陶淑貞 姜澤清

[摘 要]財務(wù)會計(jì)理論框架是構(gòu)建會計(jì)理論體系和指導(dǎo)會計(jì)實(shí)踐的基礎(chǔ)。本文作者系高校會計(jì)學(xué)課程專職教師,曾比較系統(tǒng)地對會計(jì)基礎(chǔ)理論、會計(jì)應(yīng)用理論和會計(jì)環(huán)境理論做了深入的研究,并從這三個方面分析了會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)假設(shè)、會計(jì)原則、會計(jì)要素、會計(jì)方法、會計(jì)實(shí)踐、會計(jì)檢驗(yàn)、會計(jì)環(huán)境等會計(jì)理論構(gòu)成要素及其相互之間的關(guān)系。

[關(guān)鍵詞]會計(jì)理論基礎(chǔ)理論應(yīng)用理論 環(huán)境理論

一、財務(wù)會計(jì)理論框架的基本要素

財務(wù)會計(jì)理論框架是構(gòu)建會計(jì)理論要素和邏輯關(guān)系的構(gòu)造體系,它是由財務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論、財務(wù)會計(jì)應(yīng)用理論和財務(wù)會計(jì)環(huán)境理論相互結(jié)合、有機(jī)構(gòu)成的一個理論系統(tǒng)。財務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論是構(gòu)成財務(wù)會計(jì)理論的基本要素,包括會計(jì)目標(biāo)理論、會計(jì)假設(shè)理論、會計(jì)原則理論、會計(jì)要素理論、會計(jì)方法理論、會計(jì)檢驗(yàn)理論等;財務(wù)會計(jì)應(yīng)用理論是將財務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論應(yīng)用于會計(jì)實(shí)踐、指導(dǎo)會計(jì)實(shí)踐的理論,包括財務(wù)會計(jì)管理體制理論,如會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員和會計(jì)法規(guī)等方面的理論、會計(jì)基本準(zhǔn)則理論、會計(jì)政策理論等;財務(wù)會計(jì)環(huán)境理論是對財務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論和財務(wù)會計(jì)應(yīng)用理論產(chǎn)生影響作用的外部條件,包括企業(yè)內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境。企業(yè)內(nèi)部環(huán)境因素,包括企業(yè)內(nèi)部管理體制、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)經(jīng)營活動及規(guī)模、企業(yè)管理狀況、經(jīng)理素質(zhì)才能、企業(yè)文化等;企業(yè)外部環(huán)境,包括社會發(fā)展與進(jìn)步、經(jīng)濟(jì)體制與經(jīng)濟(jì)發(fā)展、財政稅收與財務(wù)、法律法規(guī)、科學(xué)技術(shù)發(fā)展水平、科學(xué)哲學(xué)與經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的方法論等。

二、財務(wù)會計(jì)理論框架分析

(一)會計(jì)的目標(biāo)。會計(jì)理論是以會計(jì)為研究對象,因此,研究會計(jì),首先就應(yīng)確定會計(jì)研究要達(dá)到的目標(biāo)。理所當(dāng)然,會計(jì)的目標(biāo)構(gòu)成會計(jì)理論框架合乎邏輯的起點(diǎn)。財務(wù)會計(jì)的目標(biāo)是提供有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營活動方面的財務(wù)會計(jì)信息,以供信息使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策。這一觀點(diǎn)已被普遍接受。

(二)會計(jì)假設(shè)。假設(shè)是科學(xué)研究中的一種邏輯思維方式。通過建立會計(jì)假設(shè),確定財務(wù)會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的前提條件,也就是構(gòu)造一個理想客體,以便舍棄其客觀原形的原始形態(tài),撇開與當(dāng)前研究無關(guān)的內(nèi)容、次要過程和干擾因素,使其以理想化的純粹單一的形式,呈現(xiàn)在研究者的面前,使我們有可能對其進(jìn)行深入細(xì)致的研究,找出其存在和運(yùn)動的規(guī)律,達(dá)到對其本質(zhì)的科學(xué)認(rèn)識。

