王翠梅　李　杰

根據(jù)黨中央和國務院的部署，2009年首先在全國黨政機關和事業(yè)單位開展的“小金庫”專項治理工作，其形式和內(nèi)容都認認真真、力度非常，所引起的關注也是甚為廣泛，人民群眾對于此項工作的期望值很高。筆者結合自身興趣所在，試就“小金庫”形成中的關鍵——會計人員，進行思想上的探討分析，以期對于會計理論有所裨益。

會計人員違法心理成因多元透視

(一)馬克斯·韋伯的精神動因理論

馬克斯·韋伯曾在其代表作《新教倫理與資本主義精神》中指出，在任何一項事業(yè)背后，必然存在著一種無形的精神力量，尤為重要的是，這種精神力量與該項事業(yè)社會文化情景有密切的淵源。這種無形的精神力量常被用來指稱一種宏偉事業(yè)的背后存在著一種陽光透明、正義的力量，很少用于非正義事物身上；其實犯罪、貪污、腐敗，又如“小金庫”這種危害程度大小不一的社會現(xiàn)象，同樣會存在背后的精神力量。例如，俄國著名作家托斯妥耶夫斯基的代表作《罪與罰》(曹國維譯)中主人公拉斯科爾尼科夫，在行使犯罪時，就曾進行過激烈的心理斗爭和考慮周全的心理準備，他存在著改造社會的超人意識，但邏輯和現(xiàn)實是有差距的，當殺人后他才認識到，他沒有改變社會，“他殺了他自己”。我們在這里無需對文學作品思想內(nèi)涵進行多深入的探討，而只需證明犯罪背后是否有強勁的心理驅(qū)動力就足夠了。當然犯罪按照意識正常主體的主觀方面又可分為激情犯罪和深思熟慮的犯罪。但和會計人員的特征相類比，無疑用理智正常、深思熟慮的人員所犯罪的心理特征對其進行說明是恰當?shù)?，因為會計人員是特殊的職業(yè)群體，他(她)們是專業(yè)人士。在知識上應達到一個很高的層次。

(二)馬克思經(jīng)典理論的錯位理解

倫理學的基本問題是利益與道德的關系問題，它包括兩個方面的內(nèi)容：第一，經(jīng)濟利益與道德關系問題，第二，個人利益與社會整體利益關系問題。學界廣泛認同的一種觀點是：物質(zhì)利益是會計道德的基礎，任何道德都是一定經(jīng)濟關系的產(chǎn)物，是一定社會物質(zhì)生活條件的反應，這是道德的本質(zhì)。關于物質(zhì)利益是會計道德的基礎，一些別有用心的人為自己的腐敗找到了借口：既然物質(zhì)利益是上層建筑的基礎，那么錢財不是所謂的物質(zhì)嗎?它將決定人的意識及思想，即我們理所當然地為提供錢財?shù)娜酥\取利益。所以這樣來看，會計倫理就沒有了一個標準來衡量和判斷，就像流行的俗語一樣，“口味不可爭論”。于是在這種心理的指引下，會計人員會堂而皇之地通過違法維護自己利益或單位的“小金庫”，而面不改色，心不跳。

(三)孟子的欲望理論

我們在討論會計人員違法動因時，有一點不能回避，直白地說，那就是對于金錢誘惑的問題。多方面的研究文章、新聞報道關于經(jīng)濟犯罪腐敗問題的議論，僅僅停留于大而化之，表面上的評述。如人性的墮落、對于金錢的貪婪，其實不排除這樣的可能，但概率的成分不多。因為在中國傳統(tǒng)思想中，就有許多關于欲望節(jié)制問題的論述，如孟子所說的：魚，我所欲也……二者不可兼得，舍生而取義者也。在現(xiàn)實的人性表現(xiàn)中，欲望總是復雜多樣的，各種欲望彼此制衡，從而使得人的任何現(xiàn)實欲望都并不是全無節(jié)制的。此外，人之易于厭倦的特質(zhì)，也構成了對任何一種單一欲望的自我約制。馬克斯·韋伯在其理論體系中向我們證明，如果不是以上帝的工具自居，如果不是將世俗的成就當做榮耀上帝的義務，僅僅靠對金錢的欲望，靠一切時代都存在過的商人的唯利是圖，根本無法產(chǎn)生以利潤最大化為唯一目標的現(xiàn)代資本主義精神。換言之，在一種自然的狀態(tài)里，單純對金錢的欲望也不是無止境的(楊立華，2005)。

