何國(guó)斌

[摘 要]納稅籌劃是企業(yè)在合法情況下的節(jié)稅行為，是企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化的途徑。會(huì)計(jì)核算是納稅籌劃的重要方式，從會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行納稅籌劃，是一個(gè)重要的、可行的方法。本文簡(jiǎn)要闡述了如何利用會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行納稅籌劃，并指出了應(yīng)注意的問題。

[關(guān)鍵詞]會(huì)計(jì)核算 納稅籌劃 注意問題

納稅籌劃是納稅人根據(jù)所處的環(huán)境、特點(diǎn)和條件，在不違背國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)的前提下，在有多種納稅方案可供選擇的情況下，納稅人對(duì)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)壬娑愂马?xiàng)進(jìn)行事先謀劃，減輕稅收負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)利潤(rùn)以其達(dá)到價(jià)值最大化的納稅安排。

一、從會(huì)計(jì)核算進(jìn)行納稅籌劃

會(huì)計(jì)核算是納稅籌劃的重要方式，從會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行納稅籌劃，是一個(gè)重要方法。

（一）收入的納稅籌劃

企業(yè)銷售收入的形式總體上有三種類型：現(xiàn)銷、賒銷和預(yù)收貨款方式。不同的結(jié)算方式其收入的確認(rèn)時(shí)間是不同的。采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天；采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，確認(rèn)收入的時(shí)間為貨物發(fā)出的當(dāng)天。對(duì)于臨近年終所發(fā)生的銷售收入，企業(yè)應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定的確認(rèn)條件進(jìn)行納稅籌劃，推遲收入的確認(rèn)，使當(dāng)年的收入推遲到下年確認(rèn)。對(duì)發(fā)貨后一時(shí)難以回籠的貨款，可作為委托代銷商品處理，避免采用托收承付和委托收款結(jié)算方式銷售貨物，防止墊付稅款；采用支票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售貨物，從而獲得延遲納稅的好處，也可以把銷售確認(rèn)的時(shí)間推遲幾天。企業(yè)可根據(jù)產(chǎn)品銷售策略選擇適當(dāng)?shù)匿N售結(jié)算方式，控制收入確認(rèn)的時(shí)間，以達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。

（二）存貨計(jì)價(jià)方法的納稅籌劃

存貨的計(jì)價(jià)分為存貨取得的計(jì)價(jià)、存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)和存貨結(jié)存的計(jì)價(jià)。與納稅籌劃關(guān)系較大的是存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法。依據(jù)有關(guān)規(guī)定，企業(yè)可根據(jù)情況選用一種計(jì)價(jià)方法。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，商品價(jià)格受供求等多種因素影響而不斷變動(dòng)，不同的存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)成本、利潤(rùn)總額及當(dāng)期應(yīng)繳稅款的多少是不同的，從而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、盈虧情況及所得稅產(chǎn)生較大影響。一般情況下，企業(yè)在利用存貨計(jì)價(jià)方法選擇時(shí)，要考慮企業(yè)所處的環(huán)境及物價(jià)波動(dòng)等因素的影響。具體有以下幾個(gè)方面：

1．在實(shí)行比例稅率條件下對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行選擇必須充分考慮市場(chǎng)物價(jià)變化趨勢(shì)因素的影響。一般來說， 當(dāng)材料價(jià)格不斷下降， 采用先進(jìn)先出法來計(jì)價(jià)， 會(huì)導(dǎo)致期末存貨價(jià)值較低， 銷貨成本增加， 從而減少應(yīng)納稅所得，達(dá)到合理 “避稅”目的； 而當(dāng)物價(jià)上下波動(dòng)時(shí)， 企業(yè)則應(yīng)選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)， 可以避免因銷貨成本的波動(dòng)， 而影響各期利潤(rùn)的均衡性， 進(jìn)而造成企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額上下波動(dòng)， 增加企業(yè)安排資金的難度。特別是當(dāng)應(yīng)納所得稅額較大， 企業(yè)未有足夠的現(xiàn)金時(shí)， 可能會(huì)影響企業(yè)的其他經(jīng)濟(jì)活功， 有的甚至?xí)绊懫髽I(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

