一、存貨領用后續(xù)計量的所得稅問題

1.企業(yè)會計準則規(guī)定:

企業(yè)會計準則第1號——存貨具體準則第十四條規(guī)定，企業(yè)應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。同時，企業(yè)會計準則——基本準則第十五條規(guī)定，企業(yè)提供的會計信息應當具有可比性;同一企業(yè)不同時期發(fā)生的相同或者相似的交易或事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應當在附注中說明。

2.企業(yè)所得稅法規(guī)定:

中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十三條規(guī)定，企業(yè)使用或銷售存貨的成本計算方法，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經選用，不得隨意變更。根據中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例釋義規(guī)定，企業(yè)的存貨計價方法，企業(yè)擁有相對自由選擇權，但是一經選定某種計價方法后，就不得隨意變更，如果需要變更，則應報告稅務機關備案或者批準。

二、期末存貨后續(xù)計量的所得稅處理

1.企業(yè)會計準則規(guī)定:

資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。這里的“成本”，是指期末存貨的實際成本，如果企業(yè)在存貨成本的日常核算中采用計劃成本法、售價金額計價法等簡化核算方法，則成本應為調整后的實際成本;“可變現(xiàn)凈值”，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。當成本高于可變現(xiàn)凈值時，存貨按可變現(xiàn)凈值計量;反之，存貨按成本計量。

2.企業(yè)所得稅法規(guī)定:

(1)資產的計稅基礎:

中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第五十六條規(guī)定，企業(yè)的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本為基礎;歷史成本是指企業(yè)取得該項資產時實際發(fā)生的支出;企業(yè)持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。

(2)資產的凈值(余值):

中華人民共和國企業(yè)所得稅法第十六條規(guī)定，企業(yè)轉讓資產，該項資產的凈值，準予在計算應納稅所得額時扣除。

中華人民共和國企業(yè)所得稅法第十九條(二)規(guī)定，轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額。

中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十四條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第十六條所稱資產的凈值和第十九條所稱財產凈值，是指有關資產、財產的計稅基礎減除已經按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金等后的余額。

根據企業(yè)會計準則對于期末存貨后續(xù)計量的規(guī)定，與中華人民共和國企業(yè)所得稅法及其實施條例相關規(guī)定進行比較，二者存在差異，需要進行納稅調整;同時確認該差異的所得稅影響額。

(3)期末存貨后續(xù)計量的所得稅處理

企業(yè)在資產負債表日提取存貨跌價準備，計入當期損益，影響了利潤總額;但由于中華人民共和國企業(yè)所得稅法及其實施條例規(guī)定，企業(yè)取得的各項資產以歷史成本為基礎，企業(yè)持有期間資產增值或減值，除規(guī)定外，不得調整資產的計稅基礎。這些稅法上的規(guī)定意味著企業(yè)提取的存貨跌價準備不得在應納稅所得額中扣除。

具體做法是，一方面，本期在計算應納稅所得額時，在利潤總額的基礎上納稅調增會計本期提取的存貨跌價準備;另一方面，由于資產負債表日存貨賬面價值低于存貨的計稅基礎，二者產生可抵扣暫時性差異，企業(yè)應當確認該差異影響的所得稅金額。

三、典型存貨業(yè)務的所得稅處理

案例:

(1)2008年末甲公司庫存商品500件，單位成本500元，其中具有合同約定300件，合同價格每件560元，另外200件沒有合同約定，一般銷售價格每件440元;另外銷售一件商品尚需發(fā)生稅費20元。

甲公司會計處理:

2008年末庫存商品成本=500×500=250000元。

其中合同約定庫存商品成本=300×500=150000元。

合同約定庫存商品可變現(xiàn)凈值=300×(560-20)=162000元。

2008年末合同約定庫存商品成本低于其可變現(xiàn)凈值， 因此，合同約定庫存商品沒有發(fā)生跌價損失。

合同未約定庫存商品成本=200×500=100000元。

合同未約定庫存商品可變現(xiàn)凈值=200×(440-20)=84000元。

2008年末合同約定庫存商品成本高于其可變現(xiàn)凈值，因此，合同約定庫存商品發(fā)生跌價損失。

2008年末提取存貨跌價準備=100000-84000=16000元。

借:資產減值損失 16000

貸:存貨跌價準備 16000

(2)2008年度甲公司利潤總額260000元，所得稅稅率25%，結合上例，不考慮其他因素。

2008年末所得稅分析:

企業(yè)按照企業(yè)會計準則提取存貨跌價準備，計入當前損益;而中華人民共和國企業(yè)所得稅法及其實施條例相關規(guī)定，企業(yè)提取的存貨跌價準備不得在應納稅所得額中扣除;因此，在計算應納稅所得額時作納稅調整，同時確認該差異的所得稅影響額。

2008年末所得稅處理:

①2008年度應納稅所得額=260000+16000=276000元。

應交所得稅=276000×25%=69000元。

②2008年末存貨賬面價值=250000-16000=234000元

存貨計稅基礎=250000元

存貨賬面價值小于存貨計稅基礎，產生可抵扣暫時性差異16000元。

③所得稅會計處理:

所得稅費用=260000×25%=65000元。

遞延所得稅資產=16000×25%= 4000元

借:所得稅費用 65000

遞延所得稅資產 4000

貸:應交稅費——應交所得稅 69000