□文/林 昀

從委托代理角度審視事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理

□文/林 昀

我國事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)中，上級(jí)主管部門與事業(yè)單位經(jīng)營者以及經(jīng)營者與會(huì)計(jì)人員之間也存在委托代理關(guān)系。從委托代理關(guān)系角度審視事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，對于解決現(xiàn)實(shí)中存在的問題，改進(jìn)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理工作，完善事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理制度，有非常重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。

事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理；委托代理關(guān)系；代理成本；逆向選擇；道德風(fēng)險(xiǎn)

事業(yè)單位是由國家機(jī)關(guān)舉辦或者是其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的，是為了社會(huì)公益目的而從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動(dòng)的社會(huì)服務(wù)組織。由于事業(yè)單位的社會(huì)公益目的，決定了事業(yè)單位的經(jīng)營具有不同于企業(yè)的特點(diǎn)，事業(yè)單位的資金主要由財(cái)政撥入，事業(yè)單位的經(jīng)營不以盈利為目的。也正是由于事業(yè)單位的這種經(jīng)營特點(diǎn)，使事業(yè)單位的資金管理及使用具備很明顯的委托代理關(guān)系。因此，從委托代理關(guān)系的角度審視事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理，對于完善其財(cái)務(wù)管理制度具有非常重要的意義。

一、委托代理理論

（一）委托代理關(guān)系。按照詹森和威廉·麥克琳的定義，委托代理關(guān)系是指一種契約關(guān)系，根據(jù)這個(gè)契約，一個(gè)或多個(gè)行為主體可以指定雇傭另一個(gè)行為主體為其提供服務(wù)，并根據(jù)其提供服務(wù)的數(shù)量和質(zhì)量支付相應(yīng)的報(bào)酬。以企業(yè)為例，詹森和麥克琳認(rèn)為，一個(gè)企業(yè)組織是由一系列不同層次的委托代理關(guān)系組成的總體，當(dāng)委托人雇傭代理人完成某項(xiàng)工作，并授予代理人一定的決策權(quán)時(shí)，代理關(guān)系便成立了。委托人和代理人在交易過程中作為兩個(gè)獨(dú)立的行為主體，會(huì)在一定的約束條件下各自追求效用的最大化。在這個(gè)過程中，由于委托人和代理人面臨不確定性風(fēng)險(xiǎn)，他們掌握的信息處于非對稱狀態(tài)，并且委托人和代理人的目標(biāo)函數(shù)不一致，代理人有可能利用委托人的授權(quán)而從事有可能損害委托人利益的活動(dòng)，從而出現(xiàn)委托代理問題。委托人要減少委托代理問題，必須支付一定的代理成本。

（二）代理成本。所謂代理成本，就是指所有者與經(jīng)營者之間訂立各種契約的費(fèi)用?？梢苑譃槿糠郑阂皇俏腥说谋O(jiān)督成本，即委托人為了激勵(lì)和監(jiān)控代理人，以使代理人為其利益而盡力工作的成本；二是代理人的擔(dān)保成本，即代理人用以保證不采取危害委托人利益的行為的成本，如果出現(xiàn)了那種行為，將給予賠償；三是剩余損失，即委托人因代理人代行決策而產(chǎn)生的一種價(jià)值損失。

代理成本出現(xiàn)的一個(gè)最重要原因就是委托人和代理人之間存在著較為嚴(yán)重的信息不對稱。代理人直接從事經(jīng)營活動(dòng)，掌握著資金的流入和流出，在一定的授權(quán)范圍內(nèi)負(fù)責(zé)內(nèi)部資源的配置，控制著各項(xiàng)費(fèi)用的支出，處于相對的信息優(yōu)勢。而委托人則處于信息劣勢。在這種信息不對稱的情況下，代理人就有可能利用信息優(yōu)勢為自己謀取額外的利益。這種額外的利益主要體現(xiàn)在對剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)的控制上。

（三）剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)。由于不確定性的存在，所有者和經(jīng)營者之間的合約不可能是完全的，因此將無法完全以合約表現(xiàn)的部分稱為剩余，而與剩余有關(guān)的一些權(quán)利，稱為剩余權(quán)。剩余權(quán)包括剩余索取權(quán)與剩余控制權(quán)。

