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        會(huì)計(jì)收益到綜合收益的平滑性障礙分析

        2011-04-04 04:31:50李樹(shù)根
        對(duì)外經(jīng)貿(mào) 2011年6期
        關(guān)鍵詞:使用者會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收益

        李樹(shù)根

        (東北財(cái)經(jīng)大學(xué),遼寧 大連116025)

        綜合收益是會(huì)計(jì)收益與經(jīng)濟(jì)收益的折中,是靜態(tài)向動(dòng)態(tài)的轉(zhuǎn)變。在經(jīng)濟(jì)學(xué)家的眼中,傳統(tǒng)收益是一種靜態(tài)環(huán)境中已實(shí)現(xiàn)的收益,綜合收益則突破了靜態(tài)環(huán)境的假設(shè)和實(shí)現(xiàn)的觀念,試圖以動(dòng)態(tài)環(huán)境中財(cái)富的變化來(lái)衡量企業(yè)的收益,因而,在理念上更加接近于經(jīng)濟(jì)收益的概念。第3號(hào)解釋公告自公布至今已過(guò)去了一年多的時(shí)間,部分信息使用者還是認(rèn)為綜合收益的報(bào)告存在會(huì)計(jì)計(jì)量的非可靠性、信息功能鎖定、財(cái)務(wù)報(bào)告信息超載和理解難等問(wèn)題,筆者稱之為平滑性障礙。

        一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同

        (一)綜合收益報(bào)告模式——英國(guó)模式

        ASB之FRS3《財(cái)務(wù)報(bào)告業(yè)績(jī)》。企業(yè)在損益表之外,編制一個(gè)“statement of total recognized gains and losses”,又稱第二業(yè)績(jī)報(bào)告,并作為第一業(yè)績(jī)報(bào)告損益表的重要補(bǔ)充。每一個(gè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)在其發(fā)生時(shí)報(bào)告,而不是在其實(shí)現(xiàn)時(shí)報(bào)告,而且,每一個(gè)業(yè)績(jī)項(xiàng)目只能在其發(fā)生時(shí)報(bào)告一次,而在其實(shí)現(xiàn)時(shí)就不再報(bào)告了,但為了滿足不同信息者的需求,F(xiàn)RS3要求同時(shí)提供“歷史成本損益附注”,披露嚴(yán)格按照歷史成本和實(shí)現(xiàn)原則確認(rèn)的相當(dāng)于FASB定義的凈收益的歷史成本損益。

        (二)綜合收益報(bào)告模式——美國(guó)模式

        FASB之SFAS130《綜合收益報(bào)告》。所有被確認(rèn)為綜合收益的項(xiàng)目都要以同等重要的地位報(bào)告在財(cái)務(wù)報(bào)表中。在財(cái)務(wù)報(bào)表中,必須列示一個(gè)最終的“綜合收益”。對(duì)凈收益以外的其他全面收益應(yīng)該根據(jù)性質(zhì)分類列示。綜合收益模式可以選擇一表法、兩表法及權(quán)益變動(dòng)表三種之一。

        (三)綜合收益報(bào)告模式——國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)

        IASB之IFRS1《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》。包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、權(quán)益變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表、會(huì)計(jì)政策和說(shuō)明性注釋。

        會(huì)計(jì)收益向綜合收益的過(guò)渡是一種國(guó)際大趨勢(shì),我國(guó)是世界經(jīng)濟(jì)強(qiáng)國(guó)之一,自然在國(guó)際資本市場(chǎng)占有一席之地,需要在國(guó)際資本市場(chǎng)進(jìn)行投資、融資、經(jīng)營(yíng)等,因此,我國(guó)也必然將會(huì)計(jì)收益轉(zhuǎn)為綜合收益。

        二、信息的非超載性

        (一)信息超載的含義

        人們?cè)诠ぷ骰驅(qū)W習(xí)中,如果接收到的具有潛在價(jià)值且可以被獲取的相關(guān)信息數(shù)量過(guò)多,就會(huì)造成信息使用效率的相應(yīng)降低,這種情況通常被稱為“信息超載”。換言之,當(dāng)接收到的有用信息變成一種障礙而不是助人的工具時(shí),信息超載問(wèn)題就會(huì)出現(xiàn)。從定義可以看出,該定義具有信息爆炸與信息使用效率的特征。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)里,隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)、科技發(fā)揮、網(wǎng)絡(luò)時(shí)代等的飛速發(fā)展,信息爆炸是一種必然結(jié)果。而信息是否超載,主要與信息的相關(guān)性、信息使用者、使用工具等因素相關(guān)。