會計(jì)既然是提供有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營活動方面的財務(wù)會計(jì)信息,就應(yīng)進(jìn)一步確定會計(jì)所提供信息的空間范圍和時間界限,并指定計(jì)量的方法,即我們在什么范圍內(nèi)、以什么方式來核算和披露會計(jì)信息。由于現(xiàn)實(shí)世界中企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動存在的復(fù)雜性、相關(guān)性等不確定性因素,所以,對企業(yè)財務(wù)會計(jì)信息核算和披露的對象,必須加以理想化、純粹化,以便達(dá)到對會計(jì)對象本質(zhì)的科學(xué)認(rèn)識。

現(xiàn)實(shí)中企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動具有不確定性。首先,在企業(yè)所處的各種內(nèi)外部環(huán)境中,會計(jì)核算的內(nèi)容上具有不確定性。企業(yè)與投資者存在投資關(guān)系、與債權(quán)人存在借貸關(guān)系、與客戶存在交易關(guān)系、與政府部門存在監(jiān)管關(guān)系、與內(nèi)部職工存在勞資關(guān)系等。上述關(guān)系的存在,影響企業(yè)經(jīng)營活動,使其復(fù)雜化,由于主觀或客觀原因,可能混淆企業(yè)自身的經(jīng)營活動與相關(guān)者自身事項(xiàng)的邊界,因而,將本不屬于企業(yè)的交易或事項(xiàng)納入企業(yè)的財務(wù)會計(jì)信息系統(tǒng),以至影響企業(yè)正常經(jīng)營活動的成果,影響企業(yè)損益的計(jì)算和財務(wù)會計(jì)信息的披露。不但造成財務(wù)會計(jì)信息失真,更重要的是損害投資者、債權(quán)人、經(jīng)營者和職工的利益。因此,會計(jì)提供的信息只能以企業(yè)其自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為前提,這就是會計(jì)主體假設(shè)。它界定了會計(jì)核算的理想的、純粹的空間范圍。企業(yè)主體假設(shè)主要目的在于維護(hù)企業(yè)投資者和經(jīng)營者的權(quán)益。

會計(jì)假設(shè)為會計(jì)原則、會計(jì)要素、會計(jì)方法、會計(jì)實(shí)踐和會計(jì)檢驗(yàn)方面的研究奠定了理論基礎(chǔ)。

(三)會計(jì)原則。財務(wù)會計(jì)要按照會計(jì)假設(shè)奠定的基礎(chǔ)核算和披露信息,那么,作為公共產(chǎn)品的財務(wù)會計(jì)信息必須科學(xué)、規(guī)范,確定其應(yīng)具備的質(zhì)量特征、確認(rèn)和計(jì)量方式以及對其進(jìn)行必要修正的彈性規(guī)定。這就是要制定會計(jì)原則,規(guī)定財務(wù)會計(jì)信息應(yīng)達(dá)到的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn),使財務(wù)會計(jì)信息具有客觀性、相關(guān)性、可比性、一貫性、及時性、明晰性;規(guī)定財務(wù)會計(jì)信息確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),按照權(quán)責(zé)發(fā)生制、收入與費(fèi)用成本配比、歷史成本、劃分收益性支出與資本性支出的準(zhǔn)則來進(jìn)行企業(yè)交易和事項(xiàng)的會計(jì)處理;同時還規(guī)定財務(wù)會計(jì)進(jìn)行會計(jì)核算和披露時,可以依照謹(jǐn)慎性、重要性和實(shí)質(zhì)重于形式等原則,對前述會計(jì)原則進(jìn)行修正。

(四)會計(jì)要素。會計(jì)要素是指會計(jì)主體擁有資金在靜態(tài)下(某一時點(diǎn))的存量(財務(wù)狀況)和動態(tài)下(某一時期)的流量(經(jīng)營成果)類別和規(guī)模,包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用成本、利潤等6大會計(jì)核算和披露的要素內(nèi)容。它是在會計(jì)假設(shè)前提下,按照會計(jì)原則要求,為實(shí)現(xiàn)會計(jì)目的而提供的可用于決策的財務(wù)會計(jì)信息。

