■ 顏維華 蘇 琦 趙劉偉 劉 杰 張 云 鄭萬(wàn)會(huì)

新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》已于2010年末正式發(fā)布，并規(guī)定2011年7月開(kāi)始在公立醫(yī)院改革國(guó)家聯(lián)系試點(diǎn)城市執(zhí)行，2012年1月開(kāi)始在全國(guó)執(zhí)行。下面就新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》在實(shí)施核算過(guò)程中的有關(guān)問(wèn)題做進(jìn)一步探討。

1 新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》特點(diǎn)綜述

新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》是在新醫(yī)改的大環(huán)境下提出的，借鑒了國(guó)外先進(jìn)的財(cái)務(wù)核算經(jīng)驗(yàn)，更加符合醫(yī)院實(shí)際及新醫(yī)改政策要求。其采用責(zé)權(quán)發(fā)生制，引入了固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷等概念，兼顧預(yù)算信息和財(cái)務(wù)信息的披露，將醫(yī)、教、研分類分開(kāi)核算，整體反映醫(yī)院收支信息；強(qiáng)調(diào)不同資金來(lái)源分開(kāi)核算，從制度的高度強(qiáng)化成本核算。

2 新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的多資金來(lái)源管理

為強(qiáng)化成本核算和財(cái)政補(bǔ)助資金、科教項(xiàng)目資金的使用過(guò)程管理，采用“待沖基金”這個(gè)特殊的科目實(shí)現(xiàn)財(cái)政補(bǔ)助資金、科研項(xiàng)目資金運(yùn)用過(guò)程的專門(mén)核算。故：醫(yī)院的資金根據(jù)來(lái)源不同分為自有資金、財(cái)政資金、科教項(xiàng)目資金3種，在核算時(shí)要根據(jù)不同的資金來(lái)源進(jìn)行不同的賬務(wù)處理，財(cái)務(wù)信息披露方式也有所不同。嚴(yán)格來(lái)講，財(cái)政補(bǔ)助資金、科教項(xiàng)目資金的使用也是一種成本的消耗，理應(yīng)納入成本核算的范圍，那么這些收入支出如何才能與醫(yī)院的成本核算結(jié)合起來(lái)，應(yīng)在整個(gè)制度中有明確的規(guī)定。

3 新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中成本核算的“三層六類”

圖1 醫(yī)院成本核算的三個(gè)層次

醫(yī)院財(cái)務(wù)制度，可以對(duì)醫(yī)院的成本核算歸納為“三層六類”。以下是他們之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系:

3.1 第一層：科室全成本核算

科室全成本核算是指臨床服務(wù)、醫(yī)療技術(shù)、醫(yī)療輔助和行政后勤4類科室成本核算，核算的是醫(yī)院各個(gè)類型科室消耗醫(yī)院自有資金形成的直接成本與全成本，反映的是在沒(méi)有補(bǔ)助資金情況下醫(yī)院和科室成本結(jié)構(gòu)和成本消耗情況。

3.2 第二層：醫(yī)療全成本核算

醫(yī)療全成本核算是指在科室全成本核算的基礎(chǔ)上將財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出所形成的固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷納入成本核算范圍，核算的是醫(yī)院及其各個(gè)科室消耗醫(yī)院自有資金、財(cái)政補(bǔ)助資金形成的直接成本與全成本，反映的是包含了財(cái)政補(bǔ)助資金情況下醫(yī)院及其科室的成本結(jié)構(gòu)和成本消耗情況。

3.3 第三層：醫(yī)院全成本核算

醫(yī)院全成本核算是指在醫(yī)療成本核算的基礎(chǔ)上，將科教項(xiàng)目支出形成的固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷納入成本核算范圍，核算的是醫(yī)院及其各個(gè)科室消耗醫(yī)院自有資金、財(cái)政補(bǔ)助資金、科教項(xiàng)目資金形成的直接成本與全成本，反映的是包含了科教項(xiàng)目資金情況下醫(yī)院及其科室的成本結(jié)構(gòu)和成本消耗情況。

在以上三層成本核算的基礎(chǔ)上,分別進(jìn)行診次床日成本核算、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算、病種成本核算，這樣就從不同角度反映了單位成本的構(gòu)成情況，從不同角度為醫(yī)療項(xiàng)目定價(jià)、單病種付費(fèi)等提供對(duì)應(yīng)的成本信息。見(jiàn)圖1。

4 多資金來(lái)源與醫(yī)院的成本核算關(guān)系

理解多資金來(lái)源與醫(yī)院的成本核算關(guān)系，醫(yī)療全成本核算、醫(yī)院全成本核算與科室成本核算、單位成本核算關(guān)系將是理解醫(yī)院新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的重點(diǎn)與難點(diǎn)。

聯(lián)系國(guó)家新醫(yī)改方案及其政策走向，結(jié)合成本核算的價(jià)值衡量尺度功能，可以深度理解醫(yī)院會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的政策背景與理論基石。新醫(yī)改政策的核心是建立基本醫(yī)療衛(wèi)生制度、堅(jiān)持公益性，從而從根本上解決群眾“看病難、看病貴”問(wèn)題，國(guó)家的資金投入必須有一個(gè)依據(jù)、并且必須監(jiān)控補(bǔ)助資金的使用過(guò)程，所以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度必須能夠核算財(cái)政預(yù)算資金、必須加強(qiáng)成本核算，這樣就不難理解新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的設(shè)計(jì)初衷與核算要求。同時(shí)，也形成了科室全成本核算、醫(yī)療全成本核算、醫(yī)院全成本核算不同核算模型下的單位成本核算，從而反映包含不同資金消耗情況下的單位成本及其差異，這為國(guó)家醫(yī)改對(duì)醫(yī)院的財(cái)政補(bǔ)助資金投入多少、醫(yī)療項(xiàng)目定價(jià)、單病種付費(fèi)定價(jià)等提供了全面的成本核算信息，從而為醫(yī)改政策制定提供數(shù)據(jù)支持。因而能夠充分理解醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度中的種種核算要求與創(chuàng)新提法。

綜上所述：醫(yī)院開(kāi)展科室全成本核算、醫(yī)療全成本核算、醫(yī)院全成本核算已經(jīng)是大勢(shì)所趨，并且隨著條件的成熟，這三種成本核算下的項(xiàng)目成本核算、病種成本核算也將逐步在各個(gè)醫(yī)院中實(shí)施，并將對(duì)醫(yī)院的成本核算提出了更高的要求。

[1]中華人民共和國(guó)中央人民政府.新的醫(yī)院財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度2011年7月1日起開(kāi)始試點(diǎn)[EB/OL]http://www.gov.cn/jrzg/2011-01/18/content_1787142.htm,2011-01-18.

[2]重慶市人民政府.重慶關(guān)于加快推進(jìn)2011年醫(yī)改重點(diǎn)工作的意見(jiàn)解讀[EB/OL]http://www.cq.gov.cn/zwgk/zcjd/299406.htm,2011-03-24.