張 昕

(1.湖南大學(xué)金融學(xué)院;湖南長(zhǎng)沙 410079);2.中國人民銀行長(zhǎng)沙中心支行，湖南長(zhǎng)沙 410005;

一、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究背景

美國次貸引發(fā)的國際金融危機(jī)不斷向縱深蔓延，發(fā)達(dá)國家經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇前景難測(cè)，歐元區(qū)債務(wù)危機(jī)不斷惡化，我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的國際國內(nèi)環(huán)境進(jìn)一步趨向復(fù)雜。面對(duì)國際國內(nèi)新的形勢(shì)，人民銀行的內(nèi)外風(fēng)險(xiǎn)不斷增加。人民銀行作為國家的中央銀行，在履行國家金融調(diào)控、維護(hù)國家金融穩(wěn)定、為經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展提供金融服務(wù)等職責(zé)方面面臨著更加嚴(yán)峻的考驗(yàn)。

內(nèi)部控制的重要功能是風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)，科學(xué)的內(nèi)部控制能夠有效促進(jìn)央行職能的正確履行和央行各項(xiàng)事業(yè)的健康、可持續(xù)發(fā)展。為了建立健全央行的內(nèi)部控制體制和機(jī)制，加強(qiáng)和改進(jìn)央行的內(nèi)部管理，提升央行各分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部管理水平，2006年中國人民銀行借鑒國際通行的COSO內(nèi)部控制框架結(jié)構(gòu)，結(jié)合央行的職責(zé)、央行分支機(jī)構(gòu)設(shè)置情況與業(yè)務(wù)特點(diǎn)，研究制定了包括人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制總則、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制環(huán)境、分支機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制活動(dòng)、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制信息及其溝通、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的監(jiān)控等內(nèi)容的《中國人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》(簡(jiǎn)稱《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》)，為央行分支機(jī)構(gòu)建立健全內(nèi)部控制體制機(jī)制提供了理論依據(jù)和現(xiàn)實(shí)指引。根據(jù)《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》的要求，央行各分支機(jī)構(gòu)均應(yīng)成立內(nèi)部控制建設(shè)工作領(lǐng)導(dǎo)小組，不定期對(duì)本行內(nèi)部控制情況進(jìn)行督導(dǎo)、檢查、反饋?！斗种C(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》的發(fā)布實(shí)施，對(duì)人民銀行內(nèi)部控制建設(shè)起到了巨大推動(dòng)作用。

銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是全面了解銀行內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況、發(fā)現(xiàn)銀行內(nèi)部控制存在問題、完善銀行內(nèi)部控制體制機(jī)制的重要環(huán)節(jié)。2010年4月財(cái)政部、銀監(jiān)會(huì)等五部門聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，為央行分支機(jī)構(gòu)科學(xué)、廣泛開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)提供了有益借鑒。目前，央行各分支機(jī)構(gòu)的內(nèi)部控制建設(shè)還存在諸多問題，程文兵、程星華在其研究中指出，央行基層分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制制度建設(shè)與運(yùn)行過程，存在著崗位設(shè)置與實(shí)際需求脫節(jié)、兼崗和替崗現(xiàn)象嚴(yán)重，既有內(nèi)部控制制度執(zhí)行不到位，安全保衛(wèi)工作弱化，計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)安全防范措施缺乏，會(huì)計(jì)憑證等資料的傳遞及其事中、事后監(jiān)控措施不健全等多方面的問題。[1]張曉海、史秀輝通過對(duì)基層支行各類審計(jì)項(xiàng)目所查出的問題進(jìn)行統(tǒng)計(jì)歸納，結(jié)論是出現(xiàn)問題最多的部門主要集中在會(huì)計(jì)、國庫、發(fā)行等一線業(yè)務(wù)部門，占到總差錯(cuò)的81%，而辦公室、綜合業(yè)務(wù)等二線部門占到總差錯(cuò)的19%，人力資源不足、內(nèi)部控制意識(shí)較差、內(nèi)部控制過度與內(nèi)部控制不足并存、未能充分發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督作用是造成上述問題的主要原因。[2]筆者認(rèn)為，央行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制存在的種種問題，與央行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制理論研究不足、分支機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制理論認(rèn)識(shí)不深、對(duì)內(nèi)部控制與內(nèi)部監(jiān)督關(guān)系認(rèn)識(shí)不清、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)沒有完全開展起來有著極大關(guān)系，開展央行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究具有重要理論意義與現(xiàn)實(shí)意義。

