袁細(xì)壽

(華東交通大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，江西 南昌 330010)

2010 年4月 15 日中央五部委聯(lián)合頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第 15 號(hào)——全面預(yù)算》（財(cái)會(huì)[2010]11號(hào)），并要求 2011 年1月1日開(kāi)始實(shí)施，標(biāo)志著全面預(yù)算管理將成為企業(yè)常規(guī)化的管理控制措施。全面預(yù)算管理是大型企業(yè)整合和優(yōu)化配置，提升企業(yè)運(yùn)行效率的最基本和有效的手段。雖然鐵路運(yùn)輸企業(yè)的各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)已經(jīng)逐步納入預(yù)算管理，并取得了比較明顯的效果，但是全面預(yù)算管理在各鐵路局之間，以及鐵路局各單位之間發(fā)展并不平衡，在認(rèn)識(shí)、操作、機(jī)構(gòu)設(shè)置、協(xié)調(diào)及考核上還需要進(jìn)一步改進(jìn)。通過(guò)對(duì)鐵路運(yùn)輸企業(yè)現(xiàn)場(chǎng)的調(diào)研，結(jié)合我國(guó)鐵路經(jīng)營(yíng)管理的現(xiàn)狀，重點(diǎn)分析全面預(yù)算管理中存在的問(wèn)題，從預(yù)算的編制、執(zhí)行、計(jì)量、分析、報(bào)告、獎(jiǎng)懲和鑒證等環(huán)節(jié)，運(yùn)用控制機(jī)制理論，提出適合鐵路局的全面預(yù)算管理運(yùn)行機(jī)制，以提高預(yù)算管理的科學(xué)性，最大限度地發(fā)揮全面預(yù)算管理在優(yōu)化企業(yè)資源配置和企業(yè)管理中的協(xié)調(diào)、控制作用。

1 鐵路運(yùn)輸企業(yè)全面預(yù)算管理實(shí)踐的現(xiàn)狀

（1）預(yù)算組織機(jī)構(gòu)的職能不明確。全面預(yù)算組織機(jī)構(gòu)的職能效用不高，不能充分體現(xiàn)全面預(yù)算管理對(duì)企業(yè)組織機(jī)構(gòu)的職能要求。全面預(yù)算管理具有決策、執(zhí)行和監(jiān)督3個(gè)基本要素，其職能需要明晰分設(shè)，以最大限度地發(fā)揮全面預(yù)算管理的作用。目前鐵路局雖然設(shè)置了相應(yīng)的機(jī)構(gòu)，但其職能還不夠明晰。在預(yù)算管理控制活動(dòng)中過(guò)于依賴(lài)財(cái)務(wù)部門(mén)和財(cái)務(wù)人員的作用，有效發(fā)揮其他職能部門(mén)在全面預(yù)算管理中的作用存在不足。

（2）預(yù)算編制方法有待改進(jìn)。各項(xiàng)預(yù)算之間、上下級(jí)之間缺乏有機(jī)協(xié)調(diào)，編制方法不夠科學(xué)。在資金預(yù)算方面不能全面統(tǒng)籌安排，財(cái)務(wù)整合管理不夠。在支出方面，目前鐵路運(yùn)營(yíng)支出和基建更改資金支出存在多渠道、多層次性的問(wèn)題；在收入方面，鐵路局內(nèi)部存在資金多渠道問(wèn)題，除了運(yùn)營(yíng)收入采取向鐵道部匯總上繳外，還存在其他收入實(shí)行單列分條管理，從而造成部分單位的初始預(yù)算與實(shí)際情況差距較大，缺乏可控性，反映出預(yù)算編制的不合理性。

（3）預(yù)算執(zhí)行監(jiān)督約束不夠。鐵路局存在超預(yù)算或業(yè)務(wù)不匹配的現(xiàn)象，預(yù)算缺乏透明度和激勵(lì)作用。鐵路局之間開(kāi)展預(yù)算管理工作不均衡，部分單位預(yù)算管理辦法、預(yù)算組織和預(yù)算項(xiàng)目都做得比較好，但其中部分單位辦法卻沒(méi)有落到實(shí)處；部分單位只有運(yùn)營(yíng)收支預(yù)算而沒(méi)有資金預(yù)算，或反之。在預(yù)算編制和執(zhí)行過(guò)程中，各項(xiàng)預(yù)算之間、上下級(jí)之間缺乏有機(jī)協(xié)調(diào)。生產(chǎn)與經(jīng)營(yíng)、投入與產(chǎn)出、業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)、上下級(jí)之間脫節(jié)，預(yù)算執(zhí)行的剛性不夠。

