張 毅

摘要：文章對會(huì)計(jì)造假問題進(jìn)行了分析，提出了防治措施和對策。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)造假防治

0引言

會(huì)計(jì)造假問題的產(chǎn)生有多方面的原因，但主要包括內(nèi)在動(dòng)因和外部環(huán)境兩個(gè)方面會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)者與會(huì)計(jì)信息之間存在一定的利益關(guān)系，是產(chǎn)生虛假會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在動(dòng)因：企業(yè)產(chǎn)權(quán)不明晰、政治經(jīng)濟(jì)、文化環(huán)境和會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)、道德水平等因素，構(gòu)成了虛假會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生的外部條件。上述兩方面共同作用，才會(huì)導(dǎo)致虛假會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生。

1會(huì)計(jì)造假的原因

1.1產(chǎn)權(quán)不明晰，使會(huì)計(jì)失去信用建立的基礎(chǔ)。在國有產(chǎn)權(quán)制度下，企業(yè)經(jīng)營者與其經(jīng)營的企業(yè)信用沒有長期的相關(guān)性。民營企業(yè)雖有明晰的產(chǎn)權(quán)和天然的制度優(yōu)越性，但在國有經(jīng)濟(jì)為主體的經(jīng)濟(jì)體系中，他們深感產(chǎn)權(quán)沒有安全的保障，面臨隨時(shí)被剝奪的可能，因而產(chǎn)權(quán)實(shí)際上也是不清晰的。于是只好追求短平快，不愿為維護(hù)信用的建立而投資，導(dǎo)致其失去了長遠(yuǎn)而穩(wěn)定的預(yù)期；企業(yè)受短期利益的驅(qū)動(dòng)又會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所等社會(huì)審計(jì)部門也因此失去了利害關(guān)系人(股東)對他們公正審計(jì)的壓力。當(dāng)受托人著眼短期利益時(shí)，他們就不可避免會(huì)選擇不守信，而這些不講信用的行為將通過會(huì)計(jì)造假并以會(huì)計(jì)失信的形式表現(xiàn)出來。

1.2“委托——代理”契約中缺乏獨(dú)立存在的委托人。所謂委托代理關(guān)系，應(yīng)包括委托方、代理方兩方：一方是資產(chǎn)的實(shí)際所有人即委托人；另一方為資產(chǎn)的實(shí)際經(jīng)營者即代理人。委托方獨(dú)立地位如何決定著信息不對稱情形下會(huì)計(jì)誠信的實(shí)際履行程度。若委托人能明確其存在，意味著委托方有可能對會(huì)計(jì)產(chǎn)生足夠的影響，會(huì)計(jì)誠信的實(shí)現(xiàn)會(huì)比較現(xiàn)實(shí)；相反，一旦找不到確定的委托人，就意味著委托方不可能對會(huì)計(jì)產(chǎn)生作用，此時(shí)會(huì)計(jì)誠信就失去了實(shí)現(xiàn)的動(dòng)力和必要，于是會(huì)計(jì)造假會(huì)層出不窮。

在目前我國的產(chǎn)權(quán)制度下，確定獨(dú)立的委托人是不存在的。以機(jī)構(gòu)投資者為主體、以規(guī)范的財(cái)務(wù)分析為評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的理性投資觀念遠(yuǎn)未形成，真正愿意以“股東”身份出現(xiàn)的長期投資者并不多，相對而言，賺取短期差價(jià)為主要目的的“股民”卻是大有人在，投機(jī)與炒作之風(fēng)盛行：委托人不能獨(dú)立明確，委托方高度自由流動(dòng)，使得企業(yè)會(huì)計(jì)完全受制、聽命于管理當(dāng)局；而真正代表委托方行使權(quán)利的股東大會(huì)則行同虛設(shè)，給會(huì)計(jì)行業(yè)誠信建設(shè)增加了難度。

1.3企業(yè)及會(huì)計(jì)人員獨(dú)立性差，且法律保護(hù)不夠。會(huì)計(jì)人員身為領(lǐng)導(dǎo)的下屬則成了領(lǐng)導(dǎo)直接操縱并反映其意圖的工具；加之單位領(lǐng)導(dǎo)、會(huì)計(jì)人員法律意識(shí)差、法制觀念淡薄、職業(yè)道德素質(zhì)弱化、內(nèi)部控制不健全、公司治理結(jié)構(gòu)不合理，會(huì)計(jì)人員往往既負(fù)責(zé)信息提供又充當(dāng)內(nèi)部審計(jì)，兩個(gè)班子一套人馬，現(xiàn)代企業(yè)制度在現(xiàn)實(shí)當(dāng)中并沒有得到切實(shí)的實(shí)現(xiàn)，沒有真正發(fā)揮股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層之間的互相監(jiān)督、互相制約的功能，弱化了企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督和內(nèi)部約束效力。有時(shí)也存在監(jiān)事會(huì)成員身份與行政關(guān)系不能保持獨(dú)立，其職位、待遇等基本由管理層決定，從而無法擔(dān)當(dāng)起監(jiān)督董事會(huì)及管理層的職責(zé)。