二、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理論研究述評(píng)

1、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的概念

學(xué)界普遍認(rèn)為，內(nèi)部控制理論與實(shí)務(wù)已經(jīng)歷了五大發(fā)展階段，其中內(nèi)部控制整體框架階段的標(biāo)志性成果是1992年美國科索委員會(huì)(COSO)提交的《內(nèi)部控制——整體框架》研究報(bào)告。中國人民銀行制定的《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》第二條將內(nèi)部控制定義為“通過制定和執(zhí)行一系列具體的制度、程序和方法，對(duì)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、分析和應(yīng)對(duì)的機(jī)制和動(dòng)態(tài)過程”，并完全借鑒《內(nèi)部控制——整體框架》的研究成果，將央行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制界定為分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制環(huán)境、分支機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制活動(dòng)、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的信息及其溝通、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的監(jiān)控五大要素。

2、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的目標(biāo)

人民銀行內(nèi)部控制的目標(biāo)、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的目標(biāo)與企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)既有聯(lián)系，又有區(qū)別。企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)包括經(jīng)營管理合法合規(guī)目標(biāo)、資產(chǎn)安全目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整可靠目標(biāo)、經(jīng)營效率效果提升目標(biāo)、發(fā)展戰(zhàn)略實(shí)現(xiàn)目標(biāo)(或稱內(nèi)部控制的終極目標(biāo))五個(gè)方面。海云桃、劉煒煒研究指出，央行內(nèi)部控制的目標(biāo)應(yīng)定位為“促進(jìn)組織效率的提升”，即以高效履行《中國人民銀行法》規(guī)定的制定和執(zhí)行貨幣政策、防范和化解金融風(fēng)險(xiǎn)、維護(hù)金融穩(wěn)定三大職責(zé)作為最終目標(biāo)。[3]劉曉娟研究認(rèn)為，人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的目標(biāo)是“確保各項(xiàng)制度的遵循、風(fēng)險(xiǎn)隱患的排除和經(jīng)營運(yùn)作的效率”。[4]《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》第四條規(guī)定，人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的目標(biāo)，一是“保障本單位依法、正確、有效履行職責(zé)”，二是“保障各項(xiàng)工作規(guī)范、有序、高效運(yùn)作”，這兩個(gè)目標(biāo)可以概括為經(jīng)營管理合法合規(guī)的目標(biāo);三是“保障各類資源有效利用和各項(xiàng)資產(chǎn)安全完整”，即經(jīng)營效率目標(biāo)和資產(chǎn)安全目標(biāo);四是“保障各類業(yè)務(wù)和管理信息真實(shí)可靠”，即信息報(bào)告目標(biāo)。可以說，《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》規(guī)定的人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制目標(biāo)與企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)基本一致。

