景德鎮(zhèn)陶瓷學(xué)院科技藝術(shù)學(xué)院 葉珍媖

壞賬確認(rèn)問題與對策

景德鎮(zhèn)陶瓷學(xué)院科技藝術(shù)學(xué)院 葉珍媖

應(yīng)收款項(xiàng)作為流動(dòng)資產(chǎn)的主要組成部分，其帶來的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)，以及能否在一年內(nèi)變現(xiàn)，直接影響到一個(gè)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。在我國有關(guān)會(huì)計(jì)制度中規(guī)定，對于已經(jīng)不符合資產(chǎn)定義，且確定不能收回的應(yīng)收賬款，應(yīng)轉(zhuǎn)作損失費(fèi)用予以核銷；而對于收回可能性不大的應(yīng)收款項(xiàng)，準(zhǔn)予按一定比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。但從實(shí)際執(zhí)行效果看，很多企業(yè)仍存在著一定的距離和偏差。

壞賬損失的確認(rèn)條件

關(guān)于壞賬的確認(rèn)，目前國際上沒有統(tǒng)一的量化標(biāo)準(zhǔn)。我國2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對壞賬的界定標(biāo)準(zhǔn)為：（1）債務(wù)人被依法宣告破產(chǎn)、撤銷，其剩余財(cái)產(chǎn)確實(shí)不足清償?shù)牟糠謶?yīng)收款項(xiàng)；（2）債務(wù)人死亡或依法被宣告死亡、失蹤，其財(cái)產(chǎn)或遺產(chǎn)確實(shí)不足清償?shù)膽?yīng)收款項(xiàng)；（3）債務(wù)人遭受重大自然災(zāi)害或意外事故，損失巨大，以其財(cái)產(chǎn)（包括保險(xiǎn)賠償）確實(shí)無法清償?shù)膽?yīng)收款項(xiàng)；（4）債務(wù)人逾期未履行償債義務(wù)，經(jīng)法院裁決，確實(shí)無法清償?shù)膽?yīng)收款；(5)逾期法定年限以上（一般為3年）仍未收回的應(yīng)收款項(xiàng)；（6）法定機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)可核銷的應(yīng)收款項(xiàng)。其中的第（1）（2）（3）（4）（6）點(diǎn)完全符合國際公認(rèn)“壞賬”定義，至于第（5）點(diǎn)，筆者認(rèn)為就中國企業(yè)的現(xiàn)實(shí)狀況，該規(guī)定的意義是積極的，但以“3年”為標(biāo)準(zhǔn)，有待商榷。

壞賬損失確認(rèn)存在的問題

壞賬損失確認(rèn)的不足主要表現(xiàn)在：（1）《財(cái)政部關(guān)于建立健全企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)管理制度的通知》中的第四條與《民法通則》以及相關(guān)司法解釋中相關(guān)規(guī)定的債、訴訟時(shí)效等制度未能實(shí)現(xiàn)完全銜接。由于《民法通則》的法律效力高于《通知》，債務(wù)企業(yè)根據(jù)民法相關(guān)規(guī)定已不再承擔(dān)債務(wù)償還義務(wù)，使債權(quán)企業(yè)陷入由于結(jié)構(gòu)性制度缺陷導(dǎo)致的尷尬境地。（2）以“3年”作為壞賬確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)顯得缺乏科學(xué)依據(jù)。事實(shí)上，企業(yè)的應(yīng)收款項(xiàng)超過3年未收回的情況非常普遍。有些債務(wù)企業(yè)可能會(huì)故意拖延至3年以上；而債權(quán)企業(yè)以“3年”為標(biāo)準(zhǔn)，往往忽視對3年以內(nèi)的應(yīng)收款項(xiàng)的管理，而當(dāng)超過“3年”這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)收款項(xiàng)無法收回已成定局。（3）由于我國相關(guān)條例并未就企業(yè)關(guān)于壞賬已經(jīng)發(fā)生而未轉(zhuǎn)銷的情形出臺(tái)相應(yīng)處罰措施，導(dǎo)致許多企業(yè)壞賬處理存在嚴(yán)重失實(shí)情況。有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)為提高業(yè)績，往往忽視壞賬風(fēng)險(xiǎn)，盲目采用賒銷方式擴(kuò)大銷量，人為粉飾利潤。應(yīng)收賬款的大量增大，伴隨的是壞賬風(fēng)險(xiǎn)的提高。（4）在對企業(yè)的償債能力進(jìn)行分析時(shí)，仍采用國際通行的流動(dòng)比率、速動(dòng)比率等指標(biāo)。由于壞賬不具有資產(chǎn)性質(zhì)，更不符合流動(dòng)資產(chǎn)的性質(zhì)（一年內(nèi)變現(xiàn)），因此，該指標(biāo)的運(yùn)用已失去實(shí)際指導(dǎo)意義，進(jìn)而誤導(dǎo)各類會(huì)計(jì)信息使用者。

