黃漢寧

摘要：由于保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)也具有與一般工商會(huì)計(jì)不同的特征，因此帶來了會(huì)計(jì)信息失真問題的存在。本文首先分析保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)的特點(diǎn)和保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的原因，在此基礎(chǔ)上提出了一些防范機(jī)制。

關(guān)鍵詞：保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)信息失真防范機(jī)制

一、保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)的特點(diǎn)

研究保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問題，首先需要了解保險(xiǎn)業(yè)的會(huì)計(jì)特點(diǎn)，保險(xiǎn)業(yè)業(yè)務(wù)的特殊性致使保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)具有以下特點(diǎn)：

1、未了責(zé)任準(zhǔn)備金的提存

保險(xiǎn)公司對于會(huì)計(jì)年度末尚未到期的保單應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任稱為未了責(zé)任或未到期責(zé)任。由于保費(fèi)收入是在保單時(shí)入賬的，而保險(xiǎn)責(zé)任要延續(xù)到保險(xiǎn)期終，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，要把不屬于當(dāng)年收益的保費(fèi)以未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的形式。從當(dāng)年收益中提出，作為下的年收入。這種未了責(zé)任準(zhǔn)備金的提存是保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的一個(gè)重要特點(diǎn)。

2、保險(xiǎn)利潤的特殊性

第一，保險(xiǎn)利潤的計(jì)算與一般企業(yè)不同。其利潤的計(jì)算應(yīng)以當(dāng)年收入減當(dāng)年支出后，同時(shí)需要再調(diào)整。第二，保險(xiǎn)企業(yè)年度之間的利潤可比性較差。由于保險(xiǎn)費(fèi)是按概率論和大數(shù)法則計(jì)處的各年災(zāi)害損失的平均數(shù)收取的，而賠款支出是按當(dāng)年的實(shí)際損失支付的，而災(zāi)害事故的發(fā)生率各年很不平衡，從而使保費(fèi)收入與賠款支出在年度間相很大。

3、年終決算的重點(diǎn)在于估算負(fù)債

辦理年終決算時(shí)，一般企業(yè)(如工商企業(yè))的重點(diǎn)在于核算資產(chǎn)。而保險(xiǎn)公司年終決算的重點(diǎn)是正確估算負(fù)債。保險(xiǎn)公司的負(fù)債主要是未到期責(zé)任準(zhǔn)備金和未決賠款等。其中未決賠款的估算比較困難，特別是涉及到責(zé)任范圍、損害程度的比例存在爭議或最后由法庭判決等情況時(shí)，往往要經(jīng)過時(shí)間，因此負(fù)債數(shù)額的估算存在較大的不確定性。

二、保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的原因

1、保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)特點(diǎn)

(1)雙重記賬基礎(chǔ)

保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度不同于一般會(huì)計(jì)制度的一個(gè)顯著特點(diǎn)是，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度采用雙重記賬基礎(chǔ)。我國的《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。但保險(xiǎn)企業(yè)在賣出保單、收到保費(fèi)時(shí)，并不知道承保每項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)的成本到底是多少，只能等到發(fā)生保險(xiǎn)事故，完成理賠工作，或等到保單有效期限屆滿時(shí)才能確切地對風(fēng)險(xiǎn)成本加以計(jì)量。如果對每筆業(yè)務(wù)都按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行收入和費(fèi)用的配比，會(huì)計(jì)部門的工作量將會(huì)十分繁重，而且無法滿足及時(shí)性的要求。因此，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中，采取了變通的做法。即，在平時(shí)按照收付實(shí)現(xiàn)制來記錄每筆業(yè)務(wù)，到年終再按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求進(jìn)行調(diào)賬，編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)報(bào)表。在收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制之間的轉(zhuǎn)換中，需要大量運(yùn)用概率統(tǒng)計(jì)的方法對未來事項(xiàng)作出預(yù)測，同時(shí)也要運(yùn)用到會(huì)計(jì)估計(jì)政策。這樣，就不可避免地會(huì)給會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性和準(zhǔn)確性帶來負(fù)面的影響，在一定程度上造成會(huì)計(jì)信息的失真。