3、人民銀行分支機(jī)構(gòu)的風(fēng)險(xiǎn)類別

風(fēng)險(xiǎn)是指“人們?cè)谏a(chǎn)建設(shè)和日常生活中遭遇能導(dǎo)致人身傷害、財(cái)產(chǎn)受損及其他經(jīng)濟(jì)損失的自然災(zāi)害、意外事故和其他不測(cè)事件的可能性”[5]。學(xué)界普遍認(rèn)為，組織開展內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，既要識(shí)別內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)，也要識(shí)別外部風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)一般包括人力資源因素、管理因素、自主創(chuàng)新因素、財(cái)務(wù)因素、安全環(huán)保因素等，外部風(fēng)險(xiǎn)一般包括經(jīng)濟(jì)因素、法律因素、社會(huì)因素、科學(xué)技術(shù)因素、自然環(huán)境因素等。 《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》第十四條對(duì)人民銀行分支機(jī)構(gòu)面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)、聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)、資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)、信息技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)、效率風(fēng)險(xiǎn)、操作風(fēng)險(xiǎn)等六類基本風(fēng)險(xiǎn)及其具體表現(xiàn)形式作了詳細(xì)界定，但其界定的人民銀行分支機(jī)構(gòu)基本風(fēng)險(xiǎn)主要是指內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)。程文兵、程星華研究指出，人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制主要面臨著崗位設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)、制度執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)、安全保衛(wèi)風(fēng)險(xiǎn)、科技網(wǎng)絡(luò)風(fēng)險(xiǎn)、事后監(jiān)督風(fēng)險(xiǎn)五個(gè)方面，但對(duì)每類風(fēng)險(xiǎn)并沒有進(jìn)行詳細(xì)的理論分析，而且其分析的五類風(fēng)險(xiǎn)也是內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)。[1]

4、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)與評(píng)價(jià)程序

人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指相關(guān)評(píng)價(jià)主體對(duì)央行各分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行全面評(píng)價(jià)、形成評(píng)價(jià)結(jié)論、出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過程。對(duì)人民銀行各分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制開展評(píng)價(jià)，必須有相應(yīng)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系，遵循相應(yīng)的評(píng)價(jià)程序。中國人民銀行成都分行辦公室課題組指出，基于人民銀行內(nèi)部控制研究的理論基礎(chǔ)，結(jié)合內(nèi)部控制運(yùn)行的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，應(yīng)盡快制定《中國人民銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引與應(yīng)用指南》，構(gòu)建內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法和指標(biāo)體系，擴(kuò)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體，重視對(duì)內(nèi)部控制的全過程評(píng)價(jià)。[6]陳剛針對(duì)人民銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工具、評(píng)價(jià)主體、評(píng)價(jià)內(nèi)容等方面存在的問題，對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的職能、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的一般標(biāo)準(zhǔn)和具體標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的程序進(jìn)行了詳細(xì)分析，提出應(yīng)該從內(nèi)部?jī)?yōu)化與外部改進(jìn)兩個(gè)層面完善內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的思路。[7]鄧昕、盧米基于風(fēng)險(xiǎn)管理的視角，指出銀行內(nèi)部控制已經(jīng)成為銀行風(fēng)險(xiǎn)管理的主要工具，人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)應(yīng)涵括有效性、可行性、效率性、合規(guī)性和適應(yīng)性五個(gè)方面。[8]

5、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

李鈾(2008)以人民銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)原則、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容探討為基礎(chǔ)，依據(jù)人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制整體框架五要素理論，從人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性、實(shí)施的有效性和動(dòng)態(tài)適應(yīng)性三個(gè)層面分別建立了不同層級(jí)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，建構(gòu)了人民銀行分支機(jī)構(gòu)定量評(píng)價(jià)和總體評(píng)價(jià)模型，并選擇央行某分支機(jī)構(gòu)國庫部門作為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的個(gè)案，運(yùn)用多種審計(jì)方法測(cè)定相應(yīng)指標(biāo)值，得出了央行該分支機(jī)構(gòu)國庫部門內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)等級(jí)。[9]人民銀行錫林郭勒盟中心支行課題組分析了現(xiàn)行人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)、評(píng)價(jià)結(jié)果、風(fēng)險(xiǎn)級(jí)次劃分、評(píng)價(jià)內(nèi)容、評(píng)價(jià)方法等方面存在的問題，建議實(shí)行“風(fēng)險(xiǎn)型”審計(jì)模式評(píng)價(jià)分支機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)狀況。[10]

