廣西財經(jīng)學(xué)院 張衛(wèi)紅

消費稅與增值稅制約下企業(yè)供應(yīng)商選擇

廣西財經(jīng)學(xué)院 張衛(wèi)紅

我國消費稅的征收選擇在應(yīng)稅消費品的產(chǎn)制環(huán)節(jié)并實行單一環(huán)節(jié)征收，為避免同一消費品重復(fù)征收消費稅的問題，現(xiàn)行消費稅稅法規(guī)定：企業(yè)用外購已稅消費稅原材料進行應(yīng)稅消費品的連續(xù)生產(chǎn)時，可以扣除其在購進環(huán)節(jié)已納的消費稅；同時規(guī)定，如果企業(yè)購進的已稅消費稅原材料取得的是普通發(fā)票，在轉(zhuǎn)換為不含增值稅的購進額時，一律按照3%的征收率進行換算。這些規(guī)定為企業(yè)選擇已稅消費稅原材料的供應(yīng)商提供了稅務(wù)籌劃的空間。本文在比較和分析企業(yè)選擇不同的已稅消費稅原材料供應(yīng)商（增值稅一般納稅人、增值稅小規(guī)模納稅人）所帶來的所得稅前利潤和流轉(zhuǎn)稅稅負的基礎(chǔ)上，為企業(yè)如何選擇不同已稅消費稅原材料供應(yīng)商的抉擇作出分析。

一、假設(shè)提出

為了研究方便，本文作如下假設(shè)：

第一，某企業(yè)購進的已稅消費稅原材料進行再加工后最終銷售其應(yīng)稅消費品；該企業(yè)可以采用以下方式購進其所需的已稅消費稅原材料：一是選擇向小規(guī)模增值稅納稅人購進已稅消費稅原材料；二是選擇向增值稅一般納稅人購進已稅消費稅原材料。

第二，企業(yè)向一般納稅人購進的已稅消費稅原材料的含增值稅的總成本為A，增值稅率為T1；企業(yè)向小規(guī)模納稅人購進的已稅消費稅原材料的含增值稅的總成本為B，增值稅率為T2。

第三，企業(yè)自行對購進的已稅消費稅原材料加工成應(yīng)稅消費品后直接對外銷售，企業(yè)自行加工發(fā)生的成本為C；加工后的應(yīng)稅消費品不含增值稅的對外總售價為S，增值稅率為T1。

第四，外購已稅消費稅原材料的從價消費稅稅率為T3，加工后對外銷售的應(yīng)稅消費品的從價消費稅稅率為T4,不考慮應(yīng)稅消費品的從量稅和批發(fā)環(huán)節(jié)的消費稅；城市維護建設(shè)稅稅率為T5；教育費附加稅費率為T6。

二、兩種方式邏輯分析

所得稅前利潤和流轉(zhuǎn)稅稅負的計算。因為所得稅前利潤＝收入-已稅消費稅原材料總成本-加工成本-消費稅-城市維護建設(shè)稅-教育費附加；流轉(zhuǎn)稅稅負=增值稅+消費稅+城市維護建設(shè)稅＋教育費附加，所以，根據(jù)以上假設(shè)對該企業(yè)在三種加工方式下的所得稅前利潤和流轉(zhuǎn)稅稅負的計算如下：

第一，選擇向小規(guī)模增值稅納稅人購進已稅消費稅原材料方式下的所得稅前利潤和流轉(zhuǎn)稅稅負。該種方式下：

選擇向小規(guī)模增值稅納稅人購進原材料取得的普通發(fā)票不得抵扣購進環(huán)節(jié)的增值稅，所以，增值稅稅負為：S×T1。

第二，選擇向增值稅一般納稅人購進已稅消費稅原材料方式下的所得稅前利潤和流轉(zhuǎn)稅稅負。該種方式下：

三、兩種方式抉擇

第一，兩種方式下的所得稅前利潤比較。企業(yè)選擇向小規(guī)模增值稅納稅人購進已稅消費稅原材料方式下的所得稅前利潤為Π1；選擇向增值稅一般納稅人購進已稅消費稅原材料方式下的所得稅前利潤為Π2。

以上結(jié)果表明：

第二，兩種方式下流轉(zhuǎn)稅稅負的現(xiàn)金流比較。企業(yè)選擇向小規(guī)模增值稅納稅人購進已稅消費稅原材料方式下的流轉(zhuǎn)稅稅負為：L1；選擇向增值稅一般納稅人購進已稅消費稅原材料方式下的流轉(zhuǎn)稅稅負為：L2。

綜上所述，納稅人從事經(jīng)濟活動的最終目的在于實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益的最大化，而不應(yīng)該僅僅是少交稅款。因此，稅務(wù)籌劃的最終目的應(yīng)該定位于實現(xiàn)企業(yè)稅后利潤的最大化，而不是僅僅考慮稅負的大小。所以，企業(yè)用外購已稅消費稅原材料進行應(yīng)稅消費品的連續(xù)生產(chǎn)時，對不同的已稅消費稅原材料供應(yīng)商的選擇，一定要從企業(yè)稅后利潤最大化的目標(biāo)出發(fā)，千萬不要僅僅以流轉(zhuǎn)稅稅負的現(xiàn)金流大小為依據(jù)去決策，否則就會掉入稅負最小化的陷進。畢竟相對于增加企業(yè)整體經(jīng)濟效益而言，稅負最小化只是一個途徑、一種方法，節(jié)稅的目的還得為企業(yè)的整體、長遠的經(jīng)濟利益讓路。

［1］蓋地：《企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實務(wù)》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社2009年版。

（編輯 向玉章）