童煜茜　劉錚臻

◆ 中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

內(nèi)容摘要：本文在對(duì)傳統(tǒng)平衡計(jì)分卡（BSC）進(jìn)行修正的基礎(chǔ)上，引入了其對(duì)內(nèi)審人員的業(yè)績(jī)考評(píng)，從而使內(nèi)審部門績(jī)效考評(píng)的BSC發(fā)展成為主基二元法（PFBSC），為內(nèi)審部門作為利潤(rùn)中心的績(jī)效考評(píng)更為全面、有效提供參考。

關(guān)鍵詞：內(nèi)審部門 績(jī)效考評(píng) 平衡計(jì)分卡（BSC） 主基二元法（PFBSC）

內(nèi)審部門績(jī)效考評(píng)BSC法評(píng)述

（一）BSC法的基本內(nèi)容及簡(jiǎn)介

目前運(yùn)用在內(nèi)審部門中的績(jī)效考評(píng)方法有關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值法、平衡計(jì)分卡（BSC）等，其中，BSC是最能體現(xiàn)將內(nèi)審部門作為利潤(rùn)中心進(jìn)行績(jī)效考評(píng)的一種方法。傳統(tǒng)BSC的核心思想是通過(guò)財(cái)務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)和創(chuàng)新與學(xué)習(xí)四個(gè)角度展開(kāi)的，它們的指標(biāo)之間是相互驅(qū)動(dòng)的因果關(guān)系，體現(xiàn)了循環(huán)的價(jià)值增長(zhǎng)過(guò)程，并將績(jī)效考評(píng)和績(jī)效改進(jìn)融為整體。

（二）現(xiàn)有的內(nèi)審部門績(jī)效考評(píng)BSC運(yùn)用情況

現(xiàn)有的對(duì)內(nèi)審部門績(jī)效考評(píng)的BSC大多是遵循BSC傳統(tǒng)模式展開(kāi)的，其四個(gè)板塊以及考評(píng)指標(biāo)如下：財(cái)務(wù)角度考評(píng)指標(biāo)，通過(guò)內(nèi)審減少的損失金額，內(nèi)審成本以及內(nèi)審收益費(fèi)用率等；顧客角度考評(píng)指標(biāo)，對(duì)內(nèi)審部門或人員的投訴次數(shù)，客戶總體滿意度等；內(nèi)部業(yè)務(wù)角度考評(píng)指標(biāo)，內(nèi)審工作日數(shù)量，內(nèi)審預(yù)算執(zhí)行的情況，內(nèi)審的執(zhí)行效率等；創(chuàng)新與學(xué)習(xí)角度考評(píng)指標(biāo)，人力資源利用率，內(nèi)審人員培訓(xùn)率，培訓(xùn)人數(shù)增長(zhǎng)率。

即通過(guò)顧客的角度為內(nèi)審部門的自身發(fā)展設(shè)定目標(biāo)，通過(guò)滿足顧客的需要，內(nèi)審部門在內(nèi)部業(yè)務(wù)運(yùn)作中開(kāi)展符合顧客需求的新業(yè)務(wù)，通過(guò)不斷提升內(nèi)審部門自身的學(xué)習(xí)能力和創(chuàng)新能力去適應(yīng)不斷發(fā)展變化的環(huán)境，最后，良好的財(cái)務(wù)結(jié)果使得內(nèi)審部門能持續(xù)的發(fā)展和經(jīng)營(yíng)。

（三）對(duì)內(nèi)審部門績(jī)效考評(píng)的BSC評(píng)價(jià)