內(nèi)部控制規(guī)范與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引方面，人民銀行及其分支機(jī)構(gòu)做了大量工作，制定發(fā)布了大量規(guī)范性文件，除中國人民銀行2006年制定發(fā)布的《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》外，人民銀行長(zhǎng)沙中心支行2002年制定發(fā)布過《中國人民銀行長(zhǎng)沙中心支行內(nèi)控體系》、2010年制定發(fā)布了《湖南省人民銀行系統(tǒng)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制流程》(第一冊(cè))等規(guī)范性文件。這些文件反映了人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制及其評(píng)價(jià)方面的特點(diǎn)與發(fā)展歷程。

三、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法研究述評(píng)

目前，人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究過程中，采用的主要方法有控制自我評(píng)估法、調(diào)查表法、框式流程圖法與層次分析法等。

1、控制自我評(píng)估法

控制自我評(píng)估(CSA)是20世紀(jì)80年代末期提出、90年代風(fēng)行業(yè)界的一種內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法，是相關(guān)主體為了降低自身內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)自身內(nèi)部控制目標(biāo)而對(duì)自己內(nèi)部控制系統(tǒng)有效性及恰當(dāng)性進(jìn)行自我評(píng)估的一種方法;該方法具有關(guān)注業(yè)務(wù)過程和控制的成效，組織內(nèi)部相關(guān)管理部門和職員共同參與評(píng)估過程，引導(dǎo)會(huì)議法、問卷調(diào)查法、管理結(jié)果分析法等多種方法并用開展自我評(píng)估等基本特征。林朝華、唐予華詳細(xì)介紹了控制自我評(píng)估(CSA)產(chǎn)生背景及其創(chuàng)新，指出CSA方法的優(yōu)點(diǎn)是改變以前單獨(dú)由專業(yè)審計(jì)師執(zhí)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的缺陷，企業(yè)管理者與操作層面廣大員工積極參與內(nèi)部控制評(píng)估、檢查和評(píng)價(jià)過程，能夠有效提升內(nèi)部控制效率與效果，合理保證企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。[11]控制自我評(píng)估(CSA)常采用文字表述法，適用范圍廣，特別適用于企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)還不太健全、企業(yè)內(nèi)部控制程序還比較簡(jiǎn)單、經(jīng)營流程與內(nèi)部控制存在的問題容易描述的中小企業(yè)。

2、調(diào)查表法

調(diào)查表法是目前應(yīng)用最廣泛的一種內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法，但仍然存在許多缺陷。如不同的審計(jì)機(jī)構(gòu)使用不同的流程圖符號(hào)，容易造成理解上的混亂;尤其是被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)量比較大、組織結(jié)構(gòu)比較復(fù)雜、控制環(huán)節(jié)比較多時(shí)，流程圖稍嫌復(fù)雜。范煒、徐秀葉、婁依興(2002)以調(diào)查問卷的形式列出內(nèi)部控制框架五要素及各要素所包含的二級(jí)評(píng)判指標(biāo)，采用德爾菲(Delphi)法，運(yùn)用模糊數(shù)學(xué)原理，根據(jù)被調(diào)查企業(yè)對(duì)五要素的評(píng)判結(jié)果，確定五要素的權(quán)重。[12]吳立揚(yáng)在湖北省教委科研項(xiàng)目《模糊審計(jì)研究》一文中提出了“模糊審計(jì)”概念，研究指出傳統(tǒng)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)過程中調(diào)查表方法存在著描述和評(píng)價(jià)不準(zhǔn)確且不易等缺點(diǎn)，有針對(duì)性地提出了“模糊審計(jì)—評(píng)分法”。[13]

3、框式流程圖法

框式流程圖法是通過注明業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)涉及的職能部門和控制內(nèi)容方框來對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度進(jìn)行描述的方法。該方法兼采流程圖的框式和調(diào)查表的相關(guān)文字說明，簡(jiǎn)潔、易操作。王立勇探討了如何運(yùn)用可靠性理論提高內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)和評(píng)價(jià)的效果，通過采用可靠性理論及數(shù)理統(tǒng)計(jì)方法建構(gòu)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)評(píng)價(jià)定量分析數(shù)學(xué)模型，指出企業(yè)管理層進(jìn)行內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)和評(píng)價(jià)時(shí)應(yīng)當(dāng)根據(jù)業(yè)務(wù)流程圖設(shè)計(jì)內(nèi)部控制系統(tǒng)的可靠性框圖。[14]

