)險(xiǎn)與缺陷整理出脈絡(luò)，從中分析它們的相關(guān)性與緊要性，明確公司當(dāng)前應(yīng)當(dāng)在哪些領(lǐng)域做出改進(jìn)，并根據(jù)范圍選定建議主題?，F(xiàn)狀調(diào)研方法：針對(duì)目標(biāo)企業(yè)A房地產(chǎn)公司的具體情況，依據(jù)問(wèn)題調(diào)查的評(píng)價(jià)思路組織診斷評(píng)估工作。為了比較完整記錄調(diào)查過(guò)程，保證診斷評(píng)估結(jié)果的有理有據(jù)、有據(jù)可查，保證診斷評(píng)估過(guò)程的可重復(fù)執(zhí)行性和可驗(yàn)證性，在診斷過(guò)程中設(shè)計(jì)一套與內(nèi)部控制（控制環(huán)境、信息與溝通、監(jiān)督）相配套的內(nèi)部控制調(diào)查問(wèn)卷。最大部分的診斷評(píng)估工作將圍繞著內(nèi)部控制調(diào)查問(wèn)卷進(jìn)行，可以說(shuō)只要把問(wèn)卷的每一項(xiàng)按照要求填寫，就基本完成了調(diào)查取證的工作。除了調(diào)查問(wèn)卷外，還進(jìn)行了一些正式訪談或臨時(shí)訪談，訪談的內(nèi)容也是圍繞內(nèi)部控制評(píng)估要點(diǎn)來(lái)展開。調(diào)查對(duì)象及問(wèn)卷發(fā)放回收：在整個(gè)初期的調(diào)查過(guò)程中，調(diào)查對(duì)象有基層員工、中層主管、部門經(jīng)理、高層經(jīng)理人、董事。針對(duì)公司中高層管理人員發(fā)放調(diào)查表33份（收回有效問(wèn)卷23份），在調(diào)查過(guò)程中正式訪談32人次以及多次臨時(shí)訪談。調(diào)查問(wèn)卷內(nèi)容：調(diào)查問(wèn)卷的問(wèn)題內(nèi)容主要圍繞內(nèi)部控制評(píng)估要點(diǎn)的內(nèi)容來(lái)展開，對(duì)于每個(gè)評(píng)估要點(diǎn)都有相應(yīng)的評(píng)價(jià)內(nèi)容。統(tǒng)計(jì)方法：分別統(tǒng)計(jì)董事、高級(jí)經(jīng)理、部門經(jīng)理和員工的調(diào)查結(jié)果，以及合并的調(diào)查結(jié)果。以下為統(tǒng)計(jì)樣例：

在按四類（董事、高級(jí)、部門經(jīng)理、員工）口徑統(tǒng)計(jì)內(nèi)部控制表現(xiàn)的基礎(chǔ)上，主要以合并調(diào)查結(jié)果綜合形成公司內(nèi)控的現(xiàn)狀評(píng)價(jià)，從中得出公司在當(dāng)前乃至今后的運(yùn)營(yíng)中應(yīng)解決的問(wèn)題。

（三）A房地產(chǎn)公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀評(píng)估 經(jīng)過(guò)問(wèn)卷調(diào)查得到如下結(jié)果：