2．在實(shí)行累進(jìn)稅率條件下選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法對(duì)企業(yè)發(fā)出和領(lǐng)用存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)， 可以使企業(yè)獲得較輕的稅收負(fù)擔(dān)。因?yàn)椴捎闷骄▽?duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)， 企業(yè)各期計(jì)入產(chǎn)品成本的材料等存貨的價(jià)格比較均衡， 不會(huì)時(shí)高時(shí)低， 使企業(yè)產(chǎn)品成本不致發(fā)生較大變化， 使各期利潤(rùn)比較均衡， 不至于因?yàn)槔麧?rùn)忽高的會(huì)計(jì)期間套用過高稅率， 加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)， 影響企業(yè)稅后收益。

3．如果企業(yè)正處于所得稅的免稅期，在物價(jià)上漲情況下，選擇先進(jìn)先出法核算，會(huì)減少成本的當(dāng)期攤?cè)?，企業(yè)在免稅期內(nèi)得到的免稅額也就越多；相反，如果企業(yè)正處于征稅期或高稅負(fù)期，宜選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)平均法，使當(dāng)期成本攤?cè)氡M量擴(kuò)大，以達(dá)到減少企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得稅額。

（三）費(fèi)用分?jǐn)偟募{稅籌劃

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用。不同費(fèi)用的分?jǐn)偡绞綍?huì)影響企業(yè)的利潤(rùn)水平。在采用不同的分?jǐn)偡椒ㄏ?，其每期?yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用額不同，對(duì)利潤(rùn)和應(yīng)納所得額產(chǎn)生的影響也就不同。利用費(fèi)用分?jǐn)偡〝U(kuò)大或縮小應(yīng)納稅所得額，影響企業(yè)納稅水平時(shí)注意解決兩個(gè)問題：一是如何實(shí)現(xiàn)應(yīng)稅利潤(rùn)最小化；二是期間費(fèi)用攤?cè)霑r(shí)怎樣使其實(shí)現(xiàn)最大攤?cè)搿ＹM(fèi)用分?jǐn)偼ǔＳ袃煞N：（1）實(shí)際費(fèi)用攤銷法；（2）平均分?jǐn)偡ā＿@兩種方法產(chǎn)生的結(jié)果都不同，企業(yè)利潤(rùn)沖減的程度和納稅多少均有差異，民營(yíng)企業(yè)利用這種差異進(jìn)行有效的納稅籌劃。

（四）固定資產(chǎn)折舊方法的納稅籌劃

固定資產(chǎn)折舊是成本的重要組成部分，有著“稅收擋板”的效用。企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算出的折舊額在量上不一致，分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本也存在差異。因此，折舊的計(jì)算和提取必然關(guān)系到成本的大小，直接影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，最終影響企業(yè)的稅負(fù)輕重。企業(yè)利用折舊方法上的差異開展納稅籌劃。應(yīng)注意以下幾個(gè)問題：（1）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇要符合法律規(guī)定；（2）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮稅制因素的影響。在累進(jìn)稅制下，采用平均年限法，可以使企業(yè)的利潤(rùn)避免忽高忽低，保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)下，減少企業(yè)的納稅。當(dāng)然企業(yè)自身的條件、稅率累進(jìn)的急劇程度及銀行利率的大小因素，也會(huì)對(duì)折舊的節(jié)稅效果產(chǎn)生影響。因此，在累進(jìn)稅制下，企業(yè)到底采用何種折舊方法需企業(yè)經(jīng)過比較分析后才能最后做出決定。在比例稅率的情況下，采用加速折舊法，對(duì)企業(yè)更為有利。因?yàn)榧铀僬叟f法可使固定資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)加快得到補(bǔ)償，企業(yè)前期利潤(rùn)少，納稅少；后期利潤(rùn)多，納稅較多，從而起到延期納稅的作用；（3）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮通貨膨脹因素影響；（4）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮資金時(shí)間價(jià)值因素的影響。從表面上看，在固定資產(chǎn)價(jià)值固定的情況下，無論企業(yè)采用什么折舊方法，也無論折舊年限多長(zhǎng)，計(jì)算提取的折舊總額都是一致的。但是，由于資金時(shí)間價(jià)值因素的影響，使不同時(shí)點(diǎn)上的同一單位資金的價(jià)值含量不等值；（5）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮折舊年限的影響?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)制度和稅法對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限均給予企業(yè)一定的選擇空間。企業(yè)可根據(jù)自己的具體情況，選擇對(duì)企業(yè)有利的折舊年限計(jì)提折舊。一般情況下，企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時(shí)，企業(yè)可通過延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞延到減免稅期滿后計(jì)入成本，從而獲取“節(jié)稅”的稅收收益。但對(duì)處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期且未享有稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來說，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，可以加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移，前期利潤(rùn)后移，從而獲得延期納稅的好處。企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限的選擇并非只有固定的模式，也不能單純從稅收的角度考慮。

