王　強

摘要：2007年，我國開始施行的新的企業(yè)會計準則，體現(xiàn)了與國際會計準則的趨同，打破以往的會計信息披露規(guī)范，企業(yè)特別是上市公司作為執(zhí)行新準則的信息披露方必須作出相應(yīng)的調(diào)整和反應(yīng)。分析了新企業(yè)會計準則給信息披露帶來的影響，闡述了新會計準則在信息披露方面的不足，并提出了改進的策略。

關(guān)鍵詞：新會計準則；會計信息；披露

中圖分類號：F234.3文獻標志碼：Ａ文章編號：1673-291X(2009)08-０166－02

一、新準則給會計信息披露帶來的影響

2006年2月15日，財政部發(fā)布了新企業(yè)會計準則，與原有會計準則相比，新企業(yè)會計準則體系由1項基本準則和38項具體準則組成，擴大了財務(wù)報告要求披露的會計信息數(shù)量和涉及范圍，新企業(yè)會計準則新增和改進的一些準則，在一定程度上擴大了會計信息披露的信息量，但對于非財務(wù)信息量的披露還不夠，只有基本準則對企業(yè)資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益的性質(zhì)做了簡單的說明。在會計信息方面，新會計準則強調(diào)了會計信息的決策有用性，特別地強調(diào)會計信息的可靠性。此外，它還在充分借鑒國際財務(wù)報告準則的基礎(chǔ)上，同時兼顧了中國經(jīng)濟的客觀環(huán)境和發(fā)展特點。新會計準則體系在會計計量、企業(yè)合并、金融工具會計等方面實現(xiàn)了突破，起點比較高，覆蓋面廣泛，內(nèi)容完整，建立起了較為完善的會計要素確認、計量和報告標準，填補了我國會計規(guī)范領(lǐng)域的諸多空白。這些變化都會給會計信息的披露產(chǎn)生很大的影響。

二、新會計準則對會計信息披露的影響因素分析

（一）經(jīng)營業(yè)績的波動性增強

由于公允價值本身就受市場波動性的影響，而廣泛采用公允價值計量，勢必影響企業(yè)會計上表現(xiàn)的經(jīng)營業(yè)績。我國的市場經(jīng)濟環(huán)境和國際上較成熟的市場經(jīng)濟環(huán)境相比，我國作為活躍市場事后證據(jù)的市場價格等交易信息系統(tǒng)還不夠完善，難以為由公允價值計量的會計信息的鑒證提供可資依賴的、必不可少的證據(jù)。而且資產(chǎn)負債表項目的金額都是時點數(shù)字，編表后幾乎所有的公允價值都會發(fā)生變化，會計信息的披露也應(yīng)作出相應(yīng)的變化。

（二）凈利潤與現(xiàn)金流量的差額增大

盡管公允價值表明了資產(chǎn)的價值，但是進入利潤表的資產(chǎn)公允價值的變動是未實現(xiàn)的收入，使得凈利潤與現(xiàn)金流量的差額變得更大。而且長期資產(chǎn)公允價值上的損益與現(xiàn)金流量的差異時間更長，如投資性房地產(chǎn)、可供出售的金融資產(chǎn)等。非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益與現(xiàn)金流量的時間上差異可能更難把握。實際上，資產(chǎn)的公允價值不能等同于資產(chǎn)的實際變現(xiàn)金額，公允價值變動產(chǎn)生的損益不能等同于將來的現(xiàn)金收益，這樣使得凈利潤與現(xiàn)金流量的差額給報表使用者增添了新的難度，這不僅需要更多的會計專業(yè)知識，對新準則更透徹的理解，還需要企業(yè)披露更多的有用的信息。

（三）會計信息受會計人員主觀判斷的影響

會計上強調(diào)“實質(zhì)重于形式”原則，但經(jīng)濟業(yè)務(wù)中不可避免地需要職業(yè)判斷，比如，非貨幣性資產(chǎn)交換確認損益需要對業(yè)務(wù)的商業(yè)性質(zhì)作出判斷。除了存在唯一市場價格的公允價值，如股票價格，很多時候公允價值都需要判斷，如投資性房地產(chǎn)的價值，市場價格并非唯一，即便是同類型的房產(chǎn)，公允價值的連續(xù)獲得性、滿足可開發(fā)支出資本化的條件等也不一定是一樣的。除了判斷以外，還需要很多人為的估計，比如，長期資產(chǎn)減值準備時需要估計可收回金額，其中未來現(xiàn)金流量和取得現(xiàn)金流量的年份帶有很強的人為估計因素。