1.4政府監(jiān)管部門政策行為多變，為會(huì)計(jì)失信創(chuàng)造了條件。政府管制越多，其政策就越變化無常，人們對未來的預(yù)期就越不穩(wěn)定，建立長期的社會(huì)信用機(jī)制就越困難。

1.5社會(huì)監(jiān)管部門未能充分發(fā)揮有效作用。在會(huì)計(jì)信息對外披露過程中，審計(jì)的作用至關(guān)重要，原因在于委托人對于會(huì)計(jì)信息的判斷及使用在很大程度上依賴于注冊會(huì)計(jì)師的鑒證意見。

2防治會(huì)計(jì)造假的措施分析

2.1明晰產(chǎn)權(quán)產(chǎn)權(quán)制度的基本功能是給人們提供一個(gè)追求長期利益的穩(wěn)定預(yù)期和重復(fù)博奕的前提或規(guī)則。講求信用就是人們?yōu)楂@得長遠(yuǎn)利益而約束自己的日常行為，使之符合特定環(huán)境下的社會(huì)道德規(guī)范。由此可見，清晰的產(chǎn)權(quán)是保證人們考慮長遠(yuǎn)利益的前提，在此前提現(xiàn)實(shí)存在的條件下，信用便得以建立和維護(hù)；否則沒有清晰的產(chǎn)權(quán)作基礎(chǔ)，也就不會(huì)有人為獲得長遠(yuǎn)利益而恪守信用，信用就無從談起。

2.2明確委托人的獨(dú)立地位在會(huì)計(jì)行業(yè)中，會(huì)計(jì)成為維系投資者與經(jīng)營者、企業(yè)與市場之間關(guān)系的基礎(chǔ)。在這種委托代理關(guān)系中，委托方若處于信息劣勢，則可通過現(xiàn)代會(huì)計(jì)制度用真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息有效保護(hù)委托人利益：但若委托方未能獨(dú)立明確其地位，會(huì)計(jì)造假就會(huì)成災(zāi)，由于委托方不明確又會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信用缺失的受害主體不確定，從而會(huì)進(jìn)一步加劇會(huì)計(jì)信用缺失。為此，明確委托人的獨(dú)立地位十分重要。

2.3嚴(yán)格內(nèi)控

2.3.1加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作。合理配備會(huì)計(jì)崗位人員，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)崗位之間的內(nèi)部牽制，加強(qiáng)內(nèi)部控制的實(shí)施；規(guī)范會(huì)計(jì)核算資料所需原始憑證的合法性和有效性，同時(shí)對會(huì)計(jì)賬簿、報(bào)表的合法有效性進(jìn)行規(guī)范，以保證各單位依法設(shè)置賬簿、編制會(huì)計(jì)報(bào)表：明確崗位責(zé)任制，嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)制度，設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，加大對各類會(huì)計(jì)基礎(chǔ)資料的監(jiān)審力度，保證賬證、賬賬、賬表相符，保證其真實(shí)性、合法性。

2.3.2實(shí)行管理參與制，以有效監(jiān)督經(jīng)理層的日常經(jīng)營活動(dòng)，防止會(huì)計(jì)舞弊行為。管理參與制是使處于服從地位的雇員或其代表有機(jī)會(huì)參與決定公司發(fā)展目標(biāo)的決策、監(jiān)督經(jīng)理的日常經(jīng)營活動(dòng)，是對經(jīng)理管理權(quán)力的再分配，即對雇主、雇員之間的不平等權(quán)利關(guān)系進(jìn)行的調(diào)整，從而使掌權(quán)者權(quán)力受到更好的約束，使服從者的權(quán)利和自主得到提升和補(bǔ)償，以實(shí)現(xiàn)權(quán)力的監(jiān)督、約束和平衡，防止舞弊行為發(fā)生。

