孫 宇 蘇天國

摘要:成本是衡量企業(yè)競爭能力的一個關(guān)鍵指標。隨著企業(yè)所處環(huán)境的巨大變化,如何進一步實施低成本戰(zhàn)略,是增強采油企業(yè)核心競爭力的關(guān)鍵問題。文章研究在采油企業(yè)引入作業(yè)成本管理法(ABM)的必要性和可行性,重點構(gòu)建了作業(yè)成本管理系統(tǒng),將成本控制著眼點轉(zhuǎn)移到作業(yè)層次,在成本及成本發(fā)生的原因之間建立一一對應(yīng)關(guān)系,通過治本(成本發(fā)生動因)達到治末(成本發(fā)生),謀求改進采油企業(yè)的作業(yè)鏈,提高作業(yè)效率,達到成本控制的目的。

關(guān)鍵詞:作業(yè)成本管理法;系統(tǒng);動因;控制

作業(yè)管理是20世紀90年代中期由美國學(xué)者弗爾斯特·愛德華(EdwardForrest)教授提出的。作業(yè)成本管理(Activity-based Management)是基于作業(yè)基礎(chǔ)上進行的企業(yè)成本控制和管理,以作業(yè)成本核算為成本計量手段,把產(chǎn)品成本經(jīng)由作業(yè)同資源消耗直接聯(lián)系起來,即產(chǎn)品由一系列的作業(yè)完成,完成產(chǎn)品的作業(yè)消耗的資源構(gòu)成產(chǎn)品的成本。作業(yè)成本管理揭示了成本形成的內(nèi)在機制,把企業(yè)管理活動和成本控制有機地結(jié)合在一起,為提高管理效率,增強企業(yè)競爭能力提供了科學(xué)的方法論。

一、采油企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法可行性分析

采油企業(yè)是采掘型企業(yè),生產(chǎn)過程可以分為采油、注水、井下措施、油氣處理、集輸?shù)雀鱾€環(huán)節(jié),每個環(huán)節(jié)都要消耗一定的資源。實施作業(yè)成本管理著重分析資源、作業(yè)和產(chǎn)出的關(guān)系,以確定資源的消耗和作業(yè)發(fā)生的必要性,并評價作業(yè)的有效性及價值。根據(jù)作業(yè)成本管理提供的有效信息,優(yōu)化生產(chǎn)作業(yè)流程,最大限度降低不增值作業(yè),提高作業(yè)完成的效率和質(zhì)量水平,改進全面質(zhì)量管理,在作業(yè)各環(huán)節(jié)上減少浪費并盡可能降低資源消耗。目前,采油企業(yè)已很大程度地實現(xiàn)了自動化、信息化、數(shù)字化建設(shè),掌握了較先進的開采技術(shù);中石油企業(yè)實行財務(wù)集中核算,已經(jīng)在會計核算中引入了作業(yè)成本法(ABC),油氣成本核算與油田生產(chǎn)工藝流程結(jié)合緊密。因此,推行作業(yè)成本管理法有其必要性和可行性。根據(jù)系統(tǒng)設(shè)計的基本思想,采油企業(yè)的作業(yè)成本管理系統(tǒng)可從作業(yè)調(diào)研、作業(yè)中心劃分、成本動因分析、作業(yè)綜合分析、作業(yè)成本管理控制、作業(yè)改進等方面構(gòu)建。作業(yè)成本管理系統(tǒng)框架如圖1所示:

二、采油企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的基本步驟

(一)作業(yè)調(diào)研

詳細了解企業(yè)的經(jīng)營和作業(yè)過程,理清企業(yè)的成本流動次序和導(dǎo)致成本發(fā)生的因素,了解各個部門對成本的責任,以便設(shè)計作業(yè)以及責任控制體系。

(二)確認作業(yè)并劃分作業(yè)中心,建立作業(yè)庫

在認識各個作業(yè)的基礎(chǔ)上,將具有相同作業(yè)動因的同質(zhì)作業(yè)適當?shù)睾喜橐粋€成本歸集組。在劃分作業(yè)時注意以下問題:作業(yè)及作業(yè)單元劃分的科學(xué)性,即作業(yè)劃分應(yīng)當充分體現(xiàn)不同作業(yè)或作業(yè)單元間的顯著邊界;作業(yè)及作業(yè)單元劃分的合理性,即在科學(xué)性的基礎(chǔ)上,還應(yīng)體現(xiàn)變通的原則,而不是教條地按某一標志來劃分;作業(yè)及作業(yè)單元劃分的有效性,即不僅要有助于成本動因的揭示,還要有助于成本總量的控制。分析采油企業(yè)的作業(yè)構(gòu)成,作業(yè)中心可分3級,即一級作業(yè)中心、二級作業(yè)中心、三級作業(yè)中心。一級作業(yè)中心可以劃分為:采油作業(yè)中心、注水作業(yè)中心、井下(措施)作業(yè)中心、油氣集輸作業(yè)、油氣處理作業(yè)、動態(tài)監(jiān)測作業(yè)、生產(chǎn)管理作業(yè)中心。將作業(yè)逐級細分,可形成二級作業(yè)中心和三級作業(yè)中心。