(四)費孝通的社會學理論

具體到會計人員犯錯誤的問題，我們已經(jīng)論及不單單是金錢貪婪的問題。必有其他的心理動因或者外界的驅(qū)動力。一種可能就是為了小集體的利益而行動的心安理得，究其根源，我想是中國人所述說的那種差序格局心里在作怪。差序格局，是一代社會學大師費孝通先生對中國社會研究歸納得出的著名觀點，大意是指單個人與他人形成的關系，好似石子一般投入水中所形成的波紋，一圈圈推出去，愈推愈遠，也愈推愈薄，中國傳統(tǒng)文化所最為考究的人倫，倫是什么呢?費老的解釋就是從自己推出去的和自己發(fā)生社會關系的那一群人里所發(fā)生的一輪輪波紋的差序，中國人為自己可以犧牲家，為家可以犧牲族(費孝通，1998)，這是一個事實上的公式，以此類推“小金庫”現(xiàn)象，就為會計人員找到了很強的心理認同感和動因，我做假賬或者說按照領導指示私建小金庫而犧牲國家利益時，是為了公，為了小團體的公，于是心安理得，恐怕這種心態(tài)或多或少地存在于每個中國人的意識中。

造成“小金庫”的另一種原因是外部給會計人員施加的壓力。中國社會是一個家庭味非常濃的社會，是“家”的小單位的大延續(xù)，我們之間的關系都有著情感在做維系，可稱為是維系私人關系的道德，尤其是會計人員對于一個單位來說，處于一個重要的地位，日常生活中，流傳于坊間關于會計的種種說法，也是不無道理的。如：會計人員和單位領導之間都有著非常融洽的關系，要用自己的人來負責財務。這就形成了極具特色的“會計+領導”關系，其中蘊含著中國特色的情義及倫理。再者在社會變遷、社會轉(zhuǎn)型時期的今天，人與人之間的情感紐帶不如傳統(tǒng)社會明顯和強烈。此類性質(zhì)的會計和領導之間的關系，可能未及傳統(tǒng)性單位中的親密，此類會計與單位領導的關系，是從社會合作模式中產(chǎn)生出來的，相互間是“同意權力”關系，當然其中也多少滲透著“橫暴權力”的成分。兩種狀態(tài)下，我們會看到，會計人員和領導是系在一起的，狀態(tài)是合作與共存。有了這樣的認識基礎，我們理解會計和單位合伙造假賬，按照領導指示辦事的心理動因，也就不難。

小金庫治理的理想境界

對“小金庫”形成過程中會計人員所作所為的心理驅(qū)動力有了極深刻的分析后，可能得出的結論是不樂觀的，那就是：怎么從不同角度得出的“小金庫”的形成、會計人員違法思想動因，會讓人覺得是那樣的水到渠成、心安理得，這樣認為不是沒有道理?！敖忖忂€須系鈴人”，筆者的目的之一就是要發(fā)掘出會計人員行為的“源頭活水”，才能對癥下藥，俗話說“治標更要治本”，解決“小金庫”最好的狀態(tài)是“美德只能由美德來報償”(羅馬詩人維吉爾語)，我們可以進行如下幾個方面的建設：

(一)核心價值觀的確立

世間百態(tài)、五彩繽紛，人類世界，光怪陸離，世間沒有相同的兩片葉子，這些話都揭示了不同個體、矛盾特殊性，但是這種現(xiàn)象不能抹殺我們對于“美美與共，天下大同”的追求，就像我們提出“和諧社會”的目標，可不是所謂的“和稀泥”和常人所理解的“中庸”、“各個方面的相互抵消”，其中蘊含著站在人類發(fā)展這個大基業(yè)上的方向和趨勢，簡言