壞賬損失確認(rèn)的改進(jìn)對策

鑒于目前壞賬損失確認(rèn)中存在的問題，為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，強(qiáng)化應(yīng)收款項(xiàng)日常管理，可采取以下對策：（1）根據(jù)客觀性、謹(jǐn)慎性原則的要求，以應(yīng)收款項(xiàng)的債權(quán)性質(zhì)所對應(yīng)訴訟時(shí)效長短與《通知》中的三年孰短作為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。若法定事由使訴訟時(shí)效的時(shí)間超過了三年，則將該筆應(yīng)收款項(xiàng)賬面余額扣除應(yīng)付該債務(wù)人的各種款項(xiàng)，以及相關(guān)責(zé)任人的賠償后的余額確認(rèn)為當(dāng)期壞賬損失；沒有超過三年的，按照企業(yè)規(guī)定的一定比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理，及時(shí)核銷壞賬。（2）為了減輕注冊會(huì)計(jì)師的工作量及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，《會(huì)計(jì)法》應(yīng)規(guī)定企業(yè)必須嚴(yán)格遵循“壞賬”的定義，對已不符合資產(chǎn)定義的應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)及時(shí)予以核銷，并規(guī)定由于企業(yè)管理當(dāng)局疏忽或出于某種目的不予轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收款項(xiàng)達(dá)到一定金額或比例時(shí)，應(yīng)按《會(huì)計(jì)法》相關(guān)條款對該企業(yè)進(jìn)行處罰，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具保留意見的審計(jì)報(bào)告?！稌?huì)計(jì)法》中出臺(tái)相關(guān)硬性處罰規(guī)定，促使企業(yè)管理當(dāng)局必須時(shí)刻關(guān)注對應(yīng)收款項(xiàng)的動(dòng)態(tài)管理，盡可能地減少壞賬損失。（3）建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。內(nèi)部審計(jì)在應(yīng)收款項(xiàng)管理中的監(jiān)督作用主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面，一是不斷完善監(jiān)控體系，改善內(nèi)部控制制度，二是檢查內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，檢查有無異常應(yīng)收款項(xiàng)現(xiàn)象，有無重大差錯(cuò)、玩忽職守、內(nèi)部舞弊、故意不收回賬款等情況，確保應(yīng)收款項(xiàng)的回收。在我國內(nèi)部審計(jì)大部分還停留在經(jīng)營效益審計(jì)等方面，而對于企業(yè)內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)、遵守，揭示企業(yè)員工舞弊、貪污等工作進(jìn)行得遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。內(nèi)部審計(jì)對應(yīng)收款項(xiàng)審計(jì)主要應(yīng)在銷貨和收款流程，在銷貨流程應(yīng)核查銷售業(yè)務(wù)適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離、正確的授權(quán)審批、充分的憑證和記錄、憑證的預(yù)先編號(hào)、按月寄出對賬單等方面。（4）規(guī)范應(yīng)收款項(xiàng)在會(huì)計(jì)報(bào)表中的披露。為了提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，便于會(huì)計(jì)信息使用者進(jìn)行財(cái)務(wù)分析，在資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)嚴(yán)格按流動(dòng)資產(chǎn)的定義。賬齡在一年以內(nèi)的列作流動(dòng)資產(chǎn)，而對于賬齡超過一年而又不屬壞賬的應(yīng)收款項(xiàng)，增設(shè)“賬齡超過一年的應(yīng)收款項(xiàng)”項(xiàng)目予以單獨(dú)列示，并在資產(chǎn)負(fù)債表的附注中予以披露其有關(guān)詳細(xì)信息。（5）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)的適當(dāng)分離。從理論上理清會(huì)計(jì)核算處理有關(guān)規(guī)定與稅法的功能，應(yīng)將財(cái)務(wù)制度體現(xiàn)在稅法中，而取消單獨(dú)的財(cái)務(wù)制度。企業(yè)會(huì)計(jì)核算完全按照真實(shí)、公正的原則，對可能無法收回的應(yīng)收款項(xiàng)根據(jù)各企業(yè)的實(shí)際情況按一定比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，而不必受稅法的限制；對不符合資產(chǎn)定義的應(yīng)收款項(xiàng)及時(shí)予以核銷。（6）加強(qiáng)相關(guān)責(zé)任人的離任審計(jì)。目前，我國離任審計(jì)主要只針對單位或部門負(fù)責(zé)人，而應(yīng)收賬款的發(fā)生與銷售部門一線業(yè)務(wù)員直接有關(guān)。關(guān)于銷售人員的業(yè)績考核，應(yīng)注意銷售收入指標(biāo)及貨款回收指標(biāo)的綜合平衡。對于銷售員的調(diào)崗或離崗，應(yīng)進(jìn)行審計(jì)和追究責(zé)任。

在實(shí)際工作中，不管企業(yè)信用政策制定的如何嚴(yán)格，只要存在賒銷行為，壞賬損失的發(fā)生是無法避免的。雖然有關(guān)部門先后出臺(tái)了若干政策規(guī)章，但壞賬的違規(guī)處理常有發(fā)生。因此，企業(yè)應(yīng)遵循謹(jǐn)慎性原則，對壞賬損失發(fā)生的可能性預(yù)先進(jìn)行合理估計(jì)，并按企業(yè)現(xiàn)行方法及比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，對于已發(fā)生的壞賬及時(shí)予以核銷，盡可能準(zhǔn)確的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營成果，嚴(yán)格按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和會(huì)計(jì)制度中的標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)壞賬，為會(huì)計(jì)信息使用者提供準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息。當(dāng)然，這也對會(huì)計(jì)工作者提出了更高的要求。

（本欄目編輯 余俊娟）