(三)成本動因分析

成本動因是決定為實施某一作業(yè)所需要的工作負擔和努力程度的因素。成本動因分析包括對每項生產(chǎn)經(jīng)營活動所進行的作業(yè)動因和資源動因分析。

(四)資源動因分析,評價作業(yè)的有效性

資源動因是指資源被消耗的方式和原因,它是把資源成本分配到作業(yè)的基本依據(jù)。作業(yè)消耗了人力、材料、設(shè)備、房層建筑物、動力、現(xiàn)金等資源,因此要依據(jù)作業(yè)消耗的資源數(shù)量將資源成本分配到作業(yè)上。資源動因分析的程序可以分為:調(diào)查采油企業(yè)從采油、注水、井下維修、油氣集輸、油氣處理、油氣外輸?shù)接脩羰褂玫娜^程,在熟悉采油生產(chǎn)流程的基礎(chǔ)上識別、計量作業(yè),并將作業(yè)適當合并,建立作業(yè)中心;歸集資源費用到各相應(yīng)的作業(yè);分析執(zhí)行作業(yè)消耗資源的情況,確定作業(yè)的有效性。由于作業(yè)成本庫是根據(jù)資源動因逐項分配匯集而成的,所以對資源動因進行分析首先可以揭示作業(yè)成本的資源項目,即作業(yè)成本要素,再通過作業(yè)成本要素和作業(yè)相應(yīng)關(guān)系的分析,揭示哪些資源是必需的,哪些需要減少,哪些資源需要重新配置,最終確定如何降低作業(yè)消耗資源的數(shù)量,進一步降低作業(yè)成本,提高作業(yè)效率。從油田開發(fā)的生產(chǎn)過程來看,采油企業(yè)應(yīng)歸集到作業(yè)中心的資源費用包括:材料資源、燃料資源、動力資源、人力資源、設(shè)備資源和服務(wù)資源。對應(yīng)建立6大類資源庫。確定如何降低作業(yè)消耗資源的數(shù)量,考慮以下因素:作業(yè)人數(shù)可否減少,作業(yè)時間可否縮短,可否使用既保證產(chǎn)品質(zhì)量又更廉價的原材料和輔助用具,可否簡化工藝流程,設(shè)備利用率可否再提高,能源消耗率可否再降低。有關(guān)該作業(yè)的一些生理、心理方面的問題,例如作業(yè)的勞動條件、工作環(huán)境如何,員工對該作業(yè)的安全感、舒適感、滿意感和興趣如何,對企業(yè)的各種資源分類匯總,建立資源庫,然后歸集資源費用到各作業(yè)中心。采油企業(yè)可分為三級責任中心,3個層級作業(yè)中心分別對應(yīng)一級成本責任中心、二級成本責任中心、3級成本責任中心,對作業(yè)成本的核算和管理分別由相對應(yīng)的作業(yè)中心和成本責任中心負責。

(五)作業(yè)動因分析,判斷作業(yè)的增值性

作業(yè)動因是指作業(yè)貢獻于最終產(chǎn)品的方式與原因,如井下作業(yè)費的形成由井下作業(yè)量(作業(yè)井次)形成等?？赏ㄟ^分析作業(yè)動因與最終產(chǎn)出的聯(lián)系,來判斷作業(yè)的增值性:為生產(chǎn)最終產(chǎn)品所必須的且不可替代的作業(yè)或為最終產(chǎn)品提供獨特價值的作業(yè)為增值作業(yè),反之,則為非增值作業(yè)。我們將資源費用歸集到相應(yīng)的作業(yè)上形成作業(yè)成本庫后,如何準確地把第一步歸集到作業(yè)成本庫中的資源費用進一步分配到各項產(chǎn)出上去,這需要進行作業(yè)動因的分析。作業(yè)動因分析的程序可以分為:從構(gòu)成作業(yè)成本庫的各項作業(yè)中,選擇代表作業(yè)并計量作業(yè)成本庫分配率,計算、歸集各產(chǎn)出的作業(yè)成本;分析各作業(yè)對產(chǎn)出的貢獻,確認作業(yè)的增值性。

