寶雞天輝有限責任會計師事務(wù)所 焦亞娟

淺談驗資風險的規(guī)避問題

寶雞天輝有限責任會計師事務(wù)所 焦亞娟

驗資是指注冊會師依法接受委托，對被審驗單位注冊資本的實收情況或注冊資本及實收資本的變更情況進行審驗，并出具驗資報告的業(yè)務(wù)活動。我國《公司法》規(guī)定，股東全部繳納出資后，必須經(jīng)法定的驗資機構(gòu)出具驗資報告。驗資報告是對截至驗資日止實際收到出資者投入的注冊資本金額的證明，是辦理工商登記、頒發(fā)企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照的重要依據(jù)之一。

隨著我國企業(yè)的投資主體日趨多元化，公司制企業(yè)的登記數(shù)量越來越多，注冊會計師在驗資業(yè)務(wù)中遇到了許多新情況、新問題。這給辦理驗資的機構(gòu)帶來較大風險，以致當前許多會計師事務(wù)所將驗資業(yè)務(wù)視為高風險業(yè)務(wù)，采取了消極回避的態(tài)度。近年來，會計師事務(wù)所由于驗資業(yè)務(wù)而引發(fā)的訴訟案件仍然層出不窮。筆者試就自身工作實踐，探討業(yè)內(nèi)對驗資風險的規(guī)避問題，以激發(fā)更深層次的思考。

一、驗資風險概念

對于驗資風險的定義，簡單來說是指注冊會計師在驗資過程中由于違約、過失、欺詐等原因出具的驗資報告中存在不恰當意見而導致注冊會計師承擔相應(yīng)的行政、經(jīng)濟、法律責任的可能性?？梢姡L險的承擔主體是注冊會計師；承擔驗資風險的原因是驗資報告出具的不恰當意見；出具不恰當意見的原因有違約、過失和欺詐等；承擔驗資風險的法律后果包括行政、經(jīng)濟、法律責任2個方面。

鑒于驗資業(yè)務(wù)在我國經(jīng)濟活動中的重要地位，合理規(guī)避驗資風險，不僅可以避免會計師事務(wù)所因某一驗資業(yè)務(wù)而承擔民事賠償責任或行政責任，以及避免注冊會計師因某一驗資業(yè)務(wù)而承擔行政責任或刑事責任。而且對我國社會主義市場經(jīng)濟的建設(shè)也有重要的意義。

二、驗資報告中責任風險的主要表現(xiàn)形式

一般將驗資風險出現(xiàn)的原因歸于：被審驗單位管理層的誠信度、所提供驗資資料的真實性與完整性，及注冊會計師的專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德水平。還有相關(guān)的法律法規(guī)和會計師事務(wù)所的內(nèi)部管理狀況及質(zhì)量控制水平的不完善也是造成風險出現(xiàn)的因素。

不過，驗資風險歸根結(jié)底是由于驗資機構(gòu)在驗資報告中出具了虛假驗資報告，認知虛假驗資報告中具體責任風險的若干情況，對于探討風險規(guī)避問題更具有實際意義。

1.股東以實物出資的。有些公司為了增加注冊資本，在增資時將其購買的實物財產(chǎn)作為股東出資，導致了股東虛假出資，而驗資報告在披露信息時運用了專業(yè)術(shù)語含糊點到，把風險轉(zhuǎn)移給登記機關(guān)。

2.股東以貨幣出資增加公司注冊資本及實收資本的。驗資過程中會忽略對企業(yè)新增注冊資本時，對原股東出資的注冊資本在企業(yè)存續(xù)情況的審計；以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增資本，沒有審計核實其項目內(nèi)容的金額；債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)投資的增資，未核實債權(quán)發(fā)生時間及依據(jù)，未簽訂債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)投資協(xié)議書；合并、設(shè)立變更注冊資本，未發(fā)表債務(wù)清償公告或債務(wù)擔保證明，未經(jīng)債權(quán)人的認可。

3.在減資變更中，往往對債權(quán)債務(wù)的處理，股東減少的資本退回等未能進行詳細驗資。

4.增資前凈資產(chǎn)的關(guān)注及披露。其存在問題如下：未經(jīng)過審計核實與凈資產(chǎn)出資有關(guān)的資產(chǎn)、負債等金額；整體評估報告價值未經(jīng)股東會確認；未辦妥過戶相關(guān)資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)手續(xù)，出資者又沒簽署在規(guī)定期限內(nèi)辦妥有關(guān)手續(xù)的承諾書。

三、驗資風險規(guī)避問題的對策建議

從風險管理學角度來說，風險本身不可能消除，只能被降低或轉(zhuǎn)移。財政部2001年修訂的 《獨立審計實務(wù)公告第1號——驗資》，以及中國注冊會計師協(xié)會修訂的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第3號——驗資（試行）》，要求自2001年7月1日起執(zhí)行。上述文件規(guī)范了驗資行為，明確了驗資的法律責任，為廣大注冊會計師規(guī)避驗資風險提供了判斷標準和操作細則，有利于驗資風險發(fā)生的機率。然而，在實踐過程中，風險還是無法避免，針對這一問題，我提出若干建議。

第一，從會計事務(wù)所的角度來說，可采取提取風險基金或購買責任保險以轉(zhuǎn)移風險；控制注冊會計師自身問題帶來的風險，加強驗資人員的道德水平建設(shè)、驗資程序的規(guī)范與執(zhí)行過程中的監(jiān)督程序的完善；在內(nèi)部建立業(yè)務(wù)質(zhì)量自查制度，對已完成的業(yè)務(wù)進行定期或不定期的檢查與考核，將檢查出的問題作為案例進行分析借鑒，以不斷提高員工防范風險的自覺性和執(zhí)業(yè)水平。

第二，從社會的角度來說，應(yīng)加強社會各界的溝通，引導公眾對于注冊會計師的合理期望，利于注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境的進一步改善；應(yīng)不斷完善法律法規(guī)的建設(shè)，解決“驗資怪圈”出現(xiàn)的缺失法律主體的障礙；應(yīng)加大對提供虛假驗資資料單位的懲戒力度。

第三，從會計師個人的實際工作來說，應(yīng)加強對風險的判斷和處理能力。以出具對企業(yè)增資后累計注冊資本實收情況的驗資報告為例，應(yīng)明確以下幾種情況：1.驗資截止日。增資后累計注冊資本實收情況的驗資截止日應(yīng)當統(tǒng)一為最后一期增資的驗資截止日；2.驗資的依據(jù)。對于各期出資的審驗，注冊會計師不能僅審閱前期的驗資報告，而應(yīng)當參照設(shè)立驗資的審驗要求取得各期出資充分、相關(guān)的驗資資料，形成審驗依據(jù)；3.法律責任。對以前各期注冊資本實收情況承擔驗資法律責任的主體應(yīng)當是以前各期出具驗資報告的注冊會計師，本次增資驗證的注冊會計師承擔有限連帶責任；4.披露。累計注冊資本實收情況驗資報告中，對以前各期注冊資本實收情況的披露，可以參照分期到資驗資報告的披露要求，在說明段中說明以前各期審驗的會計師事務(wù)所及其驗證情況。

作為一名合格的注冊會計師，應(yīng)增強判斷風險、化解風險的能力，將風險意識、質(zhì)量意識貫穿于驗資業(yè)務(wù)的全過程，貫穿于注冊會計師的整個執(zhí)業(yè)生涯。

[1]劉航宇：《驗資業(yè)務(wù)風險防范案例分析》，《財會通訊》，2008.12

[2]駱國良：《注冊會計師驗資民事責任的思考》，會計研究，2009.2

張彬）