（1）A房地產(chǎn)公司內(nèi)部控制調(diào)查結(jié)果分析。全部董事都認(rèn)為公司在誠(chéng)信原則與道德價(jià)值觀、管理哲學(xué)與風(fēng)格、治理結(jié)構(gòu)都是做得不錯(cuò)的，沒有出現(xiàn)問(wèn)題，認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題的有：組織與授權(quán)、信息與溝通、監(jiān)督，而其中最嚴(yán)重的是信息有關(guān)的內(nèi)部控制，至少有超過(guò)60%的董事認(rèn)為信息的系統(tǒng)構(gòu)建以及其他方面已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題。超過(guò)40%的董事認(rèn)為組織與授權(quán)未來(lái)很可能會(huì)出現(xiàn)問(wèn)題。在高級(jí)經(jīng)理類群里，認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題的選項(xiàng)還是集中在：組織與授權(quán)的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)、信息系統(tǒng)的構(gòu)建、信息的傳遞（超過(guò)40%的高級(jí)經(jīng)理認(rèn)為這些方面已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題）。在部門經(jīng)理類群里，認(rèn)為公司內(nèi)部控制已經(jīng)出現(xiàn)不少問(wèn)題，超過(guò)40%的認(rèn)為信息和溝通已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題，差不多30%認(rèn)為組織與授權(quán)已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題。在員工類群里，調(diào)查表顯示員工們地選擇是比較分散，超過(guò)30%的認(rèn)為主要有誠(chéng)信原則與道德價(jià)值觀的誘因不能消除、職務(wù)能力的模型構(gòu)建、信息的分析與處理、持續(xù)監(jiān)督的資產(chǎn)核查這些方面已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題。從上面的調(diào)查表可以看出，超過(guò)30%認(rèn)為的已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題的選項(xiàng)有：信息的系統(tǒng)構(gòu)建、信息的獲取與使用、組織與授權(quán)的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)、信息的分析與處理以及信息的傳遞。低于10%的問(wèn)題有：誠(chéng)信原則和道德價(jià)值觀和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格以及治理結(jié)構(gòu)的所有評(píng)估要點(diǎn)；組織與授權(quán)的縱向結(jié)構(gòu)；職務(wù)能力要求的模型應(yīng)用；外部溝通；持續(xù)監(jiān)督的信息反饋、系統(tǒng)組織與職能、對(duì)外部信息的使用、審計(jì)人員的能力與地位；個(gè)別評(píng)估的范圍與頻率、督察人員能力與地位。按照調(diào)查表的合并部分，主要以選A（已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題）答案的比例，再加上訪談?dòng)涗泚?lái)對(duì)A房地產(chǎn)公司的內(nèi)部控制現(xiàn)狀做出評(píng)價(jià)。我們首先認(rèn)為：超過(guò)30%選A答案的選項(xiàng)是公司目前急需解決的問(wèn)題；低于30%大于10%是應(yīng)該密切關(guān)注的問(wèn)題；低于10%的選項(xiàng)是以后幾年需要解決的問(wèn)題。然后，在訪談中我們了解到，普遍反映組織與授權(quán)和信息與溝通已經(jīng)嚴(yán)重影響到公司的運(yùn)營(yíng)。因?yàn)樨?zé)權(quán)的不明確，以致公司在項(xiàng)目的成本管理和進(jìn)度管理中總是出現(xiàn)相同的問(wèn)題，學(xué)習(xí)成本太高。信息系統(tǒng)的問(wèn)題是一個(gè)全方面的問(wèn)題，而在房地產(chǎn)行業(yè)中，對(duì)信息的把握是非常關(guān)鍵的一個(gè)環(huán)節(jié)，從初期的項(xiàng)目獲取到最后的市場(chǎng)營(yíng)銷都對(duì)內(nèi)部和外部信息有著很大的依賴。另外，在訪談中，絕大部分都認(rèn)為誠(chéng)信原則和道德價(jià)值觀、治理結(jié)構(gòu)都是沒問(wèn)題的，并且認(rèn)為以后可能會(huì)出問(wèn)題的也占很少一部分。可以看出，公司的運(yùn)營(yíng)環(huán)境和企業(yè)文化都是不錯(cuò)的?？偟膩?lái)說(shuō)，公司的運(yùn)作環(huán)境是比較好的，只是公司的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)以及信息平臺(tái)的構(gòu)建及使用出現(xiàn)了比較大問(wèn)題，是我們必須立刻解決的。

