趙　巖　李卓如

(河南大學工商管理學院,河南 開封 475001)

摘要:上市公司對外公布的財務報告是投資者進行決策的重要依據(jù),財務報告的信息質(zhì)量與投資者的經(jīng)濟利益息息相關(guān);審計意見,作為獨立于上市公司與投資者的“第三人”——注冊會計師對財務報告的信息質(zhì)量的鑒證,為投資者所高度重視,并會對投資者的決策行為產(chǎn)生重要影響;監(jiān)事會作為公司內(nèi)部重要的監(jiān)督機制,擔負著檢查公司財務這一具有舉足輕重作用的法定職責。對于外部投資者來說,監(jiān)事會對審計意見尤其是非標準無保留意見的認同度則從一定程度上反映了其在規(guī)范公司行為中的作用。在2006年新會計、審計準則頒布的背景下,擬以上市公司2004-2007年非標審計意見作為研究對象,通過分析監(jiān)事會對非標審計意見的認同度,力圖對監(jiān)事會在我國公司治理中的作用作出評價。

關(guān)鍵詞:注冊會計師;非標審計意見;認同度;監(jiān)事會有效性

中圖分類號:F239文獻標識碼:A文章編號:16723198(2009)15017102

1研究對象與樣本選取

首先,確定樣本選取標準的前提是假設注冊會計師的審計意見是客觀、公正的。在我國目前環(huán)境下,注冊會計師說“不”的傾向本身就比較低,不到萬不得已,注冊會計師是不會說“不”的。因此,該假設在一般情況下是成立的。在這種假設前提下,我們來考察上市公司的情況。上市公司需要向公眾披露經(jīng)審計的年度會計報表,我們關(guān)注的焦點是,對于已經(jīng)被注冊會計師說“不”的會計報表,監(jiān)事會將持何種態(tài)度?如果監(jiān)事會支持審計意見,我們可以認為監(jiān)事會具有公司治理的作用;如果監(jiān)事會與董事會保持一致,我們則認為其缺乏獨立性,沒有起到應有的治理作用。為此,我們將研究對象限定在一個有明顯特征的范圍內(nèi),考察上市公司董事會與注冊會計師存在意見分歧的情況,即注冊會計師發(fā)表非標審計意見的情況。

由于2004-2007年是的數(shù)據(jù)是最新的,并且處于新的審計、會計準則出臺的前后期間,因此更能代表我國上市公司監(jiān)事會的現(xiàn)時狀況,對其進行分析也能有效地看出其對政策影響的反應,所以我們的樣本選取區(qū)間為2004-2007四個會計年度。同時,為了提高信息可比性,我們將樣本區(qū)間限定為每年法定披露期限以內(nèi)公布的財務報告,即每年4月30日之前公布的上市公司年度財務報告。根據(jù)上述篩選原則,通過查閱上市公司年度報告,我們獲取了在2004-2007年被注冊會計師出具了非標意見的審計報告作為研究樣本。樣本選取結(jié)果及分析如表1所示,我們共獲得2004-2007年的576個樣本。

2監(jiān)事會態(tài)度的類型及分析

2.1監(jiān)事會態(tài)度類型界定

(1)與董事會保持一致。

這種類型的態(tài)度常見的表述方式有兩種:一種是明確指出同意董事會對非標意見的解釋說明;另一種則是將董事會對非標意見的解釋說明內(nèi)容基本不變地照搬到監(jiān)事會的說明內(nèi)容上來。對于監(jiān)事會在明知董事會的會計處理存在問題仍與董事會保持高度一致的這種無原則態(tài)度,表明監(jiān)事會的財務監(jiān)控職能早已不復存在。

(2)支持注冊會計師的審計意見。

對于這種與前者完全不同的態(tài)度,是指監(jiān)事會在年度報告的“監(jiān)事會報告”中明確表示支持審計意見。這種情況下,我們認為監(jiān)事會發(fā)揮了其應有的財務監(jiān)督作用。

(3)既認同董事會的解釋說明,又認同注冊會計師的非標意見。

這種態(tài)度模棱兩可,存在著既不得罪董事會又要保持獨立性的嫌疑。盡管在形式上表示了對注冊會計師非標審計意見的支持,但卻是模糊甚至是不合邏輯的。如果注冊會計師出具了非示意見的審計報告,通常意味著被審計單位在個別重要財務事項的處理或個別重要會計報表項目的不符合企業(yè)會計準則及國家其他有關(guān)財務會計法規(guī)的規(guī)定。這就意味著如果監(jiān)事會同意董事會的意見,則其基本立場必然與注冊會計師相反,也就說,如果認同注冊會計師的保留意見,就不能再認同董事會的解釋說明。而相當多的監(jiān)事會采取了這樣一種不合邏輯的表示態(tài)度,充分顯示了監(jiān)事會獨立性的尷尬一面。

(4)未作表述。

這種情況在我們觀察的四個會計年度均有出現(xiàn)。監(jiān)事會未提及非標審計意見和董事會說明,有的甚至根本沒有對公司事務發(fā)表獨立意見。這一態(tài)度的存在表明少數(shù)上市公司監(jiān)事會根本沒有財務監(jiān)督意識,更不用談其有效性了。