將內(nèi)審部門作為利潤(rùn)中心，應(yīng)對(duì)其價(jià)值創(chuàng)造進(jìn)行衡量，BSC體現(xiàn)的正是一種循環(huán)的價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程和績(jī)效發(fā)展過(guò)程，它體現(xiàn)了內(nèi)審部門價(jià)值創(chuàng)造的全過(guò)程，并注重內(nèi)審部門的長(zhǎng)期目標(biāo)。BSC正是根據(jù)內(nèi)部審計(jì)部門的戰(zhàn)略目標(biāo)而設(shè)計(jì)的一種業(yè)績(jī)考評(píng)體系，其考評(píng)指標(biāo)更符合其運(yùn)營(yíng)模式，且易于衡量。同時(shí)，BSC的引入側(cè)重于對(duì)內(nèi)審部門進(jìn)行全方位檢查和考評(píng)，而不是單一的角度，更具綜合性。此外，BSC重視財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)平衡，內(nèi)部與外部平衡以及現(xiàn)實(shí)與未來(lái)的平衡。它的幾個(gè)角度是相互支撐，相互推動(dòng)的，并在循環(huán)中不斷發(fā)展。

盡管BSC的引入使得內(nèi)審部門的績(jī)效考評(píng)更為有章可循，但其仍舊存在不足之處：內(nèi)審部門作為利潤(rùn)中心，目前對(duì)其價(jià)值增值考核的主要指標(biāo)應(yīng)該為利潤(rùn)等財(cái)務(wù)指標(biāo)，但利潤(rùn)等財(cái)務(wù)指標(biāo)作為單一的數(shù)量指標(biāo)并不足以完全表現(xiàn)出內(nèi)審部門的全部業(yè)績(jī)。內(nèi)部審計(jì)部門面對(duì)的顧客范圍較廣，組織內(nèi)部的其他職能部門和管理層是內(nèi)部審計(jì)部門服務(wù)的主要對(duì)象，同時(shí)一些附加業(yè)務(wù)也涉及外部顧客；而內(nèi)部審計(jì)部門的運(yùn)作不同于企業(yè)積極去迎合顧客的需要，內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)組織本身還有監(jiān)督和檢查控制的作用，因此它無(wú)法完全依照顧客的需求去決定自身的運(yùn)作模式。內(nèi)審人員的審計(jì)判斷是內(nèi)審工作中的一個(gè)重要環(huán)節(jié)。審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)和操守一定程度上決定了內(nèi)審部門的價(jià)值創(chuàng)造能力。但傳統(tǒng)的BSC中缺乏對(duì)內(nèi)審人員的崗位考評(píng)。

基于責(zé)任中心的內(nèi)審部門績(jī)效考評(píng)方法分析

（一）對(duì)傳統(tǒng)BSC進(jìn)行修正的總體思想

從上文敘述可以看出套用傳統(tǒng)的BSC模板對(duì)內(nèi)審部門進(jìn)行績(jī)效考評(píng)是有局限性的，因此應(yīng)當(dāng)根據(jù)內(nèi)審部門的實(shí)際情況增加板塊或調(diào)整板塊之間的關(guān)系。首先，內(nèi)審部門的增值不單體現(xiàn)在財(cái)務(wù)方面，更多的是體現(xiàn)為一種隱性收益。因此，我們需要引入一些非貨幣指標(biāo)作為補(bǔ)充以對(duì)內(nèi)審部門進(jìn)行更加全面的評(píng)價(jià)。其次，傳統(tǒng)的BSC都只是獨(dú)立的考慮內(nèi)審部門的價(jià)值增值，而忽略了部門之間的協(xié)同效應(yīng)。因此，在改進(jìn)的BSC中應(yīng)體現(xiàn)出部門之間的協(xié)同效應(yīng)。再次，由于內(nèi)審部門的績(jī)效考評(píng)中內(nèi)審人員的主體重要性，因此對(duì)其個(gè)體的工作質(zhì)量進(jìn)行考評(píng)是必要的。