剩余索取權(quán)是財(cái)產(chǎn)權(quán)中的一項(xiàng)重要權(quán)利，它是針對不確定性產(chǎn)生的利潤而言的，指的是在契約中沒有特別規(guī)定的活動(dòng)的決策權(quán)。當(dāng)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)統(tǒng)一時(shí)，不存在各個(gè)不同的主體對利益的分割，因而不存在剩余索取權(quán)歸誰所有的問題。當(dāng)存在所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離時(shí)，剩余索取權(quán)作為一項(xiàng)對剩余進(jìn)行索取的權(quán)利，即對總產(chǎn)品扣除了所有簽約要素的報(bào)酬之后的剩余利益的占有權(quán)，如何在所有者和經(jīng)營者之間進(jìn)行分配，便成為委托代理關(guān)系下的一個(gè)重要問題。

剩余控制權(quán)是指對于企業(yè)的一些生死攸關(guān)的決策的權(quán)利，是指在契約中不能明確規(guī)定的那部分控制權(quán)的權(quán)力，它是相對于條款已經(jīng)列明的或者已作規(guī)定的特定控制權(quán)來說的。一般認(rèn)為，只有所有者才有這種權(quán)力，所以有人認(rèn)為剩余控制權(quán)具備所有權(quán)的一些性質(zhì)：剩余控制權(quán)是普遍存在的；剩余控制權(quán)具有可分割性；剩余控制權(quán)具有可讓渡性。這些可分割、可讓渡的性質(zhì)決定了所有者和經(jīng)營者之間會(huì)存在對剩余控制權(quán)的博弈。

二、事業(yè)單位財(cái)務(wù)委托代理關(guān)系理論分析

（一）事業(yè)單位財(cái)務(wù)代理關(guān)系目標(biāo)函數(shù)分析

1、事業(yè)單位與上級(jí)主管部門之間。事業(yè)單位為了進(jìn)行文化、教育、衛(wèi)生等公益服務(wù)性經(jīng)營，由上級(jí)政府主管部門以財(cái)政撥款的方式撥入資金進(jìn)行運(yùn)營。就事業(yè)單位的資金使用來說，上級(jí)主管部門是委托人，將其社會(huì)服務(wù)性事務(wù)委托給事業(yè)單位來經(jīng)營，由事業(yè)單位來進(jìn)行有關(guān)資金的運(yùn)作，并從事業(yè)單位提交的財(cái)務(wù)報(bào)告中了解其經(jīng)營情況以及決定下一年的資金撥入情況。事業(yè)單位是代理人，接受上級(jí)主管部門的委托，運(yùn)作事業(yè)資金以經(jīng)營好有關(guān)事務(wù)，事業(yè)單位有義務(wù)通過向上級(jí)主管部門提交有效的財(cái)務(wù)報(bào)告，使其知曉資金運(yùn)用情況并憑借財(cái)務(wù)報(bào)告獲得下一年的財(cái)政資金。在此過程中，事業(yè)單位與上級(jí)主管部門的目標(biāo)函數(shù)顯然不一致。事業(yè)單位希望能通過財(cái)務(wù)報(bào)告反映的財(cái)務(wù)狀況爭取到更多的財(cái)政資金，利用這些財(cái)政資金一方面提供社會(huì)服務(wù)，履行其職能；另一方面能為其職工爭取更多的福利。上級(jí)主管部門則要考慮如何更有效率地使用財(cái)政資金，實(shí)現(xiàn)財(cái)政資金在社會(huì)范圍內(nèi)更好的配置。

2、事業(yè)單位與會(huì)計(jì)人員之間。事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的具體事務(wù)是由會(huì)計(jì)人員來進(jìn)行的，會(huì)計(jì)人員按照日常的資金流入、流出，做出詳細(xì)的會(huì)計(jì)報(bào)表，以反映事業(yè)單位的資金運(yùn)用情況。在事業(yè)單位與會(huì)計(jì)人員之間也存在一層委托代理關(guān)系，事業(yè)單位作為委托人，會(huì)計(jì)人員作為代理人。不過，事業(yè)單位和會(huì)計(jì)人員盡管具體目標(biāo)有差別，但在共同利益下其總體目標(biāo)是一致的。因此，對事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理，主要是在事業(yè)單位與上級(jí)主管部門之間的委托代理關(guān)系下進(jìn)行的分析。

（二）事業(yè)單位財(cái)務(wù)代理關(guān)系中的信息不對稱分析。信息不對稱是指事業(yè)單位和上級(jí)主管部門擁有的財(cái)務(wù)信息在數(shù)量上是不對稱的。在事業(yè)單位和上級(jí)主管部門之間的委托代理關(guān)系中，委托人并不清楚代理人是如何努力實(shí)現(xiàn)委托人的目標(biāo)的，只能要求作為代理人的事業(yè)單位提供財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行信息傳遞和反饋，通過這種方式的信息溝通，來掌握代理人對社會(huì)服務(wù)事務(wù)的執(zhí)行情況和對財(cái)政資金的運(yùn)用情況。由于事業(yè)單位直接運(yùn)用財(cái)政資金進(jìn)行經(jīng)營活動(dòng)，對資金的運(yùn)用狀況非常了解，因此擁有較多的私人信息，在占有信息方面處于優(yōu)勢和主動(dòng)地位。而作為委托人的上級(jí)主管部門則在占有信息方面處于劣勢和被動(dòng)地位。