4、層次分析法

層次分析法(Analytical Hierarchy Process)簡(jiǎn)稱AHP，是20世紀(jì)70年代中期美國運(yùn)籌學(xué)家托馬斯·塞蒂(T.L.Saaty)提出的主要用于計(jì)算多指標(biāo)權(quán)重的一種定性和定量結(jié)合的、系統(tǒng)化、層次化的分析方法。層次分析法的基本步驟，首先是以評(píng)價(jià)指標(biāo)構(gòu)成一個(gè)層次結(jié)構(gòu)，即建立層次結(jié)構(gòu)模型;其次是由專家針對(duì)同一層或同一域進(jìn)行兩兩對(duì)比，按照規(guī)定的標(biāo)度值構(gòu)造判斷矩陣，即建構(gòu)成對(duì)比較陣;再求出特征向量，將該特征向量進(jìn)行歸一化處理得到各因素(各指標(biāo))的權(quán)重并做一致性檢驗(yàn);最后計(jì)算組合權(quán)向量并做組合一致性檢驗(yàn)。[15]周春喜(2002)利用層次分析法(AHP)設(shè)計(jì)與構(gòu)建了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的多層次評(píng)價(jià)指標(biāo)體系和模糊綜合評(píng)價(jià)數(shù)學(xué)模型，綜合評(píng)價(jià)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。[16]周翔、姜靜敏(2010)構(gòu)建了詳細(xì)的指標(biāo)體系，通過AHP方法專門對(duì)人民銀行內(nèi)部控制進(jìn)行了評(píng)價(jià)。[17]

此外，陳小平(2005)還在其研究成果中指出，人民銀行分支機(jī)構(gòu)要害崗位履行職責(zé)內(nèi)審評(píng)價(jià)的方法，包括證據(jù)檢查法、重復(fù)操作法、實(shí)地觀察法、現(xiàn)場(chǎng)詢問法和計(jì)分評(píng)價(jià)法等多種方法。[18]人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中要科學(xué)合理地利用這些方法，以達(dá)到最佳的評(píng)價(jià)與管理效果。

四、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究的不足

國內(nèi)現(xiàn)有研究文獻(xiàn)，對(duì)人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的概念、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的目標(biāo)、分支機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別進(jìn)行了界定，對(duì)人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)程序、評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建和評(píng)價(jià)方法的選擇進(jìn)行了較為深入的探討，為人民銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)實(shí)踐活動(dòng)的深入開展提供了很好的指導(dǎo)，具有較強(qiáng)的實(shí)踐意義。但是現(xiàn)有研究也存在諸多缺陷，急待深化。

1、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏專業(yè)化的評(píng)價(jià)指引框架

《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》的頒布實(shí)施，對(duì)人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制制度建設(shè)的完善程度與貫徹執(zhí)行的水平必將產(chǎn)生廣泛和深遠(yuǎn)的影響，但《分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》沒有給分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)提供一套完備的評(píng)價(jià)辦法、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型和定量分析技術(shù)等實(shí)用工具指南，評(píng)價(jià)內(nèi)容相對(duì)片面且難以切中要害，缺乏從內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)全局角度對(duì)存在問題進(jìn)行系統(tǒng)分析。從配套機(jī)制上看，人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引目前仍未出臺(tái)，分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)活動(dòng)缺乏系統(tǒng)和整體的理論指導(dǎo)，存在較大隨意性。