（2）A房地產(chǎn)公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀評(píng)價(jià)。從上面的調(diào)查我們可以看到A公司的控制環(huán)境中的誠(chéng)信原則與道德價(jià)值觀、管理哲學(xué)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、治理結(jié)構(gòu)還是比較好的，但是組織與授權(quán)、職務(wù)能力要求方面卻已明顯出現(xiàn)問(wèn)題。通過(guò)訪談，我們了解到這些問(wèn)題主要是由下面幾個(gè)原因引起的：公司管理層組合來(lái)自于有近十多年的國(guó)有企業(yè)，受原來(lái)國(guó)有企業(yè)的傳統(tǒng)影響，對(duì)公司事物的判斷取決于長(zhǎng)官意志，并沒有西方企業(yè)的民主思想，這也是公司內(nèi)部控制不能有效執(zhí)行的重要因素，也將是企業(yè)長(zhǎng)期穩(wěn)定健康發(fā)展的障礙。在A公司中，盡管至今沒有因?yàn)轭I(lǐng)導(dǎo)的這種長(zhǎng)官意識(shí)而出現(xiàn)重大事故，但是在房地產(chǎn)行業(yè)，尤其在項(xiàng)目獲取這一項(xiàng)，要是經(jīng)常是由某個(gè)領(lǐng)導(dǎo)說(shuō)了算，遲早是會(huì)出問(wèn)題并且是大問(wèn)題。在A公司的管理層，施工安全是第一位的，如何確保項(xiàng)目進(jìn)度是第二位。其管理哲學(xué)及經(jīng)營(yíng)風(fēng)格主要體現(xiàn)在企業(yè)可接受風(fēng)險(xiǎn)的程度排序依次為內(nèi)部控制、施工進(jìn)度、施工安全，也就是說(shuō)，一定的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)是可以為管理層所接受的。而在關(guān)鍵崗位的人員輪換方面，如在采購(gòu)業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)、數(shù)據(jù)處理、資產(chǎn)管理等崗位都不可能實(shí)現(xiàn)。人員的配備也不有利于內(nèi)部控制的實(shí)施。在對(duì)待財(cái)務(wù)報(bào)告的態(tài)度方面，管理層對(duì)數(shù)據(jù)處理和會(huì)計(jì)職能的態(tài)度以及對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性和安全性的關(guān)心程度也是有限的。而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的態(tài)度包括對(duì)會(huì)計(jì)處理方法、會(huì)計(jì)原則的運(yùn)用、財(cái)務(wù)信息的披露和會(huì)計(jì)記錄的重視程度也不能達(dá)到公司內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。A公司是在組織結(jié)構(gòu)設(shè)置的基礎(chǔ)上，設(shè)立授權(quán)的方式，明確各部門或各崗位及其人員的權(quán)力和所承擔(dān)的責(zé)任。在公司里，組織結(jié)構(gòu)是公司內(nèi)部控制任務(wù)的承擔(dān)部門，崗位是部門控制任務(wù)落實(shí)的最小單位，權(quán)限是各部門和崗位執(zhí)行控制任務(wù)的條件，責(zé)任是部門、崗位和人員執(zhí)行控制任務(wù)的基本保證。在A公司，總公司與子公司的權(quán)責(zé)分派存在一定的缺陷，總公司現(xiàn)在還是比較集權(quán)的，從而子公司即項(xiàng)目公司的運(yùn)營(yíng)在一定程度上總會(huì)出現(xiàn)這樣或那樣的問(wèn)題，就算有問(wèn)題也不能及時(shí)得到解決，使得成本大大增加。在各部門之間也出現(xiàn)權(quán)責(zé)不分明、權(quán)責(zé)分派不恰當(dāng)?shù)膯?wèn)題，如采購(gòu)材料一直是由采購(gòu)部門全權(quán)負(fù)責(zé)，但是材料采購(gòu)標(biāo)準(zhǔn)是必須由設(shè)計(jì)部門來(lái)做的，要不就會(huì)出現(xiàn)材料采購(gòu)回來(lái)用不上的現(xiàn)象。