（四）利潤表項目重分類的影響

除了會計準則變化對利潤表的影響外，利潤表項目重分類對一些財務(wù)指標也產(chǎn)生了很大的影響。突出的是投資收益中少數(shù)股東權(quán)益的影響。按照新會計準則，投資收益屬于營業(yè)利潤的組成部分，從而影響了營業(yè)利潤少數(shù)股東權(quán)益不再從凈利潤中扣除，使得凈利潤成為企業(yè)的實際利潤，而不再是屬于公司股東的利潤。

三、新會計準則在會計信息披露方面的不足

（一）公允價值往往成為利潤操縱工具

新會計準則引入了公允價值的概念和計量方式?？傮w上說，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的。但是由于新會計準則對公允性沒有作出明確的界定，并且在現(xiàn)實中，公平交易與自愿行為在市場交易中也難界定。在發(fā)達的市場條件下，公允價值比較容易確認，但在市場不充分的情況下，如何確認公允價值卻是一個難題。因此，對公允價值在市場非充分條件下計量時由于過多涉及評估者的主觀因素會導致公允價值很容易成為新準則下會計操縱的工具。由于采用了公允價值的計量方式，債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、企業(yè)合并等交易容易成為企業(yè)粉飾利潤的工具。因此，公允價值的引入應(yīng)受到高度重視，新會計準則也應(yīng)相應(yīng)制定制約和規(guī)范的制度進行約束和管理。

（二）無形資產(chǎn)攤銷期限和方式不合理

新會計準則提出了按照反映與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式攤銷其價值的方法，指出無法可靠確定預期實現(xiàn)方式的應(yīng)當采用直線法攤銷，改變了原準則一律分期平均攤銷的做法。此外，新會計準則提出了應(yīng)當自無形資產(chǎn)可供使用時起至，不再作為無形資產(chǎn)確認時止的有限使用壽命內(nèi)攤銷，沒有強調(diào)按照法律規(guī)定年限攤銷。新會計準則規(guī)定的無形資產(chǎn)的攤銷方式與攤銷年限都具有很大的不確定性，這給予了企業(yè)會計處理很大的靈活性。無形資產(chǎn)不同于固定資產(chǎn)，沒有明確的使用年限、攤銷年限，在實際操作中沒有一定的標準可依，導致無形資產(chǎn)賬面價值浮動性大。新準則規(guī)定對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不再強制要求直線攤銷而采取在持有期每個會計期末進行減值測試的處理方式。因此，個別企業(yè)可能會趁機把一些使用壽命有限的資產(chǎn)劃分為使用壽命不確定的資產(chǎn)，以減少攤銷費用，增加每其利潤。

（三）企業(yè)合并的權(quán)益結(jié)合法存在缺陷

新會計準則規(guī)定對于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)按照權(quán)益結(jié)合法的會計處理方法進行，這表明，今后我國上市公司發(fā)生的企業(yè)合并，很多都可以按照權(quán)益結(jié)合法來處理。由于權(quán)益結(jié)合法，不需要采用公允價值，其易于操作性越發(fā)明顯。另一方面，權(quán)益結(jié)合法可能會給利潤操縱留下較大的空間。上市公司往往在合并后，迅速處置被合并企業(yè)價值被嚴重低估的資產(chǎn)，據(jù)此制造企業(yè)合并帶來業(yè)績顯著提升的假象。因此，權(quán)益結(jié)合法可能成為個別公司進行企業(yè)合并的動因，權(quán)益結(jié)合法的蔓延勢必成為會計信息失真的增長點，上市公司會計信息披露的監(jiān)管將任重道遠。

（四）會計信息缺乏前瞻性

新準則體系中我國的財務(wù)報告是一種歷史報告，強調(diào)對已發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營活動結(jié)果的總結(jié)。而財務(wù)報告使用者總期望不僅獲得其過去的經(jīng)營情況，還可以獲得企業(yè)未來價值的預測性信息，比如，企業(yè)未來的風險和機遇、企業(yè)管理當局的未來發(fā)展計劃、企業(yè)盈利性預測等，以便做出比較適當?shù)臎Q策來把握機會或規(guī)避風險。新準則體系下財務(wù)報告列示的數(shù)據(jù)信息仍局限于以往經(jīng)營狀況的簡單描述，會引起數(shù)據(jù)信息的歷史性與決策活動的未來性之間的不對稱。

