何平艷

（重慶農(nóng)村商業(yè)銀行，重慶400067）

1 新會計準則實施后對銀行業(yè)的影響

1.1 公允價值計量模式對損益實現(xiàn)的影響

新會計準則下，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)、金融負債的公充價值的變化直接計入損益。采用公允價值計量模式雖然提高了財務報告與市價的相關性，反映了資產(chǎn)負債的真實價值，但在這種計量方式下，隨市價而波動將對資產(chǎn)負債表和損益表產(chǎn)生較大影響，降低了財務報告的可靠性，前后期可比性不強。隨著近年利率的降低、利差的縮小，銀行業(yè)的很大一部分利潤體現(xiàn)在交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動損益上。

1.2 貸款減值準備計提對損益的影響

原《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定貸款按五級分類計提準備，定性的因素多，且如果有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)價值回升的，可將已計提的減值準備轉回，這在一定程度上為銀行利用減值準備調(diào)節(jié)利潤提供了空間。新會計準則規(guī)定將其賬面價值與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額確認為減值損失，對當期的資產(chǎn)和利潤將產(chǎn)生影響，進而影響銀行資本充足率指標。

1.3 計稅基礎不同對稅收核算工作的影響

財政部、國家稅務總局最近發(fā)布了《關于執(zhí)行〈企業(yè)會計準則〉有關企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅[2007]80號)“企業(yè)以公允價值計量的金融資產(chǎn)、金融負債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額”。公允價值變動形成的利得或損失屬于未實現(xiàn)的損益，稅法根據(jù)“實際發(fā)生”的原則，對于未實現(xiàn)的損失不允許在稅前扣除，對于未實現(xiàn)的收益也不作為應納稅所得。

對于金融業(yè)涉及的營業(yè)稅、所得稅，由于新會計準則與稅法在應稅所得額的確認上存在差異，為了準確核算稅額，需增加輔助核算，從而增加了稅收核算的工作量。

1.4 對風險管理的影響

全面引入公允價值后，企業(yè)會計核算將與復雜的資本市場和宏觀經(jīng)濟環(huán)境更為緊密地聯(lián)系在一起，市場環(huán)境的變化均要通過企業(yè)的會計信息反映出來，金融工具所隱含的風險變得明顯，這就要求企業(yè)對宏觀經(jīng)濟和市場環(huán)境具有較強的預見能力，這種能力具體反映為其風險管理能力，所以對企業(yè)的風險管理水平提出了更高的要求。新會計準則的實施將促使銀行管理層以更加理性、科學的原則從事經(jīng)營管理，建立準確的風險管理模型。

2 新準則實施后的銀行業(yè)核算的難點

高質(zhì)量的財務報告強調(diào)會計的反映功能和職業(yè)判斷能力，新計量方法和新屬性的引入提高了會計處理的復雜性和實施困難。

2.1 金融資產(chǎn)或金融負債分類的準確性有難度

由于大量金融資產(chǎn)或金融負債在取得時無法明確其交易或持有的意圖，即無法準確判斷是為了近期內(nèi)出售或回購，還是有明確意圖和能力持有至到期。而以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債、可供出售金融資產(chǎn)與持有至到期投資等其它金融資產(chǎn)或負債的核算有很大差異，并且新會計準則要求在初始確認分類后，不得隨意變更，因此在金融資產(chǎn)與金融負債初始確認時即要準確分類并進行相應核算是有難度的。

2.2 貸款核算的難點

新會計準則關于減值準備的要求較為謹慎，采用定性和定量相結合的方法，操作起來相對復雜。

2.2.1 作為銀行業(yè)重要會計政策的“單項金額重大”的貸款標準和“類似信用風險特征”的分組方法在具體執(zhí)行時需要職業(yè)判斷，其標準高低及分組依據(jù)直接決定減值測試的復雜程度和結果，從而影響損益。如何明確單項金額重大及分組標準，什么樣的標準是客觀且符合實際的是操作中的難點。

