張 敏

摘要目前我國與信托業(yè)務(wù)相配套的的稅收法律政策仍不完善,信托活動依然適用一般性的稅收政策,嚴重制約了我國信托業(yè)的進一步發(fā)展,并且引起了信托所得稅收主體不明,重復(fù)征稅以及稅負不公等問題,因此,以信托導(dǎo)管原理為基本理念完善我國的信托稅收法律制度勢在必行。

關(guān)鍵詞信托稅制重復(fù)征稅稅負不公

中圖分類號:D922.2文獻標識碼:A文章編號:1009-0592(2009)06-065-01

由于信托運行的各個環(huán)節(jié)均會發(fā)生財產(chǎn)的增減,與稅收課征關(guān)系密切,因此,完善的信托稅收法律制度成為我國信托業(yè)快速發(fā)展的必要保障。

一、我國信托稅收立法的進展

信托究其實質(zhì),是委托人將財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移于受托人,受托人依信托文件所定,為受益人或特定目的而管理或者處分信托財產(chǎn)的一種法律關(guān)系。①由于信托財產(chǎn)在信托當事人之間流轉(zhuǎn)形成的權(quán)利義務(wù)關(guān)系明顯區(qū)別于傳統(tǒng)的物權(quán)關(guān)系和債權(quán)關(guān)系,與公司制度也大不相同,如果沒有一套遵循信托制度基本原理的稅收制度與之相適應(yīng),勢必影響信托業(yè)的發(fā)展。我國《信托法》于2001年10月1日正式實施,另外,中國人民銀行于2001年1月10日頒布《信托投資公司管理辦法》,又于2002年6月5日進行了全面修訂,人民銀行還于同年6月26日出臺了《信托投資公司資金信托管理暫行辦法》,②但這“一法兩規(guī)”并未將信托稅收納入調(diào)整范圍,目前僅有2002 年 8 月 22 日財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于開放式證券投資基金稅收問題的通知》對中國證監(jiān)會批準設(shè)立的開放式證券投資基金的稅收問題予以規(guī)范。此外我國與信托相關(guān)的稅收法律制度基本處于空白地帶,信托活動仍然適用一般經(jīng)濟活動的相關(guān)稅法,③主要包括契稅、印花稅、房產(chǎn)稅、增值稅及附加、營業(yè)稅及附加、個人所得稅、企業(yè)所得稅等等。

二、我國信托稅收法律制度中存在的問題

信托財產(chǎn)的管理、運用和處分都會引起一定的應(yīng)稅結(jié)果,現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)并未針對信托活動自身具有的特殊性和復(fù)雜性而在稅法適用層面上予以區(qū)別對待,這就不可避免的引發(fā)了以下問題。

(一)信托所得納稅主體不明

在整個信托活動中,信托活動涉及到三方主體:委托人、受托人和受益人。我國目前的信托所得納稅主體并不明確,在信托的不同環(huán)節(jié)既有對受益人課稅的,又有對受托人課稅的,還有對受益人和受托人同時課稅的情況發(fā)生,這就導(dǎo)致信托活動中多個納稅人都要承擔信托所得納稅義務(wù)的局面,致使他們稅負過重,不利于信托業(yè)的有效開展。

(二)信托重復(fù)征稅問題突出

重復(fù)征稅的根源在于雙重所有權(quán)原則與“一物一權(quán)”原則的沖突,我國現(xiàn)行稅收制度仍對信托實行與其他經(jīng)濟活動相同的稅收政策,未針對信托財產(chǎn)所有權(quán)與受益權(quán)分離的特點設(shè)計專門的稅收制度,從而在涉及信托的營業(yè)稅、所得稅、財產(chǎn)稅等征收方面產(chǎn)生了大量的重復(fù)征稅的現(xiàn)象;另外,信托主體的多樣性,信托交易和分配環(huán)節(jié)較多等特點也使得重復(fù)征稅的問題更為突出。

(三)公益信托稅收優(yōu)惠政策缺失

公益信托的設(shè)立是為了實現(xiàn)發(fā)展科教衛(wèi)生、保護生態(tài)環(huán)境和救災(zāi)濟困等公益目的,屬于國家和社會政策要實現(xiàn)的特殊目的,各個國家均對給予公益信托較大程度上的稅收優(yōu)惠政策,大力推動和發(fā)展公益事業(yè)。我國目前信托稅收制度中重復(fù)征稅的問題使得公益信托活動的實際稅負相對較重,④國家相關(guān)的鼓勵措施尤其是稅收優(yōu)惠措施并未出臺,影響了委托人設(shè)立公益信托的積極性,困擾著我國公益信托的發(fā)展。

三、我國信托稅收法律制度的完善

隨著我國信托業(yè)務(wù)的迅速發(fā)展,信托稅收法律問題日益凸現(xiàn),我們應(yīng)當以信托導(dǎo)管原理為基本理念盡快完善我國現(xiàn)有的信托稅收制度,充分利用稅收的調(diào)控作用促進信托業(yè)的發(fā)展。

(一)明確信托所得的納稅主體

信托財產(chǎn)產(chǎn)生的收益并不屬于受托人的固有財產(chǎn),它最終通過信托這個“管道”分配給信托受益人,因此,信托活動最終的收益人是信托關(guān)系中的受益人。我國屬大陸法系國家,在信托的引入和制度適用上不能生搬硬套英美法國家將信托財產(chǎn)作為獨立納稅主體的做法,雖然我國規(guī)定信托財產(chǎn)具有一定的獨立性,但并不意味著它具有獨立的法律人格,若在征納所得稅時將其視為一類單獨的納稅主體,需要對我國傳統(tǒng)的法律做出相應(yīng)的修改,增大了稅收征管的難度。我國應(yīng)當在信托所得稅收制度中堅持以實際受益人為納稅主體。

(二)設(shè)計專門的信托稅收制度

按照西方國家設(shè)置信托的初衷,它具有一定的節(jié)稅功能,能夠帶來稅收上的利益,因此我國在引入信托時應(yīng)當按照其特殊性設(shè)計專門的稅收制度,切實避免重復(fù)征稅。首先,在信托設(shè)立環(huán)節(jié),由委托人、受托人等立據(jù)人分別繳納印花稅;委托人將信托財產(chǎn)交付給受托人需繳納增值稅及其附加或營業(yè)稅及其附加;若委托人為法人或組織,還需繳納企業(yè)所得稅。其次,在信托存續(xù)過程中,受托人管理、處分財產(chǎn)形成的應(yīng)稅憑證應(yīng)繳納相應(yīng)的印花稅;還應(yīng)就自身從事信托經(jīng)營管理獲得的信托報酬繳納、營業(yè)稅及附加和增值稅及其附加。最后,在信托關(guān)系終止時對受益人征收信托收益所得稅;受托人將信托財產(chǎn)交還給受益人,產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的立據(jù)人還要繳納印花稅。

(三)制定公益信托稅收優(yōu)惠措施

對于公益信托財產(chǎn)及其收益的各種稅收實行減免,是各國政策和法律的一個慣例,也是公益信托制度得以實施的基礎(chǔ)和保障,如在英國、我國臺灣地區(qū)都給予其一定的稅收優(yōu)惠。我國現(xiàn)行的稅收法律制度未對公益信托的稅收待遇問題做出明確的規(guī)定,我們應(yīng)當借鑒英國、我國臺灣地區(qū)等的成功經(jīng)驗制定相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策,如減免所得稅,營業(yè)稅等等,保證收益人享受最大限度的公益,避免公益信托的重復(fù)征稅,改善稅負較高的狀況,提高公益信托的運營效益,促進公益信托的發(fā)展。