[摘 要] 盈余管理是指企業(yè)管理當局在遵循會計準則的基礎上，通過對企業(yè)對外報告的會計收益信息進行控制或調(diào)整，以達到主體自身利益最大化的行為。它不同于會計造假，也不同于以不合法手段粉飾財務報表的利潤操縱行為。本文淺析盈余管理的動機和手段，進而提出了規(guī)范盈余管理的相應措施。

[關鍵詞]盈余管理 動機 防范措施

一、盈余管理的概念及理解

對于盈余管理會計學界很多學者都給出了它的定義。美國會計學家斯考特在其《財務會計理論》一書中指出:盈余管理是在GAPP允許的范圍內(nèi)，通過對會計政策的選擇使經(jīng)營者自身利益或企業(yè)市場價值達到最大化的行為。Paul M. Hyaly和James M. Wahlen賦予了盈余管理更加全面和完整的概念，他們認為:盈余管理發(fā)生在管理當局運用職業(yè)判斷編制財務報告和通過規(guī)劃交易以變更財務報告時，旨在誤導那些以公司的經(jīng)濟業(yè)績?yōu)榛A的利益關系人的決策或者影響那些以會計報告數(shù)字為基礎的契約的后果。綜合分析，我們認為盈余管理是指企業(yè)管理當局在遵循會計準則的基礎上，通過對企業(yè)對外報告的會計收益信息進行控制或調(diào)整，以達到主體自身利益最大化的行為。

從上述盈余管理的概念我們可以看出，盈余管理在某種意義上是一種合法的利潤調(diào)節(jié)行為。它是在遵循會計準則的前提下，以企業(yè)的實際生產(chǎn)經(jīng)營為基礎實施的利潤調(diào)整，如果運用得當會到提升企業(yè)價值等積極作用。在研究盈余管理時，我們有必要區(qū)分盈余管理與利潤操縱。利潤操縱是一種不合法的利潤調(diào)節(jié)行為，是在超出制度允許范圍的情況下，憑空對企業(yè)的業(yè)績進行人為“創(chuàng)造”以粉飾財務報表，將導致報表使用者做出錯誤決策的后果，嚴重損害了報表使用者的利益。從此可見，盈余管理決不等同于利潤操縱。

二、盈余管理的動機

盈余管理的最終目的是實現(xiàn)盈余管理主體自身利益的最大化，包括管理人員自身利益的最大化和董事會成員所代表的股東利益的最大化。具體動機如下:

1.資本市場動機。資本市場動機主要包括:為了在證券市場進行融資而進行的盈余管理;為了進行收購而進行的盈余管理;當公司的業(yè)績與證券分析師或投資者的預期有較人差距時為縮小這種著距而進行的盈余管理等。

2.契約動機。企業(yè)與管理當局之間有報酬契約，報酬契約中絕大部分是以會計盈余為基礎的，而會計盈余數(shù)字是由管理當局提供的，管理當局為了獲得高報酬，便有動機通過盈余管理操縱會計盈余。企業(yè)與債權人往往簽訂債務契約，對企業(yè)進行限制，以保護債權人的利益。

3.政治成本動機。會計信息常常用來支持政府的法令。由于我國多數(shù)上市公司由國企改制而成，其高層管理者直接由政府任命，如果高層管理者業(yè)績優(yōu)良，就有機會得到政治上的升遷。同時，企業(yè)經(jīng)營業(yè)績與地方政府政績掛鉤，企業(yè)所交稅收也為地方財政做出了貢獻。所以高層管理者會出于政治動機而進行盈余管理。

4.避稅動機。在財務會計與稅務會計分離的國家，為避稅而進行盈余管理的目的是顯而易見的。有時，企業(yè)為了避稅需要，會在既定的會計準則及有關的法規(guī)下，選擇對自己最為有利的行為進行盈余管理，使自身利益最大化。

三、盈余管理的手段與方法

1.人為調(diào)節(jié)收入和費用的確認。企業(yè)可以通過提前確認營業(yè)收入，推遲確認本期費用來提高當期盈余;反之推遲確認收入，提前確認費用以降低當期盈余。

2.利用關聯(lián)方交易。關聯(lián)方之間由于存在控制關系，往往不以公平價格進行交易，為會計核算工作帶來了盈余管理的空間。企業(yè)與關聯(lián)方之間采用高于或低于正常交易價格進行交易，以達到提高或減少企業(yè)收入的目的。我國大多數(shù)上市公司都是國有企業(yè)改制而來，或是將企業(yè)的一部分抽出來加以改制，因此，上市公司與其母公司或子公司有著千絲萬縷的關系，再加上資源的稀缺，很多上市公司利用關聯(lián)方交易來調(diào)節(jié)利潤。

3.變更會計政策和會計估計。會計準則規(guī)定，當會計政策的變更能夠提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關的會計信息時，變更會計政策是允許的。由于在同一交易或事項的會計處理中，人們通常很難判斷哪一種會計政策更能公允地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，這就使得企業(yè)可以利用會計政策的變更來調(diào)節(jié)盈余。另外，企業(yè)可通過對固定資產(chǎn)折舊、減值準備的計提、應收賬款壞賬準備的計提等會計估計的運用來進行盈余管理。

4.利用非正常性損益。.企業(yè)可通過債務重組、出售或置換資產(chǎn)、政府補貼與稅收減免等進行盈余調(diào)節(jié)。

四、防范盈余管理消極影響的措施

1.建立和完善會計準則體系。在制定會計準則和制度時，應考慮盡量縮小會計政策選擇的范圍，以進一步確立公允價值的地位，從制度上明確禁止內(nèi)幕交易和自我交易以及濫用關聯(lián)交易等，從而限制內(nèi)部人盈余操縱的空間。

2.完善公司治理結(jié)構(gòu)，強化內(nèi)部控制。完善公司治理結(jié)構(gòu)，應當健全董事會，在董事會中引入獨立董事;建立審計委員會，負責對公司經(jīng)營和財務活動進行審計監(jiān)督，負責CPA的聘任和交流;建立董事會與管理層之間一種基于合約的委托書規(guī)定雙方的責權利關系。同時加強內(nèi)部控制，使其充分發(fā)揮作用，對經(jīng)理的財務報告行為進行有效的監(jiān)督。

3.加強審計與監(jiān)督。一方面，通過審計提高會計信息的可信度，減少虛假會計信息，起到抑制過度盈余管理的作用。另一方面，應加強對會計師事務所、律師事務所、資產(chǎn)評估機構(gòu)、證券承銷商等社會中介機構(gòu)的有效監(jiān)督。

4.提高會計人員的理論水平。會計人員應加強對會計理論，特別是對基本會計概念框架的學習，真正做到向企業(yè)外部信息使用者提供企業(yè)相關和可靠的會計信息。

5. 建立科學的企業(yè)業(yè)績評價體系。建立科學的業(yè)績評價體系有利于抑制過度的盈余管理。如:平衡計分卡便是一種將財務與非財務指標結(jié)合起來的較科學的新的業(yè)績評價系統(tǒng)，將驅(qū)動業(yè)績的重要因素也納入評價系統(tǒng)，因而使得“不通過實實在在勞動改變業(yè)績”的盈余管理不能奏效。

參考文獻:

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