        (二)相關(guān)信息的含義

        所謂的相關(guān)信息是指與信息使用者獲取的信息或信息生產(chǎn)者生產(chǎn)的信息與決策者的決策相關(guān)。由此可知,相關(guān)信息是與決策者的主體、決策的客體、決策的依據(jù)相聯(lián)系的,他們共同決定著信息的相關(guān)性程度。然而,信息使用者卻又是復(fù)雜的,信息使用者又稱之為利益相關(guān)者,包括經(jīng)理、股東、債權(quán)人、政府相關(guān)部門及潛在利益相關(guān)者。不同的信息使用者所需要的信息并不完全一致,因此,企業(yè)不可能面面俱到,而只能提供全部的信息讓利益相關(guān)者自由獲取。這就對(duì)信息獲取者提出一定的要求,需要信息使用者具備一定的財(cái)務(wù)知識(shí)、使用獲取信息工具的能力。財(cái)務(wù)報(bào)告的信息大爆炸成為一種必然。

        (三)信息的非超載性

        Rudd認(rèn)為圖書(shū)館用戶幾乎很少受到信息超載的干擾,并指出人們之所以會(huì)覺(jué)得信息超載,是因?yàn)樗麄兓煜藘蓚€(gè)概念:可用信息量“信息爆炸”及其對(duì)用戶的影響“信息超載”。真正的超載問(wèn)題只有在非常特殊的情況下才會(huì)出現(xiàn)。Wilson認(rèn)為,在特定的工作環(huán)境中,一些可用信息由于受信息超載的影響,的確有時(shí)被忽略了。造成這個(gè)問(wèn)題的原因或許是因?yàn)樵囼?yàn)者的“策略性失誤”,即他們所使用的方式或者方法不當(dāng)。Exner指出,每個(gè)網(wǎng)絡(luò)用戶的確都經(jīng)歷過(guò)一段“被信息流淹沒(méi)”的時(shí)期,而今他們卻都樂(lè)于網(wǎng)上“沖浪”,這個(gè)比喻表明,超載問(wèn)題事實(shí)上已被有效地避免了。

        對(duì)信息的使用會(huì)根據(jù)用戶處理信息能力的強(qiáng)弱、信息處理花費(fèi)的時(shí)間多少、用戶的工作性質(zhì)等因素而有所不同。因此,傳統(tǒng)會(huì)計(jì)收益過(guò)渡到綜合收益,是信息使用者本身的缺陷所導(dǎo)致的,是信息爆炸,并非信息超載。

        三、可理解性與功能鎖定

        所謂可理解性,就是指企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息要能夠被具備一定財(cái)務(wù)知識(shí)的信息使用者理解。對(duì)于綜合收益表,同樣要具備可理解性,包括報(bào)表的結(jié)構(gòu)、內(nèi)容等。可以看出,可理解性既要財(cái)務(wù)信息能夠被理解,也要信息使用者具備一定的財(cái)務(wù)知識(shí)。這樣,信息使用者就可以根據(jù)綜合收益表做出相關(guān)的決策。然而,事實(shí)并非如此,信息使用者往往只看到利潤(rùn)的結(jié)果,而不會(huì)分析利潤(rùn)的構(gòu)成,也就是所謂的“功能鎖定”。

        (一)信息的明晰性:匯總與分類

        根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求,綜合收益表是在原利潤(rùn)表的基礎(chǔ)上增加其他綜合收益項(xiàng)目,是對(duì)原利潤(rùn)表的擴(kuò)展。原利潤(rùn)表的內(nèi)容是本會(huì)計(jì)期間已實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)的匯總,包括日常經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)與非日常經(jīng)營(yíng)的實(shí)現(xiàn)利得與損失。擴(kuò)展之后,增加了其他綜合收益,包括非日常經(jīng)營(yíng)的未實(shí)現(xiàn)利得與損失。因此,從結(jié)構(gòu)和內(nèi)容來(lái)看,綜合收益表具備了一定的明晰性。

        (二)信息使用者的理解能力

        會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在要求企業(yè)提供的財(cái)務(wù)信息具備可理解性的同時(shí),也要求信息使用者具備一定的財(cái)務(wù)知識(shí)。企業(yè)在提供財(cái)務(wù)信息時(shí),采用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定的格式與科目,這種格式與科目本身是根據(jù)以往信息使用者的閱讀要求,甚至可以說(shuō)是慣例,可以讓信息使用者一目了然,這就要求信息使用者學(xué)習(xí)或掌握一定的財(cái)務(wù)知識(shí)。企業(yè)所提供的財(cái)務(wù)信息具有一般性,不可能滿足所有信息使用者的專門需求,并且企業(yè)的利益相關(guān)者具有一定的復(fù)雜性,因此,不同的信息使用者對(duì)信息需求也不一樣。這就要求信息使用者要從眾多的財(cái)務(wù)信息中提取、加工、整理信息,以便為決策提供依據(jù)。所以,信息使用者必須具備一定的財(cái)務(wù)知識(shí),從而增強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)信息的理解能力。

        (三)信息爆炸與非“功能鎖定”

