劉尚永

【摘 要】本文簡要分析了實質(zhì)重于形式原則的內(nèi)涵，并從簡單的從幾個方面來闡述了實質(zhì)重于形式原則在會計實際工作中的運用，強(qiáng)調(diào)了其在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的重要性。

【關(guān)鍵詞】實質(zhì)重于形式原則會計信息

一、實質(zhì)重于形式原則的內(nèi)涵

所謂“實質(zhì)重于形式”是指經(jīng)濟(jì)實質(zhì)重于具體表現(xiàn)形式（包括法律形式）。其中，“實質(zhì)”是指交易或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，“形式”是指包括法律形式在內(nèi)的具體表現(xiàn)形式。

1.實質(zhì)重于形式在于強(qiáng)調(diào)對經(jīng)濟(jì)實質(zhì)的反映

實質(zhì)重于形式原則不僅僅要求企業(yè)按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)，而且要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照教義或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)進(jìn)行會計核算。在實際的工作，外在的法律形式并不能完全反映其實質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實。如果企業(yè)的會計核算僅僅按照交易或事項的法律形式來進(jìn)行，而其法律形式或人為形式卻又沒有反映其經(jīng)濟(jì)實質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實，那么，其最終結(jié)果不僅不會有利于會計信息使用者的決策，反而對會計信息使用者的決策產(chǎn)生誤導(dǎo)的作用。

2.實質(zhì)重于形式修正了對會計信息的可靠性

實質(zhì)重于形式原則作為《國際會計準(zhǔn)則》的一項會計核算基本原則，是對衡量會計信息質(zhì)量的一般原則和確認(rèn)計量的一般原則的補(bǔ)充，起到修正會計信息的作用。國際會計準(zhǔn)則委員會認(rèn)為，可理解性、相關(guān)性、可靠性和可比性是財務(wù)報表提供信息的四項主要的質(zhì)量特征?？煽啃杂职ㄈ鐚嵎从?、實質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎、中立性和完整性等次級質(zhì)量特征?？梢?，實質(zhì)重于形式的作為可靠性的修正原則之一，旨在準(zhǔn)確反映業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，從而提高會計信息的可靠性。我國要真正進(jìn)入國際資本市場，參與國際貿(mào)易競爭，就必須要按照國際慣例向國際投資者和債權(quán)人提供真實、公允、可比的會計信息，提高會計信息質(zhì)量。沒有真實可靠的會計信息，企業(yè)就不可能正確地進(jìn)行管理、決策，投資者和債權(quán)人的利益也就得不到合理的保護(hù)，金融證券市場缺乏透明度，市場風(fēng)險自然也就得不到有效的防范和化解。我國原有的計劃經(jīng)濟(jì)下的會計核算制度根本不能達(dá)到這一要求，因此對會計核算制度進(jìn)行改革，提高會計信息的可靠性就顯得尤為重要了。

二、實質(zhì)重于形式原則的運用

通過對實質(zhì)重于形式原則內(nèi)涵的簡要分析，我們看到，實質(zhì)重于形式原則對于規(guī)范會計核算行為，真實的反映企業(yè)的財務(wù)狀況，為企業(yè)決策者提供正確、完整的會計信息，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益有重要的意義，那么在實際工作中，企業(yè)就需要從經(jīng)濟(jì)活動的全過程出發(fā)，對提供會計信息的各個環(huán)節(jié)進(jìn)行分析，找出有悖于會計真實性的環(huán)節(jié)和問題，并加以修正，這樣才能進(jìn)行正確的會計核算，為企業(yè)提供準(zhǔn)確的會計信息。下面本文從幾個方面來談一下實質(zhì)重于形式原則在會計中的具體運用。