另外，A公司的內(nèi)部控制的實(shí)施的核心力量仍然是公司的管理層、關(guān)鍵的職能部門及關(guān)鍵控制崗位的員工。沒有外部支持，內(nèi)部控制中的關(guān)鍵點(diǎn)就顯得尤為重要，如何在如此少的人員的情況下，既要保證正常的生產(chǎn)，又要保證內(nèi)部控制制度的有效運(yùn)行，對(duì)公司管理層來(lái)說(shuō)，是個(gè)極大的挑戰(zhàn)，也是體現(xiàn)公司管理水平的重要標(biāo)志。A公司目前還沒有建立一個(gè)比較系統(tǒng)的信息系統(tǒng)，每個(gè)信息板塊都是獨(dú)立的，這不但會(huì)有很高的學(xué)習(xí)成本，還嚴(yán)重危害了公司的靈活運(yùn)轉(zhuǎn)。在A公司，采購(gòu)信息、成本信息、進(jìn)度信息、市場(chǎng)信息都是由不同的部門來(lái)分開處理的，由于信息不能及時(shí)的傳遞，造成的重復(fù)成本是難以估量的。財(cái)務(wù)信息也是獨(dú)立的，除了提供信息披露，并沒有對(duì)公司的提高經(jīng)營(yíng)效率提供應(yīng)有的作用。所以，在A公司信息系統(tǒng)的構(gòu)建是內(nèi)部控制當(dāng)前必須解決的問(wèn)題。在A公司，信息溝通的方式為自上而下的模式，員工很難將自己對(duì)公司的想法或是建議向上有效地反映，同樣，對(duì)在工作中發(fā)現(xiàn)的控制缺陷，也很難把握溝通尺度，不能確定反映的問(wèn)題是否會(huì)觸犯管理層的利益。在A公司，缺乏有效的溝通機(jī)制也是制約內(nèi)部控制的重要障礙。因?yàn)閱T工不能將自己的想法和意識(shí)與他人（包括上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)）進(jìn)行有效的交流和溝通，勢(shì)必會(huì)影響員工的工作積極性和創(chuàng)新能力，對(duì)其在工作發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題和隱患，也就沒有有效的解決途徑，對(duì)內(nèi)部控制制度來(lái)說(shuō)，存在著極大的風(fēng)險(xiǎn)。比如在每年的年度工作計(jì)劃制定工作，員工自身無(wú)法參與到來(lái)年工作計(jì)劃的制定過(guò)程中，只能是領(lǐng)導(dǎo)怎么安排，自己怎么去實(shí)行，而不是個(gè)互動(dòng)的過(guò)程，不是上下級(jí)雙方共同探討明年的工作計(jì)劃，對(duì)員工來(lái)說(shuō)缺乏挑戰(zhàn)性和成就感。在A公司，由于管理層只關(guān)心項(xiàng)目的進(jìn)度，對(duì)項(xiàng)目建設(shè)期間的各部門內(nèi)部控制自查的工作沒有足夠的重視，導(dǎo)致各部門按照各自對(duì)內(nèi)部控制制度的理解來(lái)開展工作，是否存在內(nèi)部控制方面的漏洞，沒有合適的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)衡量，也沒有人來(lái)對(duì)照檢查執(zhí)行情況。另外，在A公司，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的功能并沒有得到真正的發(fā)揮，現(xiàn)在的內(nèi)部審計(jì)只是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)，缺少對(duì)各類經(jīng)營(yíng)活動(dòng)例如項(xiàng)目獲取等的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估做出應(yīng)有的審計(jì)，公司無(wú)形之中的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)并沒有得到有效的控制。而要防范公司經(jīng)營(yíng)或是項(xiàng)目建設(shè)期間的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，就必須要有來(lái)自上面及外部的監(jiān)督，沒有監(jiān)督，就很難保證內(nèi)部控制制度被正確有效地執(zhí)行。