        正是信息使用者的復(fù)雜性,要求企業(yè)所提供的財(cái)務(wù)信息要能滿足所有利益相關(guān)者的一般需求,從而使得財(cái)務(wù)信息不斷增加,包括表內(nèi)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化、科目增加、附注信息量擴(kuò)大,這就出現(xiàn)了前面所提到的信息大爆炸。在信息使用者獲取所需信息時(shí),要綜合考慮財(cái)務(wù)信息,如果信息使用者僅僅只看某一個(gè)結(jié)果,那就不是功能鎖定的問(wèn)題,而是信息使用者的問(wèn)題。在信息使用者具備一定的財(cái)務(wù)知識(shí)之后,是不會(huì)出現(xiàn)功能鎖定的。

        四、計(jì)量的相對(duì)可靠性

        所謂計(jì)量的可靠性,只能說(shuō)是相對(duì)于過(guò)去可靠性是否有所增強(qiáng)。如果相對(duì)于過(guò)去的可靠性有所增強(qiáng),則認(rèn)為現(xiàn)在的計(jì)量是可取的。

        (一)表內(nèi)確認(rèn)的條件:可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性、可靠性

        根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求,財(cái)務(wù)信息有表內(nèi)確認(rèn)與表外披露,而表內(nèi)確認(rèn)的條件相對(duì)比較苛刻,要同時(shí)具備可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性與可靠性,否則不予確認(rèn)。可定義性是指企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的交易或事項(xiàng)要符合會(huì)計(jì)要素的定義,即分類??捎?jì)量性是指發(fā)生的交易或事項(xiàng)導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)影響是能用數(shù)字及單位表示出來(lái)。相關(guān)性是指交易或事項(xiàng)要與信息使用者的決策相關(guān)。可靠性要求交易或事項(xiàng)是客觀發(fā)生的,要以客觀事實(shí)為依據(jù)。

        (二)綜合收益的難點(diǎn):可計(jì)量性

        考慮到其他綜合收益是非日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中未實(shí)現(xiàn)的利得與損失,并非實(shí)際交易金額,因此只能根據(jù)市場(chǎng)相關(guān)信息進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì),這就要求所估計(jì)的項(xiàng)目在市場(chǎng)上能夠獲得相關(guān)信息,目前我國(guó)的相關(guān)市場(chǎng)不是很發(fā)達(dá),對(duì)某些非日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的未實(shí)現(xiàn)利得與損失難以獲得相關(guān)信息。但相對(duì)于以前的市場(chǎng),能夠獲得的相關(guān)信息大大增加了,而且,我國(guó)的資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)、評(píng)估專家數(shù)量逐步增加,專業(yè)人員的評(píng)估水平也得到了較大提高,可計(jì)量性得到了增強(qiáng)。

        (三)計(jì)量的難點(diǎn):可靠性

        其他綜合收益存在可計(jì)量的難點(diǎn),其實(shí)質(zhì)是計(jì)量的可靠性問(wèn)題,在這里表現(xiàn)尤為突出的是金融工具。金融工具具有高速的流通性,其公允價(jià)值的取值一直是爭(zhēng)議不斷,在實(shí)務(wù)界也是標(biāo)準(zhǔn)不一,缺乏一個(gè)權(quán)威的指導(dǎo)依據(jù)。但這些并不能影響計(jì)量的可靠性,因?yàn)椴还馨凑帐裁磿r(shí)候的市場(chǎng)信息做出的估計(jì),信息總是真實(shí)的,是具備可靠性的。而且在計(jì)量的同時(shí),企業(yè)還需提供附注信息,信息使用者可以根據(jù)附注信息對(duì)相關(guān)信息進(jìn)行修正,從而使其具有可比性。

        (四)可靠性:充分披露、中立性、無(wú)重大誤述、完整性和謹(jǐn)慎性、可核性

        根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求,可靠性需具備充分披露、中立性、無(wú)重大誤訴、完整性和謹(jǐn)慎性、可核性等,按照會(huì)計(jì)解釋公告第3號(hào)公告,其他綜合收益是具備了充分披露的。根據(jù)會(huì)計(jì)估計(jì)所采用的市場(chǎng)信息,其他綜合收益的計(jì)量是具備中立性和可核性的。按照我國(guó)對(duì)公允價(jià)值的取得層次規(guī)定,符合完整性與謹(jǐn)慎性。

        綜上所述,筆者認(rèn)為,從會(huì)計(jì)收益向綜合收益的過(guò)度是具有平滑性的。

        [1]陳國(guó)輝.會(huì)計(jì)理論專題研究[D].東北財(cái)經(jīng)大學(xué),2010.

        [2]企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2006.

        [3]企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告第3號(hào)公告(財(cái)會(huì)[2009]8號(hào)),2009.

        [4]常勛.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)四大難題[M].上海:立信會(huì)計(jì)出版社,2002.

        [5]葛家澎.關(guān)于高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告改進(jìn)的新動(dòng)向[J].會(huì)計(jì)研究,2000(12).

        [6]謝德仁.財(cái)務(wù)報(bào)表的邏輯:瓦解與重構(gòu)[J].會(huì)計(jì)研究,2001(10).

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