1.在融資租賃方面

融資租賃是國際上通行的租賃方式，也是企業(yè)經(jīng)營者所常用的籌資方式。租賃是出租人以收取租金為條件，在契約或合同規(guī)定的期限內(nèi)將資產(chǎn)出讓給承租人使用的一種信用行為。固定資產(chǎn)的租賃業(yè)務(wù)可分為經(jīng)營租賃和融資租賃兩種方式。其中融資租賃是指在實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃，其資產(chǎn)所有權(quán)最終可能被轉(zhuǎn)移，也有可能不轉(zhuǎn)移。從法律形式上來說，在租賃期間內(nèi)，承租一方只有使用權(quán)，而沒有所有權(quán)。但是，由于這種形式的租賃在租賃合同中所規(guī)定的租賃期限一般是很長的，大多數(shù)都接近于資產(chǎn)的有效使用年限，又或者是到租賃期滿之后，承租方獲得購買資產(chǎn)的優(yōu)先權(quán)等等。從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上看，承租方相當(dāng)于利用貨款購置了固定資產(chǎn)，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，承租方在租賃期間應(yīng)將租賃物確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)，同時在進(jìn)行會計處理時，確認(rèn)為企業(yè)的一項長期負(fù)債項目。

2.受托代銷商品方面

受托代銷商品流通是企業(yè)特有的會計核算事項，主要核算企業(yè)接受其他單位委托的代銷、寄銷商品。按照合同規(guī)定，委托單位向受委托方提供代銷商品，在委托代銷期間不轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)，不做銷售處理，應(yīng)視為商品的移庫處理。而受托方接受委托方提供的商品，并發(fā)生商品銷售之后，也并非立即支付貨款。也就是委托方對代銷的商品沒有所有權(quán)，也就沒有構(gòu)成受托方的一項負(fù)債。但實質(zhì)上，受托方盡管對代銷商品沒有所有權(quán)，卻能夠自主控制代銷商品，并進(jìn)行運用，以此進(jìn)行企業(yè)正常的經(jīng)營活動，謀求企業(yè)的利潤，同時受托方對代銷商品的銷售狀況、損益等負(fù)有相應(yīng)的責(zé)任。國際會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)確認(rèn)的表述是：如果一項資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，其成本和價值也能夠可靠地加以計量，就應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)其為資產(chǎn)。因此，代銷商品只是以賒購的形式成立，它構(gòu)成企業(yè)的一項資產(chǎn)，同時也形成了企業(yè)的一項負(fù)債。其區(qū)別在于，代銷商品并不像其它商品一樣即時付款，成為企業(yè)的存貨而列入資產(chǎn)負(fù)債表的流動資產(chǎn)項目下，而是在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨列出。

3.長期股權(quán)投資核算方法方面

企業(yè)的長期股權(quán)投資應(yīng)該區(qū)分為不同的情況，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行核算。而具體是運用成本法還是權(quán)益法進(jìn)行核算，與投資方的持股比例有很大的關(guān)系。一般來說，當(dāng)投資方擁有被投資方有表決權(quán)的資本總額達(dá)到20%及以上時，就可以被看成對被投資方的財務(wù)和經(jīng)營決策施加重大的影響，應(yīng)該采取權(quán)益法進(jìn)行核算；反之，則采取成本法進(jìn)行核算。然而，持股比例只是判斷企業(yè)是否有控制權(quán)或者有重大的影響而已，它只是形式上的一個參考標(biāo)準(zhǔn)。因此，世界上很多國家都根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，按投資方對被投資方的控制程度來決定采用的核算方法。我國《企業(yè)會計制度》中規(guī)定：如果企業(yè)對被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動沒有控制權(quán)或共同控制權(quán)，企業(yè)對長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本核算法；如果企業(yè)對被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動和重大決策具有控制或共同控制權(quán)，或者可以施加重大影響，那么長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。這一規(guī)定充分的體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式原則。

4.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提

我國《企業(yè)會計制度》中規(guī)定，企業(yè)的各項資產(chǎn)，都應(yīng)該對計提資產(chǎn)減值做準(zhǔn)備，使資產(chǎn)負(fù)債表上反映的資產(chǎn)價值真實可靠。其中，對固定資產(chǎn)的減值規(guī)定：如果企業(yè)的固定資產(chǎn)實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備；其它實質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)全額計提減值準(zhǔn)備。可以看出，固定資產(chǎn)減值的確認(rèn)條件是這項資產(chǎn)是否符合資產(chǎn)的定義。

總而言之，隨著市場經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展及多樣化，在會計活動中堅持“實質(zhì)重于形式”的原則，并加以正確的運用，努力提高會計工作者的業(yè)務(wù)水平和職業(yè)道德素質(zhì)，才能提高會計信息的正確性和完整性，才能保證為企業(yè)決策者提供有利于企業(yè)發(fā)展的各種決策。