三、事業(yè)單位財(cái)務(wù)委托代理關(guān)系的缺陷

（一）逆向選擇。逆向選擇是由于信息不對稱所造成的市場資源配置扭曲的現(xiàn)象。由于事業(yè)單位和上級(jí)主管部門之間就財(cái)務(wù)信息的了解上存在不對稱現(xiàn)象，會(huì)導(dǎo)致有信息優(yōu)勢的一方存在機(jī)會(huì)主義行為，而處于信息劣勢的一方為了保護(hù)自己的利益，必然會(huì)采取一定的措施，從而出現(xiàn)“逆向選擇”。

在財(cái)政資金的申請和使用上，事業(yè)單位明確知道自己對財(cái)政資金的使用數(shù)量和質(zhì)量，而上級(jí)主管部門不能完全了解，只能憑借財(cái)務(wù)報(bào)告來判斷。于是，事業(yè)單位為了能夠爭取更多的財(cái)政資金，就可能以自身利益最大化為目的來提供失真的會(huì)計(jì)信息。而上級(jí)主管部門會(huì)憑經(jīng)驗(yàn)認(rèn)為事業(yè)單位所需的資金應(yīng)該低于其財(cái)務(wù)報(bào)表反映出來的所需資金數(shù)量，從而減少財(cái)政資金的撥入數(shù)量。這就會(huì)導(dǎo)致真正需要較大數(shù)量財(cái)政資金來發(fā)展社會(huì)服務(wù)事業(yè)的部門不能按照實(shí)際需要獲得資金支持。這是事業(yè)單位財(cái)務(wù)委托代理關(guān)系中的信息不對稱這個(gè)固有缺陷帶來的后果。

（二）道德風(fēng)險(xiǎn)。道德風(fēng)險(xiǎn)是20世紀(jì)八十年代西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家提出的一個(gè)經(jīng)濟(jì)哲學(xué)范疇的概念，即“從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的人在最大限度地增進(jìn)自身效用的同時(shí)做出不利于他人的行動(dòng)”，或者說是當(dāng)簽約一方不完全承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)后果時(shí)所采取的自身效用最大化的自私行為。道德風(fēng)險(xiǎn)亦稱道德危機(jī)。事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)中，由于存在所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的分離，事業(yè)單位及其經(jīng)營者為了給自己掙得最大利益，會(huì)利用自己的信息優(yōu)勢，提供失真財(cái)務(wù)報(bào)告來掩飾財(cái)政資金的真實(shí)運(yùn)作情況。

四、事業(yè)單位財(cái)務(wù)代理關(guān)系改進(jìn)策略

（一）建立會(huì)計(jì)委派制。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)會(huì)計(jì)暴露出越來越多的問題，會(huì)計(jì)信息失真問題也成了社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的一個(gè)大問題，廣泛引起了學(xué)界的關(guān)注。從前面的分析來看，財(cái)務(wù)信息失真是由于事業(yè)單位作為具有信息優(yōu)勢的“內(nèi)部人”對財(cái)務(wù)信息有控制權(quán)，會(huì)為了單位的整體利益及個(gè)人私利而提供虛假的會(huì)計(jì)信息。實(shí)際上，會(huì)計(jì)從本質(zhì)上看應(yīng)該是一種管理手段。對于事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員而言，其基本職責(zé)是按國家相關(guān)法規(guī)的規(guī)定，客觀、公正、及時(shí)地記錄和提供會(huì)計(jì)信息。事業(yè)單位內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理則以會(huì)計(jì)信息作為主要的信息源，結(jié)合其他相關(guān)信息對事業(yè)單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行診斷、分析、策劃、決策和控制，以此來提高單位的管理水平和經(jīng)濟(jì)效益。會(huì)計(jì)信息作為一種公共產(chǎn)品，并有會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為準(zhǔn)繩，這就為會(huì)計(jì)委派制的實(shí)行提供了前提。