（4）預(yù)算的反映與報(bào)告制度運(yùn)行效率不高。全面預(yù)算管理是現(xiàn)有管理的進(jìn)一步發(fā)展，與企業(yè)的會(huì)計(jì)管理基礎(chǔ)密切結(jié)合。目前部分預(yù)算報(bào)告只是對(duì)預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度的一個(gè)簡(jiǎn)單匯總，而沒(méi)有有效發(fā)揮預(yù)算控制職能，預(yù)算的反映與報(bào)告未能與單位實(shí)施的責(zé)任會(huì)計(jì)制度有機(jī)結(jié)合起來(lái)。只有將預(yù)算控制與責(zé)任中心的劃分、責(zé)任核算和考核方法相結(jié)合，才能最大限度地發(fā)揮預(yù)算管理控制的作用，提升現(xiàn)有的管理水平。

（5）預(yù)算考評(píng)表面化。在實(shí)行全面預(yù)算管理中，預(yù)算考評(píng)是一個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)，預(yù)算考評(píng)體系主要是對(duì)企業(yè)內(nèi)部各預(yù)算單位或預(yù)算執(zhí)行主體預(yù)算完成情況的考察和審核。預(yù)算考評(píng)承接資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)責(zé)任制考核與績(jī)效評(píng)價(jià)，分屬不同層次，有著明確的目的，形成較為全面的考核體系。但是，由于預(yù)算執(zhí)行獎(jiǎng)懲不明顯，缺乏具體的責(zé)任細(xì)分，使預(yù)算考評(píng)職能表面化。

2 建立有效的全面預(yù)算管理運(yùn)行機(jī)制

2.1 明確預(yù)算管理的組織機(jī)構(gòu)制度

建立健全預(yù)算管理的組織機(jī)構(gòu)，以確保形成有效運(yùn)行的組織機(jī)構(gòu)環(huán)境，從而將預(yù)算管理貫穿于企業(yè)的各項(xiàng)管理職能中，實(shí)現(xiàn)以企業(yè)管理職能高度整合為特征的全面預(yù)算管理模式。各組織之間必須形成上下之間、橫向之間的高度協(xié)調(diào)的溝通渠道，在企業(yè)內(nèi)部建立起以預(yù)算管理委員會(huì)為最高決策層，以實(shí)施運(yùn)行層、鑒證監(jiān)督層、獎(jiǎng)懲管理層為輔助實(shí)施機(jī)構(gòu)的互相連接溝通的有機(jī)制組織運(yùn)行體系，形成決策、執(zhí)行和監(jiān)督“三權(quán)”分設(shè)的格局，如圖 1所示。

（1）預(yù)算決策機(jī)構(gòu)。預(yù)算決策機(jī)構(gòu)設(shè)置預(yù)算管理委員會(huì)，由企業(yè)總會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)，由各職能部門(mén)的負(fù)責(zé)人組成，討論通過(guò)鐵路局預(yù)算，使預(yù)算決策機(jī)構(gòu)具有較廣泛的代表性和權(quán)威性。預(yù)算決策機(jī)構(gòu)下設(shè)鐵路局預(yù)算管理辦公室，是鐵路局預(yù)算委員會(huì)的辦事機(jī)構(gòu)，一般設(shè)在鐵路局財(cái)務(wù)處。預(yù)算管理委員會(huì)將預(yù)算下達(dá)到鐵路局的執(zhí)行機(jī)構(gòu)和監(jiān)督機(jī)構(gòu)，作為生產(chǎn)和監(jiān)督的依據(jù)。

（2）預(yù)算執(zhí)行機(jī)構(gòu)。預(yù)算執(zhí)行機(jī)構(gòu)由成本計(jì)劃科、收入處、大修處和機(jī)關(guān)科等部門(mén)組成，各責(zé)任部門(mén)將預(yù)算分解到所屬的基層站段。因此，基層站段分別可以是生產(chǎn)中心、收入中心、成本費(fèi)用控制中心。

（3）預(yù)算監(jiān)督機(jī)構(gòu)。預(yù)算監(jiān)督機(jī)構(gòu)主要負(fù)責(zé)3 項(xiàng)職能：預(yù)算報(bào)告、鑒證和獎(jiǎng)懲。預(yù)算報(bào)告由會(huì)計(jì)核算科、財(cái)務(wù)科負(fù)責(zé)，會(huì)計(jì)核算科是對(duì)預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行反映的科室，資金結(jié)算中心或財(cái)務(wù)科負(fù)責(zé)對(duì)資金的拔付，并對(duì)照預(yù)算執(zhí)行。鑒證監(jiān)督機(jī)構(gòu)由內(nèi)部審計(jì)監(jiān)察部門(mén)負(fù)責(zé)，通過(guò)制定和遵循審計(jì)規(guī)則、職業(yè)道德和懲戒措施，除對(duì)預(yù)算執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行審計(jì)外，還應(yīng)對(duì)單位編制的預(yù)算進(jìn)行審計(jì)，對(duì)報(bào)告結(jié)果的公正性與真實(shí)性進(jìn)行鑒證。獎(jiǎng)懲管理機(jī)構(gòu)由企業(yè)管理部門(mén)負(fù)責(zé)，會(huì)同相關(guān)的人力資源管理處落實(shí)預(yù)算的獎(jiǎng)懲，制定和實(shí)施預(yù)算考評(píng)獎(jiǎng)懲制度。