（四）A房地產(chǎn)公司內(nèi)控改進(jìn)建議 我們僅對(duì)A房地產(chǎn)公司目前急需解決的問(wèn)題即超過(guò)30%認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題的選項(xiàng)做出分析和提出改進(jìn)建議.目前急需解決的問(wèn)題有：信息的系統(tǒng)構(gòu)建、信息的獲取與使用、組織與授權(quán)的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)、信息的分析與處理以及信息的傳遞。（1）信息與溝通。在信息的系統(tǒng)構(gòu)建這個(gè)選項(xiàng)，超過(guò)80%的董事和50%的經(jīng)理（包括高級(jí)經(jīng)理和部門經(jīng)理）認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題，由此可以看信息的系統(tǒng)構(gòu)建已經(jīng)是個(gè)嚴(yán)重問(wèn)題。在我們的訪談中了解到，現(xiàn)有的信息系統(tǒng)根本不能滿足公司現(xiàn)有業(yè)務(wù)的發(fā)展，因?yàn)樾畔⒌牟粫惩ㄒ呀?jīng)造成巨大損失，信息系統(tǒng)的構(gòu)建和完善已經(jīng)是刻不容緩的事。在公司的信息系統(tǒng)構(gòu)建時(shí)確保信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)的適用性，當(dāng)前公司首先需建立市場(chǎng)信息系統(tǒng)、采購(gòu)信息系統(tǒng)、成本管理信息系統(tǒng)、進(jìn)度管理信息系統(tǒng)。在這些信息系統(tǒng)的構(gòu)建中，應(yīng)該有高層的參與，各相關(guān)部門也要參與設(shè)計(jì)，對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行必要的培訓(xùn)。在信心的獲取及使用這個(gè)選項(xiàng)中，超過(guò)60%的董事和42%的經(jīng)理認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題，我們?cè)谠L談中了解到：現(xiàn)有的信息需求識(shí)別和獲取能力不足以支持將來(lái)產(chǎn)品策劃、采購(gòu)、項(xiàng)目營(yíng)銷等許多環(huán)節(jié)；公司也缺乏專門的職能對(duì)實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)目標(biāo)的信息需求進(jìn)行識(shí)別；財(cái)務(wù)對(duì)賬正常進(jìn)行，但由于人員精力受限，在業(yè)務(wù)活動(dòng)中監(jiān)控不足。信息的獲取及使用已經(jīng)影響到正常開展業(yè)務(wù)的效率，解決此問(wèn)題也是當(dāng)務(wù)之急。在信息的分析與處理選項(xiàng)中，超過(guò)60%的董事和17%的經(jīng)理認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題，另外，超過(guò)30%的員工也認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題。在訪談中了解到：因?yàn)楣镜臎Q策權(quán)相對(duì)收得較緊，所以流向高管的信息缺乏充分的分析和篩選；系統(tǒng)和信息源的缺陷，使信息處理的結(jié)果難為戰(zhàn)略決策、實(shí)際業(yè)務(wù)、風(fēng)險(xiǎn)管理服務(wù)信息；分析的職能不夠?qū)I(yè)，有時(shí)只是上級(jí)的要求才著手一些分析工作，缺乏對(duì)目標(biāo)和效果的要求。而房地產(chǎn)業(yè)是一個(gè)對(duì)信息質(zhì)量和信息速度依賴很強(qiáng)的行業(yè)，從項(xiàng)目獲取、建筑安裝到最后產(chǎn)品營(yíng)銷都必須對(duì)公司內(nèi)外的信息有比較全面的掌握。在信息的傳遞選項(xiàng)中，超過(guò)60%的董事和33%的經(jīng)理認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題，在訪談中我們了解到：對(duì)報(bào)告的流轉(zhuǎn)沒有足夠細(xì)致的時(shí)間規(guī)定，所以審批經(jīng)常會(huì)有拖沓；公司缺乏信息傳遞的平臺(tái)，不同項(xiàng)目之間出現(xiàn)許多重復(fù)犯錯(cuò)，重復(fù)學(xué)習(xí)的現(xiàn)象；信息傳遞不夠正式，許多只是通過(guò)管理層的口頭指示，以致出現(xiàn)問(wèn)題無(wú)法追究責(zé)任?？偟膩?lái)說(shuō)，主要還是缺少一個(gè)信息傳遞的平臺(tái)，所以本公司的信息既不能及時(shí)傳遞，也沒達(dá)到充分利用信息的效果。對(duì)于信息的傳遞給出如下建議：關(guān)于信息的傳遞，我們需要做好的主要有兩點(diǎn)：一是做好信息傳遞流程的規(guī)定，二是能保證傳遞流程的實(shí)行。在信息的傳遞改進(jìn)時(shí)，需要對(duì)全體信息需求進(jìn)行的分析歸類來(lái)設(shè)置相應(yīng)的流程，對(duì)信息傳送途徑的兩個(gè)端點(diǎn)涉及的所有部門、傳送時(shí)間、傳送信息的類型和性質(zhì)進(jìn)行明確設(shè)置。從調(diào)查中可以看出，信息系統(tǒng)是A公司整個(gè)內(nèi)部控制中最薄弱的環(huán)節(jié)，也是必須立刻要解決的問(wèn)題，我們建議公司成立專門的信息系統(tǒng)部門，由公司高層牽頭，多部門參與。（2）組織與授權(quán)的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)。在組織與授權(quán)的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)選項(xiàng)中，超過(guò)60%的董事和33%的經(jīng)理認(rèn)為已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題，在訪談中我們了解到：相對(duì)于制度規(guī)定的權(quán)責(zé)設(shè)置，實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中的權(quán)力顯著向公司高級(jí)管理層更集中，員工雖被要求承擔(dān)諸如成本、進(jìn)度等方面的責(zé)任，但實(shí)際缺乏與之配套的權(quán)力。而這也造成制度規(guī)定的績(jī)效考核制度難以實(shí)行，即實(shí)際上的無(wú)責(zé)。在公司運(yùn)營(yíng)過(guò)程中，已經(jīng)出現(xiàn)過(guò)因權(quán)責(zé)不對(duì)等而無(wú)法進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰的事，合理的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)也是目前提高員工士氣所必需的。對(duì)于組織與授權(quán)的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)我們給出如下建議：責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)主要建立各層次、各部門在權(quán)力和責(zé)任方面的分工及相互關(guān)系。在本公司要做到有合理的責(zé)權(quán)結(jié)構(gòu)就必須做到以下幾點(diǎn)：部門經(jīng)理和公司職員的責(zé)任和權(quán)限被清晰的定義；所有員工的權(quán)力和責(zé)任是對(duì)等的，只有職責(zé)沒有職權(quán)或權(quán)限太小，職責(zé)承擔(dān)人的積極性、主動(dòng)性都會(huì)受到約束，只有職權(quán)而沒有相應(yīng)責(zé)任必將導(dǎo)致權(quán)力濫用和“瞎指揮”；員工應(yīng)該具備與其權(quán)責(zé)相匹配的經(jīng)驗(yàn)和能力；建立基于員工權(quán)責(zé)的績(jī)效考核制度，并能切實(shí)實(shí)行。另外，在梳理公司的權(quán)、責(zé)、利體系，使三者協(xié)調(diào)匹配的同時(shí)，公司也應(yīng)給予員工成長(zhǎng)的空間，對(duì)于非道德層面的錯(cuò)誤，應(yīng)允許員工犯錯(cuò)。