2、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容側(cè)重“硬”控制要素，忽視“軟”控制要素

根據(jù)COSO內(nèi)部控制整體框架以及我國2008年頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》所構(gòu)建的內(nèi)部控制框架，企業(yè)應(yīng)當(dāng)圍繞內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五大要素確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容，對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。但目前企業(yè)、銀行分支機(jī)構(gòu)組織的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中，多側(cè)重于崗位設(shè)置與職責(zé)分工、內(nèi)部牽制制約、會(huì)計(jì)記錄、資產(chǎn)保護(hù)、授權(quán)授信、對(duì)賬驗(yàn)證等“硬”控制要素的評(píng)價(jià)，忽略對(duì)更為重要的管理層和員工職業(yè)道德及專業(yè)勝任能力、企業(yè)文化、企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、企業(yè)外部環(huán)境變化等“軟”控制要素的評(píng)價(jià)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的全面性受到限制。

3、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏有效的組織保障和協(xié)調(diào)

目前人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏有效的組織保障。內(nèi)部監(jiān)督是內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)之一，人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作的有效開展必須要對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制執(zhí)行情況進(jìn)行持續(xù)的監(jiān)督檢查。目前內(nèi)審部門主要是對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行檢查與評(píng)價(jià)，人民銀行分支機(jī)構(gòu)大多數(shù)都沒有設(shè)立獨(dú)立的內(nèi)部機(jī)構(gòu)或部門并授權(quán)其對(duì)自身內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)與運(yùn)行進(jìn)行專門的監(jiān)督評(píng)價(jià)工作，導(dǎo)致人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏有效的組織保障。王玨琰研究指出，人民銀行內(nèi)部控制制度建設(shè)缺乏系統(tǒng)性、執(zhí)行機(jī)制不完善、存在風(fēng)險(xiǎn)隱患;人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制不健全，其中內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏有效的組織保障是其主要表現(xiàn)之一。[19]另外，人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)行過程中，某些分支機(jī)構(gòu)忽視內(nèi)部控制系統(tǒng)在本分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部各部門間的相互監(jiān)督和協(xié)調(diào)，決策信息不能在本分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部有效傳遞，分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部的監(jiān)督部門很難及時(shí)獲取有用的決策和執(zhí)行信息，很難實(shí)現(xiàn)對(duì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)事前、事中、事后的全過程監(jiān)督，不能科學(xué)、準(zhǔn)確評(píng)價(jià)分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制運(yùn)行質(zhì)量和運(yùn)行效果，內(nèi)部控制制度執(zhí)行的有效性大打折扣。

4、人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏科學(xué)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

目前人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)還處在起步探索階段。雖然某些分支機(jī)構(gòu)制定了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系或風(fēng)險(xiǎn)管理指標(biāo)體系，但分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)往往過于片面，未能從內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)全局的角度對(duì)分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制存在問題進(jìn)行系統(tǒng)分析。周翔、姜靜敏研究指出，人民銀行內(nèi)控評(píng)價(jià)存在指標(biāo)權(quán)重分配欠科學(xué)、缺乏理論支持、主要依靠評(píng)價(jià)人員的經(jīng)驗(yàn)和主觀判斷得出結(jié)論等問題[17]，分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)存在一定隨意性。