（二）對(duì)BSC在內(nèi)審部門績(jī)效考評(píng)中運(yùn)用的修正

1.使命角度的擴(kuò)充。內(nèi)審部門的發(fā)展使命包括財(cái)務(wù)角度和非財(cái)務(wù)角度，并且兩者都將促進(jìn)內(nèi)審部門的學(xué)習(xí)與創(chuàng)新板塊，使得各個(gè)板塊不斷循環(huán)提升。盡管不同組織的內(nèi)審部門實(shí)際情況存在差異，但財(cái)務(wù)角度將通過(guò)內(nèi)審部門使得組織減少或避免的損失額，內(nèi)審部門的存在而使得企業(yè)在審計(jì)外包中所節(jié)約的成本作為我們進(jìn)行內(nèi)審部門績(jī)效考評(píng)的重要指標(biāo)，此外財(cái)務(wù)收益與投入費(fèi)用的比率也利于同往期指標(biāo)值進(jìn)行比較。非財(cái)務(wù)角度則主要考察組織管理層通過(guò)內(nèi)審部門的建議改善決策或優(yōu)化管理的次數(shù)以及由于內(nèi)審部門的存在，使得同期部門運(yùn)作違規(guī)率減少的比率來(lái)考評(píng)。

2.顧客角度的修正。由于內(nèi)部審計(jì)部門職能之一是幫助企業(yè)管理層改善決策，有時(shí)候還包括對(duì)管理崗位領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，因此委托人和管理層對(duì)于內(nèi)審部門的評(píng)價(jià)是很重要的?？荚u(píng)指標(biāo)主要是客戶滿意度，投訴次數(shù)等。

內(nèi)部審計(jì)部門的職責(zé)包括對(duì)財(cái)務(wù)收支狀況以及各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)工作，以及對(duì)組織的內(nèi)控制度是否完善有效進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，其職責(zé)涉及組織中眾多的職能部門，因此各職能部門對(duì)內(nèi)審部門的評(píng)價(jià)也是重要的一個(gè)板塊?？荚u(píng)指標(biāo)也為客戶滿意度，投訴次數(shù)等。

外部評(píng)價(jià)者，由于其相對(duì)獨(dú)立性，使得外部評(píng)價(jià)者對(duì)于內(nèi)審部門的評(píng)價(jià)對(duì)管理者、投資者的決策是有幫助的，并有助于對(duì)內(nèi)審部門的監(jiān)督以及對(duì)內(nèi)審人員的評(píng)估。此外，筆者認(rèn)為外部評(píng)價(jià)者對(duì)相關(guān)職能部門以及它們兩者都對(duì)委托人和管理層決策和評(píng)價(jià)有著支撐作用，因此這三個(gè)方面是相輔相成的。諸如客戶滿意度之類的指標(biāo)都可以通過(guò)針對(duì)性的設(shè)計(jì)調(diào)查問(wèn)卷在相關(guān)人員之中進(jìn)行無(wú)記名調(diào)查。

3.內(nèi)部角度的調(diào)整。內(nèi)部角度與顧客角度有著緊密聯(lián)系，只有得到了顧客的認(rèn)同，組織的價(jià)值才會(huì)得到提升。內(nèi)審部門既隸屬于組織，又擔(dān)負(fù)監(jiān)督和約束企業(yè)的職責(zé)，因此內(nèi)審部門的內(nèi)部角度不能完全為了迎合“顧客”而存在，而應(yīng)該為了組織發(fā)展的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)，對(duì)“顧客”的行為進(jìn)行約束和建議，并接受它們的管理和評(píng)估。因此，內(nèi)部審計(jì)部門的考評(píng)指標(biāo)不僅包括對(duì)內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)行效率，內(nèi)審工作日數(shù)量，內(nèi)審預(yù)算的執(zhí)行狀況，還應(yīng)該包括內(nèi)審部門提出建議的次數(shù)和內(nèi)審建議被接受采納的次數(shù)，以及兩者的比率以便進(jìn)行同期比較。

4.學(xué)習(xí)與創(chuàng)新角度的調(diào)整。學(xué)習(xí)與創(chuàng)新板塊中內(nèi)審人員的職業(yè)化水平、受教育程度都與內(nèi)審人員是否能夠勝任審計(jì)工作息息相關(guān)；此外由于組織的內(nèi)外部環(huán)境以及相關(guān)法規(guī)等是不斷更新變化的，因此培訓(xùn)費(fèi)用支出是必須的，而培訓(xùn)費(fèi)用支出的多少和組織的規(guī)模以及業(yè)務(wù)類型有關(guān)，培訓(xùn)費(fèi)用支出的增長(zhǎng)率也可以看出組織對(duì)于學(xué)習(xí)創(chuàng)新板塊的重視程度以及組織的發(fā)展程度。因此，考評(píng)指標(biāo)包括內(nèi)審人員的職業(yè)化水平，培訓(xùn)費(fèi)用支出，以及培訓(xùn)費(fèi)用的增長(zhǎng)率，培訓(xùn)費(fèi)用支出占部門支出的比率。