之就是“核心價值觀”，基調(diào)應該是積極的、向上的，內(nèi)容應該充斥“真”、“善”、“美”。只要是人類，無論職業(yè)專業(yè)性多強，如會計、律師，都要溶于人類這個大基業(yè)。有了核心價值觀，我們就能沖破“好會計能不能也是好人”，“好律師能不能也是好人”這類看似無解的悖論。那么，這個核心價值觀是什么?它的本體是什么?筆者認為：是“愛”，對于人類的愛，對于大自然的愛。

(二)會計職業(yè)道德的建立

當代美國自然法學家郎·富勒提出了“法律的內(nèi)在道德”的概念，指的是作為實現(xiàn)道德程序的法律本身，是道德的最低限度，從內(nèi)在視角看待法律內(nèi)容。這不僅僅是換了一種說法，純粹語詞上的游戲，之所以能夠成為一種學派的代表，肯定有它的創(chuàng)新思想在里面，筆者覺得富勒的貢獻，是把價值因素引入到了法律的形式理性里面。那么依此來看待會計職業(yè)道德，筆者認為應當包括如下幾個方面：

1會計職業(yè)必備基本道德立場。職業(yè)，尤其是專業(yè)性的職業(yè)，在歷史作用的積淀下會形成職業(yè)共同體宣言。會計從業(yè)者在初涉職場時，理想的境界應是；工作嚴格把關，從實際出發(fā)，善于區(qū)別對待，寬嚴結合，嚴格控制，最后必須落到實處。要積極支持促進生產(chǎn)，搞活流通，要堅決抵制違反財經(jīng)紀律、偷稅漏稅、鋪張浪費、假公濟私、行賄受賄、貪污、盜竊等不道德的行為，不怕打擊報復，維護會計人員的尊嚴，忠實地履行法律所賦予的權利和義務，以促進社會主義市場經(jīng)濟健康地發(fā)展(楊海林，2007)。

2會計人員要投身、推動會計改革。中國傳統(tǒng)的會計模式是以政府管理為核心的集權型、單一型會計模式。經(jīng)濟體制改革的展開和推進，使會計工作賴以生存和發(fā)展的基礎發(fā)生很大變化，對傳統(tǒng)會計模式提出了嚴峻的挑戰(zhàn)，傳統(tǒng)會計模式的弊端越來越明顯地暴露出來，會計人員要沖破阻力，知難而進。同時隨著經(jīng)濟體制改革的深化和會計的新問題、新情況出現(xiàn)，會計人員要認真去發(fā)現(xiàn)、研究、解決，以全面推進改革(楊海林，2007)。

3會計人員的職業(yè)立場要保持中立。會計人員的職業(yè)狀態(tài)是實事求是、不偏不私，在財務管理上時刻保持冷靜和理性?，F(xiàn)實中面臨的困難有三：一是會計一旦掌握了理財權，就很容易失去自主性和獨立性，就會被權利的網(wǎng)絡體系推著走；二是現(xiàn)行的會計人員管理體制所存在的弊端使會計獨立性難以成為可能，三是各關系人對會計的各種各樣的要求使會計容易喪失道德行為選擇的自由權，并最終失去獨立性(張娟、金丹，2007)。

“小金庫”治理中的會計制度要求

大部分人認為人類社會的進步發(fā)展，需要道德倫理的完備發(fā)展，完美世界起碼的條件是天使般好人的存在，但現(xiàn)實中無此類完備的人，制定完美立法似乎也是遙不可及，故此常感嘆世風日下、人心不古。德國偉大思想家康德提出“非社會的社會性”的有名論點，高明提出：“那并不一定要有一群天使，即使是一群魔鬼也可以，只要他們有此智慧?！标P鍵的問題在于制度的建設，懂得怎樣規(guī)劃自己的制度并把大自然的機制最佳地應用于人類。換句話說制度比人更能左右歷史的航程?！靶〗饚臁钡闹卫碓硪踩绯鲆晦H，在理想境界不能實現(xiàn)或者不能單獨實現(xiàn)時，我們一定要乞求于制度建設。