圖 1 全面預(yù)算管理決策、執(zhí)行和監(jiān)督流程圖

2.2 設(shè)立確定的預(yù)算目標(biāo)制度

確定預(yù)算目標(biāo)是提高預(yù)算約束力的基礎(chǔ)，確定最優(yōu)的風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)和成果分享規(guī)則是合理預(yù)算目標(biāo)的關(guān)鍵。合理的預(yù)算目標(biāo)能夠促使鐵路局管理者和基層管理人員最大限度地實(shí)現(xiàn)鐵路局的總目標(biāo)，如果預(yù)算目標(biāo)定的過(guò)高將影響鐵路局總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，挫傷基層管理人員的積極性；反之，不利于鐵路局改善經(jīng)營(yíng)管理，最大限度地提高鐵路局的整體經(jīng)濟(jì)效益。

制定合理的預(yù)算目標(biāo)可以結(jié)合有效的激勵(lì)措施以預(yù)防虛報(bào)預(yù)算的情況。在預(yù)算目標(biāo)的協(xié)商過(guò)程中，鐵路局管理者傾向于提高預(yù)算目標(biāo)，站段基層管理人員則傾向于降低預(yù)算目標(biāo)，從而造成雙方的矛盾。應(yīng)當(dāng)使基層管理人員對(duì)預(yù)算目標(biāo)的確定具有更大的發(fā)言權(quán)，促使基層管理人員提出能夠達(dá)到的最高預(yù)算目標(biāo)，通過(guò)激勵(lì)機(jī)制引導(dǎo)基層管理人員的行為，使最終的預(yù)算目標(biāo)達(dá)到最佳狀態(tài)。

2.3 建立科學(xué)編制預(yù)算的制度

提高預(yù)算編制的科學(xué)性，適應(yīng)鐵路管理體制的新要求。編制科學(xué)的預(yù)算需要改善預(yù)算管理的基礎(chǔ)環(huán)境，使其不斷適應(yīng)全面預(yù)算管理的需要。首先，加強(qiáng)預(yù)算管理的基礎(chǔ)工作，開(kāi)展勞動(dòng)定額、支出定額的核定定標(biāo)，以及收入結(jié)構(gòu)和收入率的分析。其次，加強(qiáng)預(yù)算指標(biāo)之間的協(xié)調(diào)，建立一套相互銜接、相互支撐的預(yù)算指標(biāo)體系，將預(yù)算中涉及的主要生產(chǎn)任務(wù)、設(shè)備數(shù)量、設(shè)備運(yùn)用效率，與消耗、支出、收入有機(jī)聯(lián)系，確保預(yù)算下達(dá)的科學(xué)性。第三，企業(yè)編制的預(yù)算不僅包括財(cái)務(wù)收支預(yù)算，還應(yīng)包括整個(gè)企業(yè)的資金預(yù)算。因此，預(yù)算編制應(yīng)注意與業(yè)務(wù)部門(mén)的協(xié)調(diào)，將日常運(yùn)營(yíng)、基建、更新改造資金進(jìn)行統(tǒng)籌管理，逐步改善資金安排的分散性與多頭性，從而編制完善的預(yù)算收益表、預(yù)算資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)算現(xiàn)金量表和預(yù)算所有者權(quán)益變動(dòng)表。

鐵路局的預(yù)算編制應(yīng)采用由上而下，由下往上，上下結(jié)合的模式，這種模式由全體成員參與預(yù)算的制定，在企業(yè)中創(chuàng)造一個(gè)民主和諧的環(huán)境，激發(fā)員工執(zhí)行預(yù)算的自覺(jué)性。目前鐵路采用直管站段的管理模式，其主要生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都在基層站段，設(shè)有相對(duì)齊全的生產(chǎn)職能部門(mén)，生產(chǎn)任務(wù)明確，并實(shí)行站段長(zhǎng)負(fù)責(zé)制，大量的預(yù)算編制工作都在站段完成。因此，站段的預(yù)算編制好壞直接關(guān)系到全鐵路局的預(yù)算管理工作，鐵路局領(lǐng)導(dǎo)和財(cái)務(wù)人員應(yīng)對(duì)站段的預(yù)算工作給予極大的關(guān)注與支持，實(shí)現(xiàn)站段預(yù)算工作制度化，由站段長(zhǎng)直接負(fù)責(zé)指揮站段的預(yù)算管理，確保站段長(zhǎng)全面掌握其部門(mén)的預(yù)算，在具體的決策中堅(jiān)持以預(yù)算為依據(jù)，隨時(shí)關(guān)注預(yù)算的執(zhí)行情況及績(jī)效情況，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題和解決問(wèn)題。