四、新會計準則在信息披露方面的改進策略

（一）為公允價值的使用創(chuàng)造良好的市場環(huán)境

創(chuàng)建一個公開、公平、公正的市場，以便公允價值的取得公開且方便，同時對公允價值的確認、運用建立更嚴謹和完善的管理、監(jiān)督準則和制度，是新準則仍需要努力完善的地方。公允價值的需通過法律法規(guī)體系的建設(shè)、資本市場和要素市場的完善以及市場監(jiān)管、職業(yè)道德建設(shè)等系統(tǒng)工程來解決，進一步完善會計準則體系。引入公允價值，逐漸保持與國際同步、公開的準則體系，我國現(xiàn)階段還需要建立相應(yīng)支持性市場和更完善的監(jiān)督體系。這樣，才能達到引入公允價值的真正目的，使交易經(jīng)營活動的信息反饋更真實、公允。

（二）規(guī)范無形資產(chǎn)的攤銷期限和攤銷方式

新會計準則在無形資產(chǎn)攤銷方式上，給與了企業(yè)比較大的可選擇空間，對于這種空間，要進行管理和控制。攤銷方式可以提供多種選擇，但是針對不同的實際情況，應(yīng)規(guī)定相應(yīng)的選擇。這樣才能達到既靈活又充分適應(yīng)各類無形資產(chǎn)的實際情況，使得新準則的靈活性和適用性發(fā)揮到最大效用，且能夠很好地控制企業(yè)的會計準則執(zhí)行情況，不隨意更改會計政策、會計估計以達到不良意圖的會計操控目的。

（三）對權(quán)益結(jié)合法進行嚴格監(jiān)管

由于權(quán)益結(jié)合法有利于改善合并企業(yè)的財務(wù)狀況，并留下了利潤操縱空間，而被多數(shù)國家限制或禁止使用。目前，我國治理會計信息失真的一項重要手段就是從制度上防止企業(yè)利潤操縱，而此時在缺乏相關(guān)規(guī)范的情況下，新會計準則在企業(yè)合并方面的規(guī)定仍舊不夠完整和全面，比如換股合并的會計處理仍無規(guī)范可循。要抑制新準則下利用企業(yè)合并權(quán)益結(jié)合法進行操縱，仍舊要從制度規(guī)范、監(jiān)督管理上下功夫。對于交易的實質(zhì)性、資產(chǎn)賬面價值的確認等等需要更嚴格的把關(guān)。制定和完善相關(guān)規(guī)范，充分披露相關(guān)財務(wù)、非財務(wù)信息，是目前的新準則體系下需要進一步進行的工作。

（四）提高會計信息的前瞻性

企業(yè)間競爭加劇，經(jīng)營風險提高，預測和了解前瞻性信息有利于經(jīng)營者、投資者及相關(guān)利益主體了解企業(yè)未來發(fā)展狀況。預測信息在一定程度上缺乏可靠的保證，但是可以彌補沒有預測信息的不足。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)過去的信息，采用前瞻性預測原則，分別編制預測資產(chǎn)負債表、預測利潤表和預測現(xiàn)金流量表，對編制的預測報表要有一定的制度進行規(guī)范以便提高準確性。目前條件下，建議借鑒美國公司的做法，要求上市公司的管理層在提供財務(wù)報告分析和解釋時同時提供公司業(yè)績和前景討論及分析，包括對現(xiàn)在已知的趨勢、事項和不確定性對于公司流動性、資本資源和經(jīng)營業(yè)績的重大影響的評估等。

參考文獻：

[1]赫英霞.論我國會計信息化存在的問題和對策[J].商業(yè)文化：學術(shù)版，2008，（11）.

[2]王嘯揚.上市公司會計信息披露與資本市場發(fā)展[J].決策探索：下半月，2008，（10）.

[3]晏書敏.論我國上市公司的會計信息透明度[J].財政監(jiān)督，2008，（18）.