(一)會計法律法規(guī)的健全

著名法學家D.M.特魯伯克非常強調(diào)在立法過程中的理性因素：“法律思維的理性建立在超越具體問題的合理性之上。形式上達到那么一種高度，法律制度的內(nèi)在因素是決定性尺度。邏輯性地達到一種境界，法律作為一種規(guī)則和原則被有意識地植根于法律思維的有機模式里，那種思維具有極高的邏輯系統(tǒng)性，因而只有從預先設定的法律規(guī)范或原則的‘特定邏輯演繹程序里，才能得出對具體問題的判斷([美]艾倫·沃森，2005)。”

法律程序和法律規(guī)范，只不過是社會的工具，它們與法律內(nèi)在目的有著緊密的聯(lián)系?！耙磺嘘P于實在的知識，都是從經(jīng)驗開始，又終結于經(jīng)驗。用純粹邏輯方法所得到的命題，對于實在來說是完全空洞的(許良英、王瑞智，2005)?！彼?，在會計的立法過程中，要把價值觀引入到理性的邏輯當中，立法者既要有法律知識上的冷靜與平淡，又要有對于會計事務及從業(yè)人員的懇切與激動，要深入到會計領域從業(yè)人員的內(nèi)心世界，而不能只用純理智的頭腦。

(二)“小金庫”治理的制度保障

本次從中央發(fā)起的全國范圍“小金庫”治理，其中有個突出特點是：對自查發(fā)現(xiàn)的問題從輕從寬處理。凡自查認真、糾正及時的，對責任單位可從輕、減輕或免予行政處罰，對有關責任人員可從輕、減輕或免予處分。對自查發(fā)現(xiàn)的“小金庫”，要如數(shù)轉(zhuǎn)入符合規(guī)定的單位賬簿，依法進行財務、稅務等相關處理。各部門各單位對其所屬單位進行的內(nèi)部檢查，視同自查(中央治理“小金庫”工作領導小組辦公室負責人，2009)。

自查自糾方式的產(chǎn)生，某些程度上凸現(xiàn)了會計法律法規(guī)執(zhí)行的不力，為了解決法律的漏洞，黨中央權宜跟進了“自查自糾”的對策，并鼓勵將自身的問題解決消化在內(nèi)部。在制度建設層面上，世人常常會把法律至于一個無所不能的狀態(tài)。但是從法學理論的角度看來，法的范圍相當廣泛，如奧地利著名社會法學家埃利希就曾提出著名的“活法”論，“無論是現(xiàn)在還是其他時候，法律發(fā)展的重心，不在立法，不在法學，不在司法判決，而在于社會本身”(呂世倫，2008)。其所指的法包括與國家制定法相對應的在社會生活中真正起作用的各種社會規(guī)則。這樣看來，“小金庫”治理中的“自查自糾”規(guī)定也是法治社會中所演繹的一個“變相”。范圍厘定不同，所得結論就會有異，在此僅做豐富知識，不贅言。

“小金庫”治理過程中，自查自糾方式的出現(xiàn)，表面上是在規(guī)避國家法的作用，是在人們心目中顯現(xiàn)法治社會的不健全，但如果辯證地看問題，“規(guī)避國家法”也好，“適時地出臺臨時制度”也好，都是為了社會更加良性發(fā)展這個大基業(yè)，都強調(diào)了社會利益，實現(xiàn)了和諧社會所要求的各種相互沖突的利益協(xié)調(diào)。當然這里不能因此抹煞或短視某一領域的問題，會計制度領域的建設，雖然不能排除局限性，但是一定要積極向前發(fā)展，自力更生，減少問題的產(chǎn)生和存在，只有這樣，人類的文明才能向著更高平臺邁進，而不是俗稱的“歷史反復周期論”。