PFBSC法對(duì)BSC法的補(bǔ)充

在修正的BSC中，筆者加入了外部評(píng)價(jià)者作為績(jī)效考評(píng)的一個(gè)支撐板塊，旨在利用其相對(duì)獨(dú)立性對(duì)內(nèi)審部門構(gòu)成一個(gè)制約。而外部評(píng)價(jià)者的一個(gè)重要工作就是對(duì)組織內(nèi)審人員的工作進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)估，因?yàn)閮?nèi)審人員的審計(jì)判斷是具有主觀性的，因此應(yīng)該對(duì)其專業(yè)判斷是否客觀進(jìn)行衡量和監(jiān)督以防止其瀆職。所以，受教育程度、職稱等級(jí)以及參與培訓(xùn)的次數(shù)都不能作為考評(píng)其工作能力的單一因素，還應(yīng)對(duì)其工作態(tài)度以及客觀性進(jìn)行考評(píng)。而在組織內(nèi)部進(jìn)行這項(xiàng)考評(píng)比借助外部評(píng)價(jià)者更為直接，也能降低考評(píng)成本。因此，筆者認(rèn)為在內(nèi)審部門中引入對(duì)內(nèi)審人員的BSC考評(píng)也是不可缺少的一部分，我們將其作為POP點(diǎn)引入修正的BSC考評(píng)體系形成主基二元法，即PFSBC。

（一）PFBSC的基本思想

所謂主基二元法的主要思想可以概括為哲學(xué)上兩點(diǎn)論和重點(diǎn)論的重要思想，抓住主要問(wèn)題和問(wèn)題的主要方面，即將SBC指標(biāo)一分為二考慮，一部分為“主要績(jī)效”，需要投入大量的人力和物力重點(diǎn)監(jiān)察和考核；另一部分為“基礎(chǔ)績(jī)效”（即POP），比如說(shuō)程序化的指標(biāo)和事項(xiàng)進(jìn)行定期檢查或者定期考核評(píng)價(jià)。好的“基礎(chǔ)績(jī)效”對(duì)前者是促進(jìn)作用，若“基礎(chǔ)績(jī)效”不好，則整體績(jī)效也就不好了，兩者的結(jié)合能夠更完善地對(duì)內(nèi)審部門進(jìn)行業(yè)績(jī)考評(píng)。因此，PFSBC法能較SBC法對(duì)資源進(jìn)行更加合理的配置，因此是一種完備和全面的評(píng)價(jià)體系。

（二）引入POP點(diǎn)

1.顯性業(yè)績(jī)角度。內(nèi)審人員創(chuàng)造的顯性業(yè)績(jī)是他們?cè)诰唧w的某項(xiàng)審計(jì)事項(xiàng)中通過(guò)審計(jì)證據(jù)的收集以及審計(jì)工作的開(kāi)展中及時(shí)指正所避免或減少的損失。而內(nèi)審崗位的風(fēng)險(xiǎn)控制和管理監(jiān)控工作應(yīng)為隱性收益歸屬于內(nèi)審部門的績(jī)效考評(píng)指標(biāo)中，不作為考核內(nèi)部審計(jì)人員的指標(biāo)。

此外，內(nèi)審人員作為團(tuán)隊(duì)里的個(gè)體，應(yīng)當(dāng)在做好自身工作的同時(shí)注重部門內(nèi)部的協(xié)同作用，這樣才有利于內(nèi)審部門作用得以完全發(fā)揮。與此同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員在做好檢查監(jiān)督工作的同時(shí)還應(yīng)當(dāng)做好審計(jì)溝通工作，爭(zhēng)取到上層領(lǐng)導(dǎo)以及其他各個(gè)部門的支持和配合。