五、人民銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究的未來展望

1、進(jìn)一步完善人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系

完善人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，一是需要準(zhǔn)確界定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的目標(biāo)。構(gòu)建人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的目標(biāo)，既要滿足上級(jí)監(jiān)管部門和社會(huì)公眾對(duì)信息提供、信息披露的要求，也要有助于人民銀行各分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制戰(zhàn)略目標(biāo)、資產(chǎn)保全目標(biāo)以及經(jīng)營效果、效率的實(shí)現(xiàn)。二是樹立并貫徹風(fēng)險(xiǎn)管理理念。構(gòu)建央行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系過程中，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的確定、評(píng)價(jià)指標(biāo)及其權(quán)重的選擇均應(yīng)貫徹風(fēng)險(xiǎn)管理理念，分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的重點(diǎn)應(yīng)該是確認(rèn)分支機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)過程中面臨的風(fēng)險(xiǎn)類別及測(cè)試管理和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的方法，揭示并確認(rèn)關(guān)鍵的、重要的風(fēng)險(xiǎn)類型，合理確保分支機(jī)構(gòu)發(fā)展戰(zhàn)略與風(fēng)險(xiǎn)偏好一致、風(fēng)險(xiǎn)與回報(bào)相關(guān)聯(lián)，實(shí)現(xiàn)全面風(fēng)險(xiǎn)管理。三是確定科學(xué)的分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的確定應(yīng)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)目標(biāo)契合，可以選擇將考核分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度的結(jié)果考核指標(biāo)與包括分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制環(huán)境、分支機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制活動(dòng)、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制信息及其溝通、分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制監(jiān)控五個(gè)要素的過程考核指標(biāo)有機(jī)結(jié)合起來。四是擴(kuò)大人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)責(zé)任主體。將分支機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)與所有員工納入內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的責(zé)任主體范疇，在日常內(nèi)部控制工作中參與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，促使其逐步熟練對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行持續(xù)的日常評(píng)估，激發(fā)員工積極執(zhí)行控制程序并不斷改進(jìn)，實(shí)現(xiàn)由全員評(píng)價(jià)到整體防控的飛躍。劉俊認(rèn)為，構(gòu)建人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，上級(jí)行應(yīng)總結(jié)已開展內(nèi)控評(píng)價(jià)的經(jīng)驗(yàn)，綜合中西方內(nèi)控評(píng)價(jià)的成果，結(jié)合央行工作實(shí)際，統(tǒng)一制訂央行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)施細(xì)則，不斷規(guī)范和促進(jìn)分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作。[20]

2、進(jìn)一步健全人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制

人民銀行內(nèi)部控制制度建立與完善過程中，應(yīng)確保各分支機(jī)構(gòu)的相對(duì)獨(dú)立性，授權(quán)專業(yè)職能部門獨(dú)立負(fù)責(zé)內(nèi)部控制建設(shè)工作，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督和評(píng)價(jià)，逐步構(gòu)建有效的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)，實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部控制制度建設(shè)與執(zhí)行情況的多方位、多層次、全過程有效監(jiān)督檢查，分析現(xiàn)存的內(nèi)部控制制度的建立、執(zhí)行是否符合分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)的原則，能否提高分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部管理的規(guī)范化水平。如人民銀行長(zhǎng)沙中心支行采取了內(nèi)部控制責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)保證金制度，對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)為“正?！迸c“基本正?！钡牟块T與個(gè)人進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)為“關(guān)注”與“重點(diǎn)關(guān)注”的部門與個(gè)人進(jìn)行懲罰，有效激勵(lì)分支機(jī)構(gòu)員工共同關(guān)注提升內(nèi)部控制的積極性。

3、不斷創(chuàng)新人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)手段

現(xiàn)代通信技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和計(jì)算機(jī)終端設(shè)備技術(shù)的飛速發(fā)展和廣泛運(yùn)用，為人民銀行分支機(jī)構(gòu)充分利用內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息系統(tǒng)、拓展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)范圍與深度、提升內(nèi)部控制評(píng)價(jià)效率和效果提供了堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。但是，人民銀行內(nèi)部目前仍有很多分支機(jī)構(gòu)采用傳統(tǒng)方式與手段進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，對(duì)利用內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息系統(tǒng)進(jìn)行內(nèi)部控制建設(shè)重視還很不夠。王僑鈺提出要推進(jìn)內(nèi)部控制技術(shù)創(chuàng)新，建立和實(shí)現(xiàn)“電子監(jiān)督評(píng)價(jià)”。內(nèi)審、紀(jì)檢等監(jiān)督部門建立“全員網(wǎng)上評(píng)議各職能部門”的評(píng)議機(jī)制，利用現(xiàn)代信息技術(shù)創(chuàng)新內(nèi)部監(jiān)督管理方法，實(shí)現(xiàn)監(jiān)督管理信息的互通性。[21]這些研究成果為創(chuàng)新人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工具和評(píng)價(jià)手段提供了有益借鑒。

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