(五)會計(jì)方法。會計(jì)方法是對會計(jì)要素進(jìn)行核算和披露的方法和程序。會計(jì)是一門實(shí)踐性很強(qiáng)的應(yīng)用性管理科學(xué)。如何對會計(jì)對象進(jìn)行核算和監(jiān)督,即采用什么方法對會計(jì)核算和披露的內(nèi)容進(jìn)行數(shù)據(jù)采集、計(jì)算、歸集、分類、再分類、匯總、披露,就需要根據(jù)假設(shè)和會計(jì)原則,對會計(jì)要素內(nèi)容進(jìn)行核算,實(shí)行監(jiān)督,從而需要研究會計(jì)的方法和程序,以提供會計(jì)主體的符合質(zhì)量要求的財務(wù)會計(jì)信息。

對會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)假設(shè)、會計(jì)原則、會計(jì)要素和會計(jì)方法的探索與研究的成果,構(gòu)成財務(wù)會計(jì)的基礎(chǔ)理論。

(六)會計(jì)實(shí)踐。會計(jì)實(shí)踐是將會計(jì)基礎(chǔ)理論與會計(jì)具體實(shí)務(wù)相結(jié)合的過程。會計(jì)實(shí)踐既是一個實(shí)務(wù)問題,又是一個理論問題。作為前者,就是建立和完善財務(wù)會計(jì)管理體制,包括組建會計(jì)機(jī)構(gòu)、配備會計(jì)人員、制定會計(jì)法規(guī)、會計(jì)制度和會計(jì)政策,以便進(jìn)行會計(jì)核算,實(shí)行會計(jì)監(jiān)督,完成會計(jì)任務(wù),實(shí)現(xiàn)會計(jì)目的;作為后者,就是研究財務(wù)會計(jì)管理體制的性質(zhì)、特點(diǎn)和規(guī)律,探討會計(jì)制度的創(chuàng)新和會計(jì)政策的安排。

對會計(jì)實(shí)踐的探索與研究的成果,構(gòu)成會計(jì)的應(yīng)用理論。

(七)會計(jì)檢驗(yàn)。會計(jì)檢驗(yàn)是對財務(wù)會計(jì)理論體系進(jìn)行測試、評價、反饋和改進(jìn)的過程。在一定的環(huán)境條件下,財務(wù)會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐相結(jié)合,使得會計(jì)管理體制進(jìn)入運(yùn)行狀態(tài)。財務(wù)會計(jì)能否在會計(jì)假設(shè)的前提下,按照會計(jì)原則,運(yùn)用會計(jì)方法對會計(jì)要素進(jìn)行反映和控制,能否提供符合會計(jì)目標(biāo)的財務(wù)會計(jì)信息,取決于會計(jì)理論體系中每一個構(gòu)成因素自身的完善性和各個構(gòu)成因素之間的相適性。

(八)會計(jì)環(huán)境。會計(jì)環(huán)境是影響會計(jì)理論和會計(jì)實(shí)踐的各種內(nèi)外部條件或因素,包括社會、經(jīng)濟(jì)、法律、科技等外部環(huán)境,以及企業(yè)管理體制、企業(yè)文化等內(nèi)部環(huán)境。會計(jì)環(huán)境對會計(jì)既可能產(chǎn)生正面的、積極的影響,從而促進(jìn)會計(jì)的發(fā)展,也可能產(chǎn)生負(fù)面的、消極的影響,從而制約會計(jì)的發(fā)展。會計(jì)環(huán)境對會計(jì)的影響是全方位的,它既影響會計(jì)目的、會計(jì)假設(shè)、會計(jì)原則、會計(jì)要素、會計(jì)方法和會計(jì)檢驗(yàn),又影響會計(jì)實(shí)踐及會計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),還會通過哲學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的方法論影響會計(jì)理論研究本身。會計(jì)環(huán)境對會計(jì)的影響還是雙向的、相互的,也就是會計(jì)的發(fā)展也會在一定程度上影響會計(jì)環(huán)境。

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