2.2監(jiān)事會態(tài)度分析

非標準審計意見包括四種情形:帶強調(diào)事項段的無保留意見、保留意見、無法表示意見和否定意見。

另外,從上市公司與注冊會計師的意見分歧是否可避的角度考察,審計意見可劃分為可避意見和不可避意見。審計意見的可避性假設由Melumad N.D和Amir Zir提出,即把非標準意見分為事后可避與事后不可避兩種類型?？杀芤庖娨?qū)徲嬁蛻襞c注冊會計師之間存在分歧而產(chǎn)生,該意見可通過遵照注冊會計師的意見對報告進行調(diào)整而避免出具;不可避意見是指審計客戶無法通過調(diào)整財務報表來避免注冊會計師出具非標準意見的審計意見。

(1)帶強調(diào)事項段的無保留意見。

從表2來看,監(jiān)事會對帶強調(diào)事項段的無保留意見的態(tài)度在四種類型均有出現(xiàn),且變化情況不一。在認同董事會類型上基本保持在30%的比例,前兩年有所下降,但從2006年開始又逐年略有上升,但升降幅度都不是很大;認同非標意見的數(shù)量和比例在2005年都迅速增加,其后兩年數(shù)量變化不大,但比例持續(xù)下降,雖降幅不大,但表明了監(jiān)事會財務監(jiān)督作用在逐步提升;既認同董事會又認同非標意見的類型比例逐年下降,且降幅明顯,這表明監(jiān)事會的態(tài)度逐漸趨于明朗化,模棱兩可的情形在減少;而未作表述組的數(shù)量和比例從2006年開始卻在增加增,這說明監(jiān)事會職能觀念在上市公司中亟待加強。

(2)保留意見。

從表3可以看到,對于保留意見,監(jiān)事會認同董事會的態(tài)度數(shù)量和比例從2006年開始在逐年減少;而認同非標意見的態(tài)度數(shù)量卻在同時減少,但其比例卻在大幅增加,這表明監(jiān)事會正逐步發(fā)揮其財務監(jiān)督作用,內(nèi)部治理有效性在增加;既認同董事會又認同保留意見的態(tài)度數(shù)量同期持續(xù)減少,這也表明在保留意見問題上,監(jiān)事會態(tài)度逐漸清晰;而未作表述組數(shù)量變化趨勢不明顯,因其總體數(shù)量偏小,因此不具有代表性。

(3)無法表示意見。

無法表示意見是一種比較嚴重的意見類型,一般是注冊會計師在審計過程中,如果審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛,不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù),以至無法對會計報表發(fā)表意見時,注冊會計師應當出具無法表示意見的審計報告。從表4中我們可以看到,在四年中,認同董事會說明的樣本數(shù)量呈現(xiàn)由低到高又到低的過程,但比例卻呈增加、降低再增加的趨勢,說明監(jiān)事會在面對無法表示意見時,無明顯的趨向性;而認同非標意見組的數(shù)量和比例都經(jīng)歷了由高到低,在2006年迅速增加,而后又降低的過程,因為其數(shù)量和比例偏低,所以無法判斷其趨勢,但卻可以看出在監(jiān)事會面對無法表示意見時,認同非標意見的情況并不理想,其財務監(jiān)督作用不容樂觀;既認同董事會又認同非標意見組的數(shù)量在逐年減少,相應比例在前三年逐年明顯降低,在2007年有所回升,但幅度不大,這也說明了監(jiān)事會的態(tài)度逐漸趨于明確;未作表述組在中間兩年以相同的數(shù)量和比例發(fā)生,其余兩年并未出現(xiàn),因此不具有代表性。

通過以上對不同類型非標意見情況下監(jiān)事會的態(tài)度分析,我們可以發(fā)現(xiàn),監(jiān)事會的態(tài)度逐漸趨于明確,模棱兩可的情況在好轉(zhuǎn)。而且在最具有代表性的保留意見上,其財務監(jiān)督作用逐步顯現(xiàn),這不失為一種好的現(xiàn)象。而對于監(jiān)事會對無法表示意見的態(tài)度方面,我們認為應該從根本上解決此類問題,加強新的審計、會計準則的實施力度,規(guī)范公司財務行為和注冊會計師審計行為,從而為監(jiān)事會的有效性提供一個良好的平臺;同時對于每年都存在的未作表述現(xiàn)象,我們認為,應該加強監(jiān)事會財務監(jiān)督意識和法律意識,正確認識其職責所在,從而為其財務監(jiān)督作用的發(fā)揮打下基礎(chǔ)。另外,從表中我們也可以看出,2005年前后呈現(xiàn)不同的變化趨勢,總體上看,后兩年情況較前兩年有明顯好轉(zhuǎn),這表明在新的會計、審計準則出臺后,監(jiān)事會財務監(jiān)督的有效性也有了相應提升。因此,法律、法規(guī)相關(guān)政策的逐步健全在公司內(nèi)部、外部治理效應提高的過程中發(fā)揮著舉足輕重的作用。

參考文獻

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