三、結(jié)語(yǔ)

本文研究發(fā)現(xiàn)：其一，內(nèi)部控制評(píng)估要點(diǎn)的問(wèn)題。通過(guò)對(duì)國(guó)內(nèi)外內(nèi)部控制不同理論和實(shí)踐的比較，我們確定了以COSO內(nèi)部控制框架作為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，并且通過(guò)在A房地產(chǎn)公司的驗(yàn)證中取得了初步的成功。應(yīng)該說(shuō)是基本解決了該問(wèn)題，但是該標(biāo)準(zhǔn)距離作為行業(yè)或所有企業(yè)的通用標(biāo)準(zhǔn)還有待進(jìn)一步完善；其二，內(nèi)部控制評(píng)估要點(diǎn)的應(yīng)用問(wèn)題。針對(duì)目前存在的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和應(yīng)用脫節(jié)的問(wèn)題，通過(guò)對(duì)A房地產(chǎn)公司內(nèi)部進(jìn)行診斷評(píng)估，并針對(duì)評(píng)估的結(jié)果提出了完善內(nèi)部控制的建議。通過(guò)研究目標(biāo)與研究結(jié)果的對(duì)比，雖然說(shuō)在有些方面還不能說(shuō)是完美，但也取得了一定的成果。本課題最大的突破在于具有一個(gè)比較系統(tǒng)化的內(nèi)部控制評(píng)估體系是對(duì)內(nèi)部控制診斷評(píng)估的一個(gè)比較全面的解決方案，具有比較強(qiáng)的可操作性和系統(tǒng)性。內(nèi)部控制診斷評(píng)估是一個(gè)新興的課題，無(wú)論在理論研究和實(shí)踐應(yīng)用中，都還有很多有待完善的地方。本文的評(píng)價(jià)結(jié)果還在一定程度上依賴于評(píng)價(jià)人員的主觀判斷，內(nèi)部控制的固有缺陷也影響到待我們?cè)\斷評(píng)估結(jié)果，對(duì)于這一點(diǎn)需要對(duì)內(nèi)部控制診斷評(píng)估進(jìn)行更加深入的研究。

［1］牛成喆：《COSO框架下的內(nèi)部控制》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2005年版。

［2］《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》（2006年）。

［3］王立勇：《杜絕內(nèi)患——企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)分析》，中國(guó)經(jīng)濟(jì)出版社2004年版。

［4］李鳳鳴：《內(nèi)部控制學(xué)》，北京大學(xué)出版社2002年版。

［5］李鳳鳴：《內(nèi)部控制評(píng)價(jià)》，中國(guó)時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社2002年版。

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［8］潘秀麗：《企業(yè)內(nèi)部控制研究》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2005年版。

［9］COSO.1994.InternalControl-integrated Framework.

周 眙（1983-），女，天津市人，中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院博士研究生

張 峰（1978-），男，河南漣源人，中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院碩士研究生

（編輯 聶慧麗）