(2)保險(xiǎn)業(yè)信息的預(yù)計(jì)性

原則上，一份保單終止效力前，保險(xiǎn)公司是無法計(jì)算這份保單所帶來的真實(shí)利潤的，只能估計(jì)這些保單的未來變化。確認(rèn)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的真實(shí)利潤必須依賴估計(jì)。會(huì)計(jì)人員為了滿足管理者、所有者和政府有關(guān)部門的要求，要在財(cái)務(wù)中報(bào)告每一年的利潤，這就需要一個(gè)獨(dú)特的方法逐年確認(rèn)利潤，即通過責(zé)任準(zhǔn)備金的調(diào)整使各會(huì)計(jì)期間損益得到合理的分配。而責(zé)任準(zhǔn)備金的計(jì)量需要運(yùn)用大量的假設(shè)、經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和貼現(xiàn)率，因此，保險(xiǎn)業(yè)確認(rèn)利潤時(shí)，人為色彩較濃厚，這樣不可避免的帶來了會(huì)計(jì)信息失真問題。

2、保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)制度不健全

《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》只就保險(xiǎn)公司的會(huì)計(jì)事項(xiàng)作了原則性規(guī)定，過于寬泛，沒有體現(xiàn)保險(xiǎn)業(yè)的特點(diǎn)。如出于謹(jǐn)慎性原則要求計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、貸款損失準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等8項(xiàng)準(zhǔn)備，這無疑對擠于資產(chǎn)水分，消化不良資產(chǎn)，提高資產(chǎn)質(zhì)量有重要意義。但是其對各項(xiàng)準(zhǔn)備的計(jì)提只作了原則性規(guī)定，準(zhǔn)備的計(jì)提與否以及比例都由保險(xiǎn)公司根據(jù)情況自行確定，客觀上為保險(xiǎn)公司進(jìn)行盈余管理提供了一定的空間。因?yàn)橥唤?jīng)濟(jì)事項(xiàng)，會(huì)計(jì)人員可能有若干種可供選擇的方法，會(huì)做出不同的估計(jì)。如該制度權(quán)責(zé)發(fā)生制作為保險(xiǎn)業(yè)的核算基礎(chǔ)，雖然較好地解決了收入和費(fèi)用的配比問題，使期間損益得到合理的體現(xiàn)，但同時(shí)也帶來負(fù)面影響。因?yàn)闄?quán)責(zé)發(fā)生制涉及到應(yīng)計(jì)、遞延、攤銷和分配等一系列體現(xiàn)人為作用的會(huì)計(jì)行為，并包含太多的估計(jì)，所以保險(xiǎn)業(yè)利潤的確認(rèn)就不可避免地帶有一定的主觀性。

3、公司治理機(jī)制存在缺陷

首先從公司內(nèi)部關(guān)系看，目前保險(xiǎn)業(yè)實(shí)行的是“一級法人，分級管理，逐級核算”的財(cái)務(wù)管理體制。由于上級公司對下級公司的考核多以單一的保費(fèi)為主，分支公司保費(fèi)收入中按一定比例提取自己可支配的費(fèi)用，分支公司盈利或虧損與經(jīng)營者沒有直接的責(zé)任和利益關(guān)系，在這種情況下，某些分公司不惜以各種方式虛增保費(fèi)“掙夠自己的費(fèi)用”，謀求自己的利益。

其次保險(xiǎn)公司是一系列契約的綜合體，維系公司存在的各種契約的訂立、執(zhí)行與監(jiān)督在相當(dāng)程度上依賴會(huì)計(jì)信息，使會(huì)計(jì)成了維系各種契約關(guān)系的基礎(chǔ)，而委托人和代理人之間存在著典型的信息不對稱，只要存在利益沖突，代理人就會(huì)利用其信息優(yōu)勢侵犯委托人的權(quán)利。毋庸諱言，保險(xiǎn)公司經(jīng)理與股東之間的受托責(zé)任關(guān)系使保險(xiǎn)公司的經(jīng)理(代理人)有著不同于股東(委托人)的獨(dú)立利益目標(biāo)。在所有權(quán)和與控制權(quán)相分離的條件下，經(jīng)理在獲取公司控制權(quán)方面處于有利地位，由于信息的不對稱，這種代理人和委托人的利益偏離情況會(huì)造成經(jīng)理出現(xiàn)道德不良，故意隱瞞公司的真實(shí)情況，提供虛假的信息給投資者，特別是對于在保險(xiǎn)市場上占有較大市場份額的國有獨(dú)資保險(xiǎn)公司，產(chǎn)權(quán)過分集中于國家，產(chǎn)權(quán)是虛擬的，這種產(chǎn)權(quán)主體的缺位很容易導(dǎo)致“內(nèi)部人控制”，造成監(jiān)督不力。