考核指標(biāo)可以為：自身崗位貢獻(xiàn)程度（即個(gè)人顯性業(yè)績(jī)與內(nèi)審部門總體顯性業(yè)績(jī)之比），成功協(xié)調(diào)和合作的次數(shù)（內(nèi)部人員之間以及部門外部人員之間）。

2.職責(zé)貢獻(xiàn)角度。需要熟悉組織所在行業(yè)的相關(guān)法律法規(guī)以及市場(chǎng)情況，組織的內(nèi)部文化、經(jīng)營(yíng)理念以及人事制度，企業(yè)的管理層結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀以及發(fā)展趨勢(shì)，以便改善組織內(nèi)部審計(jì)結(jié)構(gòu)和模式。同時(shí)，內(nèi)審人員還應(yīng)當(dāng)關(guān)注的組織內(nèi)部控制水平以及外部環(huán)境對(duì)組織的監(jiān)督力度等。

內(nèi)部審計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)對(duì)組織內(nèi)部控制中出現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行及時(shí)的評(píng)價(jià)，并根據(jù)具體情況采取適當(dāng)措施去糾正和完備；并協(xié)助上級(jí)指令的貫徹與執(zhí)行，關(guān)注管理人員職責(zé)是否分離得當(dāng)，授權(quán)的劃分是否合理等；內(nèi)部審計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)重視財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的信息是否合規(guī)；此外，還應(yīng)當(dāng)幫助員工了解他們?cè)趦?nèi)部控制體系中的職責(zé)以及如何向相關(guān)部門報(bào)告例外情況。

評(píng)價(jià)指標(biāo)：政策法規(guī)的掌握程度（通過(guò)定期測(cè)試），內(nèi)審目標(biāo)是否清晰，審計(jì)事項(xiàng)是否符合審計(jì)目標(biāo)，內(nèi)審任務(wù)的完成效率。

3.績(jī)效支撐角度。第一個(gè)指標(biāo)是衡量?jī)?nèi)部審計(jì)人員的忠誠(chéng)度。而員工對(duì)組織忠誠(chéng)度不僅來(lái)自于組織的激勵(lì)和保障政策，也來(lái)自于組織文化以及組織的工作環(huán)境，而只有徹底融入企業(yè)，時(shí)刻站在組織的角度才能使得自身的工作目標(biāo)與組織的長(zhǎng)期目標(biāo)一致。這也符合BSC循環(huán)發(fā)展的觀點(diǎn)。第二個(gè)指標(biāo)是內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)化程度，職業(yè)化程度在一定程度上保證了內(nèi)審人員的勝任能力和內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量，也使內(nèi)部審計(jì)提高組織的價(jià)值的能力得到了保證。

4.內(nèi)部審計(jì)人員在崗發(fā)展角度。隨著經(jīng)濟(jì)工作復(fù)雜程度的增加，審計(jì)成為了一門復(fù)合型學(xué)科，因此內(nèi)審人員應(yīng)保持與時(shí)俱進(jìn)的學(xué)習(xí)態(tài)度不斷完善有關(guān)會(huì)計(jì)、法律、計(jì)算機(jī)等多方面的知識(shí)。此外，還應(yīng)建立客觀的組織忠誠(chéng)度，即既要約束自身行為，也要對(duì)組織的各類行為進(jìn)行監(jiān)督，避免在內(nèi)審工作中摻雜入情感因素。

概括地說(shuō)，即保持良好的組織忠誠(chéng)度，還必須具備與時(shí)俱進(jìn)的學(xué)習(xí)勢(shì)頭，充分關(guān)注時(shí)勢(shì)和行業(yè)發(fā)展的趨勢(shì)，并利用組織提供的培訓(xùn)機(jī)會(huì)提升自身能力。

評(píng)價(jià)指標(biāo)可以包括：參與培訓(xùn)的次數(shù)，新獲得的職業(yè)認(rèn)證、新通過(guò)的各種資格考試。此外，內(nèi)審人員的在崗發(fā)展程度直接決定績(jī)效支撐和職責(zé)貢獻(xiàn)。

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