由于事業(yè)單位為國家預(yù)算撥款單位，政府完全有權(quán)派人去監(jiān)督撥款的使用情況。目前，在我國，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)委派制已有比較成熟的模式，主要有兩種：一種是直接管理形式，即以地方政府的名義向所屬的行政事業(yè)單位直接委派會(huì)計(jì)人員。對這些會(huì)計(jì)人員的人事檔案、工資獎(jiǎng)勵(lì)、福利等實(shí)行集中統(tǒng)一管理，并實(shí)行定期輪崗制度。另一種是財(cái)會(huì)集中制形式，即成立事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中心，在保持各單位資金使用權(quán)和財(cái)務(wù)自主權(quán)不變的前提下，對事業(yè)單位的財(cái)務(wù)進(jìn)行集中核算。這兩種形式的會(huì)計(jì)委派形式都可以對事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理進(jìn)行有效的外部監(jiān)督，從而減少事業(yè)單位和上級(jí)主管部門之間的信息不對稱。

（二）建立健全事業(yè)單位經(jīng)營者激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制

1、激勵(lì)機(jī)制。激勵(lì)問題在代理理論中處以核心地位。在事業(yè)單位和上級(jí)主管部門之間，如果能有一個(gè)最優(yōu)的契約，使二者能實(shí)現(xiàn)激勵(lì)相容，既能實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位的最大利益，又能實(shí)現(xiàn)社會(huì)服務(wù)事業(yè)的最好發(fā)展，這是最好不過的了。這就需要建立一個(gè)恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)信息系統(tǒng)，能夠?yàn)槭聵I(yè)單位和上級(jí)主管部門實(shí)現(xiàn)信息的均等化。但建立這樣一個(gè)完善的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)顯然成本非常大。因此，較為現(xiàn)實(shí)的做法是，給事業(yè)單位經(jīng)營者以必要的自主權(quán)，完善對事業(yè)單位及其經(jīng)營者的激勵(lì)機(jī)制。

激勵(lì)機(jī)制是指管理者依據(jù)法律法規(guī)、價(jià)值取向和文化環(huán)境等，對管理對象的行為從物質(zhì)、精神等方面進(jìn)行激發(fā)和鼓勵(lì)，以使其行為繼續(xù)發(fā)展的機(jī)制。按照激勵(lì)機(jī)制的含義，事業(yè)單位激勵(lì)機(jī)制的完善應(yīng)做到：一是對合理運(yùn)用財(cái)政資金并提供真實(shí)的會(huì)計(jì)信息的事業(yè)單位及其經(jīng)營者以各種獎(jiǎng)酬，以獎(jiǎng)酬作為促使其為實(shí)現(xiàn)作為委托人的上級(jí)主管部門的目標(biāo)而努力的誘導(dǎo)因素；二是從精神方面對事業(yè)單位及其經(jīng)營者所做的合乎上級(jí)主管部門目標(biāo)的努力給予肯定和認(rèn)同。

2、約束機(jī)制。約束機(jī)制是指為規(guī)范組織成員行為，便于組織有序運(yùn)轉(zhuǎn)，充分發(fā)揮其作用而經(jīng)法定程序制定和頒布執(zhí)行的具有規(guī)范性要求、標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)章制度和手段的總稱。約束包括國家的法律法規(guī)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、組織內(nèi)部的規(guī)章制度以及各種形式的監(jiān)督等。事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理中的約束機(jī)制是指政府依據(jù)法律法規(guī)、價(jià)值取向和文化環(huán)境等，對事業(yè)單位及其經(jīng)營者的行為從物質(zhì)、精神等方面進(jìn)行制約和束縛以使其行為收斂或改變的機(jī)制。約束機(jī)制可以分為外部約束和內(nèi)部約束兩種，外部約束是通過不斷完善事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的各項(xiàng)法規(guī)和政策，從制度上給事業(yè)單位及其經(jīng)營者一個(gè)必須執(zhí)行的約束，使之合理運(yùn)作財(cái)政資金并提供真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)告。內(nèi)部約束機(jī)制是通過對事業(yè)單位內(nèi)部規(guī)章制度的完善來約束事業(yè)單位經(jīng)營者。無論是內(nèi)部約束機(jī)制還是外部約束機(jī)制，要發(fā)揮作用，都需要不斷完善事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的有關(guān)法律法規(guī)。

總之，代理理論對事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)從理論上給予了重大指導(dǎo)，通過從委托代理的視角來審視事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，對于我們找到理解財(cái)務(wù)管理問題的焦點(diǎn)，從而采取有針對性的措施來改進(jìn)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理具有現(xiàn)實(shí)意義。

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（作者單位：福建省農(nóng)業(yè)科學(xué)院）