(六)作業(yè)的綜合分析

對每項作業(yè)進行了資源動因分析和作業(yè)動因分析后,還應(yīng)分析各項作業(yè)之間的聯(lián)系,這就是作業(yè)的綜合分析。每完成一項作業(yè)要消耗一定的資源,而作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價值,轉(zhuǎn)移到下一項作業(yè),按此逐步推移,直到最終把產(chǎn)出提供給企業(yè)外部的顧客。因此,作業(yè)鏈同時也表現(xiàn)為價值鏈。作業(yè)鏈上各個作業(yè)好比是鏈環(huán),作業(yè)之間的聯(lián)系好比是鏈結(jié)。無環(huán)就無法形成結(jié),無結(jié)也形不成鏈。所以不但要分析鏈上的各個作業(yè),還要分析各作業(yè)之間的聯(lián)系。即從整個生產(chǎn)流程上考慮能否通過工藝流程的簡化或新工藝、新技術(shù)的使用來減少作業(yè)環(huán)節(jié),或減少無效、低效作業(yè)。

(七)作業(yè)成本管理控制

作業(yè)成本經(jīng)過分析以后,可以根據(jù)分析的資料進行成本責任中心分析,將成本的變動與責任人員直接掛鉤,由此所確認的責任中心能使更多的費用納入責任管理,使可控成本的范圍拓寬,控制主體與被控制對象之間的因果關(guān)系增強。作業(yè)成本管理將責任和控制的中心落實到影響產(chǎn)品成本形成的每一作業(yè)上,預(yù)算和標準成本的制定也應(yīng)是以作業(yè)為核心的。標準成本包括兩部分:基準作業(yè)成本指標是指在正常的生產(chǎn)條件下各種資源消耗的量化指標;級差系數(shù)指標指根據(jù)不同的生產(chǎn)情況、規(guī)劃設(shè)計、設(shè)備規(guī)格、設(shè)備年限等影響因素制定出來對基準成本指標修正的系數(shù)。作業(yè)標準成本的測算步驟為:選取作業(yè)過程中主要資源消耗,形成標準成本項目;收集影響因素,明確成本費用項目對應(yīng)的成本動因;計算標準成本項目的基準作業(yè)成本;計算各種情況的級差系數(shù)(見表1)。作業(yè)標準成本體系的基本計算公式:某作業(yè)的標準成本=基準作業(yè)成本×級差系數(shù)。對于石油企業(yè),由于不同地區(qū)的地質(zhì)構(gòu)造,開采難度不同,并且競爭者的必要數(shù)據(jù)資料是很難取得的,所以在標準制定時應(yīng)按區(qū)塊,以內(nèi)部平均標準為基礎(chǔ)。

(八)優(yōu)化作業(yè)標準成本

作業(yè)標準成本不是一成不變的,它是個動態(tài)標準。不同的開采階段、不同的驅(qū)油方式、提升方式、新工藝流程設(shè)計和其他變化均能改變作業(yè)的實質(zhì),增值作業(yè)可以轉(zhuǎn)化為不增值作業(yè),高效作業(yè)可以轉(zhuǎn)化為低效作業(yè),作業(yè)的產(chǎn)出水平也會發(fā)生變化,這要求作業(yè)標準成本必須隨之不斷修訂,保證作業(yè)標準成本的合理性和有較強的可操作性。當然隨著新技術(shù)的實施,環(huán)境的變化,標準也是需要隨時變化以適應(yīng)新的情況,一般至少一年要進行一次調(diào)整。將作業(yè)定額、單耗、級差等標準成本進行對比,同時進行縱向與橫向的對比,尋找挖潛空間,共同制定優(yōu)化措施。優(yōu)化方向是在注采設(shè)備、集輸處理系統(tǒng)的改造,節(jié)能技術(shù)的應(yīng)用,提高系統(tǒng)效率的基礎(chǔ)上,降低相應(yīng)的定額、單耗、級差系數(shù)指標。責任中心業(yè)績的記錄與計量都遵循作業(yè)成本模式,由于可控性的增強,可以此為基礎(chǔ)進行業(yè)績評價,并進一步分析標準的合理性,尋找改進途徑。

(九)作業(yè)改進

進行了作業(yè)分析和成本差異分析之后,明確了作業(yè)的價值和效率才能尋求改進機會。通過作業(yè)分析可以用以下幾種方式降低成本,提高產(chǎn)出價值:減少作業(yè)所需要的時間和資源,改善作業(yè)的效率;消除不增值作業(yè);提高作業(yè)完成質(zhì)量;當其他條件相同時,選擇成本最低的作業(yè);利用資源集成原理,盡量實現(xiàn)資源共享與作業(yè)共享,簡化作業(yè)流程;利用作業(yè)成本計算提供的信息,編制資源使用計劃,重新配置未使用資源。

參考文獻:

侯彥溫.試論如何以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)構(gòu)建成本控制系統(tǒng)[J].經(jīng)濟師,2004(5).

(作者單位:長慶油田第二采油廠。其中,孫宇為會計師)