2.2.2 新會計準則要求按照貸款未來現(xiàn)金流的現(xiàn)值計算確定減值金額，而目前監(jiān)管部門仍然按五級分類考核貸款風險管理。因此如何將貸款減值準備的計提與資產(chǎn)五級分類有機結合起來仍然是個難點。

2.2.3 未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的確定也是實施過程中的難點。折現(xiàn)率的確定，這個很關鍵的指標，應由誰來確定，是否由人民銀行定期公布，還是各企業(yè)自行決定。未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的確定由于職業(yè)判斷、人員素質(zhì)等方面的差別，不可避免地會出現(xiàn)對相近業(yè)務的重大判斷差異，個別情況下導致企業(yè)報表數(shù)據(jù)的橫向不可比，甚至可能出現(xiàn)利用其作為利潤的調(diào)節(jié)器。

2.2.4 在新會計準則下，要求貸款按照攤余成本和實際利率法進行核算，這與現(xiàn)行的核算方式相比變得更為復雜，基礎工作如信息系統(tǒng)的建設等方面成為核算中的瓶頸。

2.3 公允價值使用時的難點

特別是銀行業(yè)，新會計準則中大量使用公允價值，而公允價值的運用需要更高的職業(yè)判斷水平。另外，如果既不屬于證券市場也不屬于銀行市場，不存在活躍市場的交易性金融資產(chǎn)，準則要求“采用估值技術確定其公允價值”。大量聘請外部評估機構不現(xiàn)實，同時并非所有的評估報告均可采用。

3 銀行應對新會計準則的具體措施

3.1 高素質(zhì)人才的配備是關鍵

要貫徹落實新準則，銀行業(yè)財會人員的素質(zhì)是關鍵。新會計準則引入了很多新的概念和技術，涉及銀行多個部門，會計的概念已不僅僅是傳統(tǒng)的簿記，需要高水平的會計職業(yè)判斷。會計人員要學習現(xiàn)有銀行的各項業(yè)務，特別是金融衍生工具形成的相關業(yè)務，理解業(yè)務的流程和本質(zhì)，從而準確定義業(yè)務形成的資產(chǎn)和負債；必須掌握公允價值的計算方法，培養(yǎng)職業(yè)判斷水平，及時掌握市場行情，避免出現(xiàn)計量的價值嚴重偏離公允價值的情況。高素質(zhì)人才的配備也是實施工作必不可少的條件。

3.2 加大科技投入，改造信息系統(tǒng)

我國銀行業(yè)改進風險管理最大的障礙，就是風險管理所需要的大量業(yè)務信息缺失，企業(yè)無法建立相應的資產(chǎn)組合管理模型，也無法準確掌握風險敞口，同時，銀行是擁有數(shù)額龐大的金融資產(chǎn)。金融負債的企業(yè)，執(zhí)行新會計準則沒有系統(tǒng)工具的支持是不可想象的。銀行業(yè)的信息系統(tǒng)功能主要應能滿足以下要求:金融資產(chǎn)和金融負債公允價值的計算與確認；按實際利率法計算確認攤余成本(含減值損失計算)；按實際利率法計算確認利息收入；未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算(估值)模型。

3.3 提升風險管理水平，提高管理技術

企業(yè)內(nèi)部應建立完善的風險管理政策、金融工具估值技術和有效的內(nèi)部控制制度，探索運用量化模型有效識別、判斷、計量和控制信用、市場和操作風險，增強抵御風險的能力，增強風險管理的意識和能力。

3.4 積極開展同業(yè)交流。國內(nèi)銀行業(yè)應該積極開展同業(yè)交流，了解同業(yè)先行者全面實施國際會計準則方面的工作安排和步驟，以及在執(zhí)行新會計準則方面的經(jīng)驗和做法，從而提高對于新準則的執(zhí)行能力。

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