2.3.3建立股東對經(jīng)理的強(qiáng)力約束機(jī)制。股東大會(huì)要定期審議公司財(cái)務(wù)報(bào)告，嚴(yán)格評估經(jīng)理經(jīng)營業(yè)績，并決定對經(jīng)理的聘免撤換。

2.4完善公司治理結(jié)構(gòu)

2.4.1切實(shí)建立現(xiàn)代企業(yè)制度。將企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)徹底分離，并建立起決策權(quán)、監(jiān)督權(quán)、掛靠權(quán)等分離的企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)。出資人與經(jīng)營者之間形成一種委托代理關(guān)系，有利于強(qiáng)化財(cái)務(wù)約束力，真正發(fā)揮股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)三者不同的職能作用，從而形成互相監(jiān)督、互相約束的體系。

2.4.2分散大股東股權(quán)。通過持股結(jié)構(gòu)的調(diào)整，分散大股東股權(quán)，增加股權(quán)之間的相互制衡，解決“一股獨(dú)大”的問題。

2.4.3完善業(yè)績評價(jià)機(jī)制?？紤]增加一些涉及企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力等的非財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指標(biāo)，使代理人所得利益與企業(yè)目標(biāo)約束掛鉤。

2.4.4推行誠信保險(xiǎn)制度。即要求上市公司必須在保險(xiǎn)公司投保誠信險(xiǎn)，當(dāng)上市公司因誠信問題損害投資人利益時(shí)，保險(xiǎn)公司必須負(fù)責(zé)賠償。這樣既保證了投資人利益免受損失，又可使保險(xiǎn)公司為了自身利益免受損失而加大對公司的監(jiān)督力度。

2.5改進(jìn)并逐步完善利益分配及激勵(lì)機(jī)制利益分配與考核激勵(lì)機(jī)制不夠健全、不盡合理是誘發(fā)會(huì)計(jì)造假的經(jīng)濟(jì)根源，只有改進(jìn)和完善利益分配及激勵(lì)機(jī)制，才能從根本上防止會(huì)計(jì)信息造假。

2.5.1建立起利益分配均衡機(jī)制，理順國家、地方、企業(yè)及職工之間的利益分配關(guān)系，兼顧各方利益。

2.5.2改進(jìn)現(xiàn)行績效考核制，完善相應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制。對領(lǐng)導(dǎo)干部及管理人員的考評除看數(shù)字外，更要與定性考核結(jié)合進(jìn)行。

2.6規(guī)范政府行為，讓政府成為講信用的表率西方國家的失信者是由社會(huì)和市場自然淘汰的，所以不可以給政府過多的權(quán)力，要嚴(yán)格限制并明確界定其權(quán)力范圍。比如最大限度地減少政府審批；清理政府部門幾乎不受限制的制定利己不利人的法律和政策的權(quán)力：禁止政府直接參與市場交易活動(dòng)；保持政策穩(wěn)定性等。只有政府率先守信，政府政策才能真正有效，管制也才能恰到好處，產(chǎn)權(quán)才能得以保護(hù)，整個(gè)社會(huì)才會(huì)形成講信用的風(fēng)尚。

另外，依靠政府獲得壟斷權(quán)力的行業(yè)協(xié)會(huì)和認(rèn)證中介機(jī)構(gòu)，對信用的建立有害而無益。他們依靠壟斷尋租，根本不會(huì)考慮自己的信用，因此，必須對與會(huì)計(jì)密切相關(guān)的中國會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)、注協(xié)進(jìn)行市場化改革。在市場中成長起來的行業(yè)協(xié)會(huì)才會(huì)真正懂得關(guān)心信用問題。

2.7實(shí)行市場退出機(jī)制我國應(yīng)盡快建立有效的退出機(jī)制，對那些不守行業(yè)操守的企業(yè)或個(gè)人，一旦出現(xiàn)失信行為后就應(yīng)將其驅(qū)逐，出相關(guān)行業(yè)。如對會(huì)計(jì)造假上市公司要立刻退市；對參與造假的中介機(jī)構(gòu)要進(jìn)行取締；對單位負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)人員、注冊會(huì)計(jì)師不允許繼續(xù)從事相關(guān)職業(yè)。

2.8實(shí)施誠信工程，建立誠信檔案加緊建立和實(shí)施注冊會(huì)計(jì)師、企業(yè)單位和會(huì)計(jì)人員的誠信檔案管理及考評制度，對違反誠信的單位、事務(wù)所和個(gè)人要記錄在案，以便于公民隨時(shí)查詢，從而增強(qiáng)單位和個(gè)人的執(zhí)業(yè)危機(jī)感及誠信意識(shí)。