2.4 重視預(yù)算執(zhí)行與報(bào)告制度

預(yù)算的執(zhí)行與報(bào)告是全面預(yù)算管理的重要組成部分，是預(yù)算控制職能的具體表現(xiàn)形式，鐵路局應(yīng)嚴(yán)格預(yù)算執(zhí)行，建立完善的預(yù)算報(bào)告體系。

（1）嚴(yán)格預(yù)算執(zhí)行。預(yù)算管理委員會(huì)批準(zhǔn)的預(yù)算分別下達(dá)到財(cái)務(wù)部門(mén)作為結(jié)算、核算和財(cái)務(wù)收支的依據(jù)；下達(dá)到基層站段和各相關(guān)業(yè)務(wù)處室作為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的依據(jù)；下達(dá)到企管辦作為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和實(shí)施獎(jiǎng)懲制度的依據(jù)；下達(dá)到審計(jì)監(jiān)察處作為預(yù)算審計(jì)的依據(jù)。各業(yè)務(wù)處室和基層站段應(yīng)嚴(yán)肅執(zhí)行預(yù)算，根據(jù)預(yù)算跟蹤計(jì)劃的執(zhí)行，了解業(yè)績(jī)情況，由會(huì)計(jì)科室編制反映預(yù)算實(shí)際執(zhí)行情況的報(bào)告。實(shí)行預(yù)算管理后，在報(bào)表中應(yīng)將反映月度和年度的實(shí)際金額與預(yù)算金額并排列示，報(bào)告實(shí)際與預(yù)算數(shù)之間的差異，主要財(cái)務(wù)指標(biāo)及其與預(yù)算目標(biāo)的比較，以及財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人的評(píng)點(diǎn)等，定期匯總報(bào)告到鐵路局的財(cái)務(wù)處。在定期的預(yù)算執(zhí)行會(huì)議中，要求各部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)存在的重大差異進(jìn)行解釋?zhuān)瑢?duì)效益差的業(yè)務(wù)活動(dòng)提出進(jìn)一步整改措施及建議。通過(guò)比較和分析實(shí)際成本與計(jì)劃成本之間的差異，應(yīng)及時(shí)修訂目標(biāo)，調(diào)整相應(yīng)的計(jì)劃，從而實(shí)現(xiàn)預(yù)算的動(dòng)態(tài)調(diào)整。

（2）建立完善的預(yù)算報(bào)告體系。財(cái)務(wù)部門(mén)的集中核算、結(jié)果匯總和核算數(shù)據(jù)是全面預(yù)算執(zhí)行的進(jìn)度或結(jié)果，主要向預(yù)算執(zhí)行部門(mén)反饋信息，向?qū)徲?jì)監(jiān)察處傳遞信息進(jìn)行鑒證，由審計(jì)部門(mén)經(jīng)過(guò)審計(jì)，將審計(jì)意見(jiàn)報(bào)送預(yù)算委員會(huì)，并上報(bào)鐵路局領(lǐng)導(dǎo)，以控制整個(gè)鐵路局經(jīng)營(yíng)的正常運(yùn)行。

2.5 明確預(yù)算獎(jiǎng)懲制度

鐵路局應(yīng)逐級(jí)建立預(yù)算執(zhí)行獎(jiǎng)罰機(jī)制，根據(jù)預(yù)算目標(biāo)的完成情況對(duì)預(yù)算責(zé)任單位和部門(mén)進(jìn)行獎(jiǎng)罰，并將獎(jiǎng)懲落到實(shí)處，在精神和物質(zhì)上激發(fā)員工完成預(yù)算的積極性、主動(dòng)性和能動(dòng)性，從而在企業(yè)內(nèi)部職工之間、上下級(jí)之間建立一種互相信任的氛圍，提高預(yù)算管理的水平，使預(yù)算真正成為企業(yè)計(jì)劃和控制的強(qiáng)有力的工具。激勵(lì)的尺度應(yīng)與預(yù)算目標(biāo)的制定有機(jī)結(jié)合，從而抑制虛報(bào)預(yù)算，為制定合理的獎(jiǎng)懲標(biāo)準(zhǔn)提供重要的依據(jù)。