4、外部監(jiān)管不力

近幾年來保險(xiǎn)公司雖然建立了統(tǒng)一的垂直領(lǐng)導(dǎo)的保險(xiǎn)監(jiān)督組織體系，但是保險(xiǎn)監(jiān)管部門在進(jìn)行監(jiān)管時(shí)只注重機(jī)構(gòu)的批設(shè)和審核，忽視了對財(cái)務(wù)經(jīng)營活動(dòng)的監(jiān)督與檢查，監(jiān)管的重點(diǎn)仍在條款費(fèi)率審批、手續(xù)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)管理等方面。而對于關(guān)系保險(xiǎn)業(yè)穩(wěn)定的償付能力、資產(chǎn)負(fù)債質(zhì)量等方面的監(jiān)管力度還不夠。另外，目前的保險(xiǎn)監(jiān)管大多停留在現(xiàn)場檢查階段。一些高效的監(jiān)管手段和方法在我國沒能得到切實(shí)使用。

三、會(huì)計(jì)信息失真的防范機(jī)制

1、嚴(yán)格執(zhí)行相關(guān)法規(guī)。同時(shí)加快會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究和制定

首先，保險(xiǎn)業(yè)目前要嚴(yán)格按照國家頒布的《會(huì)計(jì)法》、《審計(jì)法》、《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》等相關(guān)法律法規(guī)執(zhí)行，堅(jiān)持有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究，減少保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)舞弊行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

其次，由于市場的變化和新業(yè)務(wù)的發(fā)展，目前的會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則并不能完全適合保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)，加快適合保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究和制訂，減少會(huì)計(jì)虛假信息的施展空間也是一項(xiàng)重要工作。一是完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，壓縮財(cái)務(wù)報(bào)告粉飾的空間，鼓勵(lì)企業(yè)披露非財(cái)務(wù)信息；二是加快制訂和出臺(tái)新的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，針對我國保險(xiǎn)業(yè)公司容易出現(xiàn)問題的準(zhǔn)則加以規(guī)范；最后，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)核算應(yīng)嚴(yán)格遵守中立原則，不偏不倚。在進(jìn)行會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量中。

2、完善公司治理結(jié)構(gòu)

公司治理是確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的內(nèi)部制度安排，為此必須建立、健全公司治理結(jié)構(gòu)。首先，要切實(shí)建立政企分開、產(chǎn)權(quán)明晰、責(zé)權(quán)明確、管理科學(xué)的現(xiàn)代企業(yè)制度。加強(qiáng)股東等財(cái)務(wù)信息需求者參與監(jiān)控的動(dòng)機(jī)和能力，這包括健全董事會(huì)、建立審計(jì)委員會(huì)、建立股東對經(jīng)營管理者的強(qiáng)力約束、建立董事會(huì)與經(jīng)理層之間基于合約的委托代理關(guān)系等措施；其次，完善業(yè)績評價(jià)機(jī)制，應(yīng)考慮增加一些涉及企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力等的非財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指標(biāo)。使代理人所得的利益與企業(yè)目標(biāo)約束掛鉤；第三，改變激勵(lì)措施，防止管理者的短期行為，使經(jīng)營管理者的激勵(lì)措施將長期績效補(bǔ)償與短期工薪支付分開；第四，要通過持股結(jié)構(gòu)的調(diào)整，分散大股東的股權(quán)，增加股權(quán)之間的相互制衡，解決“一股獨(dú)大”的問題；第五，建立、健全獨(dú)立董事制度，增強(qiáng)董事會(huì)內(nèi)部制約機(jī)制，切實(shí)維護(hù)中小股東利益。

3、加強(qiáng)外部監(jiān)督

審計(jì)組織是進(jìn)行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的專職部門，它們在提高會(huì)計(jì)信息的可信性方面具有其它經(jīng)濟(jì)監(jiān)督管理部門不可替代的優(yōu)勢。國家審計(jì)機(jī)關(guān)重點(diǎn)做好財(cái)政、稅收、國有金融機(jī)構(gòu)等單位的審計(jì)監(jiān)督工作。發(fā)展和完善注冊會(huì)計(jì)制度。注冊會(huì)計(jì)師作為市場經(jīng)濟(jì)的“經(jīng)濟(jì)警察”，應(yīng)充分體現(xiàn)其職能和作用。同時(shí)也發(fā)揮銀行、證券和社會(huì)力量對保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行監(jiān)督，相互配合，相互協(xié)作。形成綜合的會(huì)計(jì)信息監(jiān)督體系。

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