二、納稅籌劃應(yīng)注意的問題

（一）全面掌握稅法，不可盲目籌劃

納稅籌劃不是偷稅、騙稅，也不是鉆政策的空子，更不能進(jìn)行惡意避稅。納稅人只有深刻理解、準(zhǔn)確掌握稅法，并具有對(duì)納稅政策深層次的加工能力，納稅籌劃才可能成功。

（二）正確理解概念，不能用會(huì)計(jì)核算代替稅法規(guī)定

在日常會(huì)計(jì)核算時(shí)，相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)人員由于對(duì)一些概念不甚了解，只簡(jiǎn)單的將某些業(yè)務(wù)在會(huì)計(jì)核算上做了調(diào)整，但業(yè)務(wù)性質(zhì)從稅法角度來看卻沒有發(fā)生變化，仍然沒有起到稅收籌劃的作用。例如，某生產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員了解到《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定，納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。于是該企業(yè)財(cái)務(wù)人員將銷售產(chǎn)品收取的裝車費(fèi)收入記入“其他業(yè)務(wù)收人”賬戶，并由此申報(bào)營(yíng)業(yè)稅。但《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》又規(guī)定:一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷售行為，視同銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。由于該企業(yè)裝車行為是由銷售產(chǎn)品引起的，是整個(gè)銷售行為的一個(gè)環(huán)節(jié)，是一項(xiàng)銷售行為，屬于混合銷售行為，理應(yīng)繳納增值稅。由于財(cái)務(wù)人員沒有正確理解相關(guān)概念，只是簡(jiǎn)單的做了會(huì)計(jì)核算的調(diào)整，以為會(huì)計(jì)核算調(diào)整了就能達(dá)到節(jié)稅的目的，其實(shí)不能。

（三）充分利用稅收優(yōu)惠政策

稅收優(yōu)惠政策是指政府利用稅收法律制度，按預(yù)定目的，對(duì)某些納稅人和征稅對(duì)象給予鼓勵(lì)和照顧的一種特殊規(guī)定，以減輕某些納稅人應(yīng)履行的納稅義務(wù)。稅收優(yōu)惠的主要功能是通過合理地制定稅收優(yōu)惠法規(guī)，即通過制定減稅、免稅、不征稅、低征等，這就提供了廣闊的稅收籌劃空間。

（四）納稅籌劃須注意前瞻性和時(shí)效性

納稅籌劃是發(fā)生在納稅行為之前的，要具備一定的前瞻性，否則不能稱之為籌劃。納稅籌劃要從整個(gè)企業(yè)發(fā)展的角度出發(fā)，通過事先對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、投資活動(dòng)等進(jìn)行全面的統(tǒng)籌規(guī)劃與安排，達(dá)到減少或降低稅負(fù)的目的。如果經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生，納稅項(xiàng)目、計(jì)稅依據(jù)和稅率已成定局，就必須嚴(yán)格依法納稅，再進(jìn)行稅收籌劃已失去現(xiàn)實(shí)意義。如果硬性籌劃，容易成為惡意避稅甚至是偷稅。同時(shí)，國(guó)家稅收政策是不斷變化的，要隨時(shí)關(guān)注稅收政策的時(shí)效性。只有講究時(shí)效，選準(zhǔn)納稅籌劃的切入點(diǎn)，才能取得成功。

（五）納稅籌劃應(yīng)考慮企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，注重總體利益

企業(yè)納稅籌劃的最終目的是企業(yè)價(jià)值最大化。不能簡(jiǎn)單從減少稅負(fù)、少繳稅來進(jìn)行納稅籌劃。要看納稅籌劃活動(dòng)能否有利于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，增加企業(yè)整體現(xiàn)金流量，提高企業(yè)的價(jià)值。理想的納稅籌劃是能夠使節(jié)稅和企業(yè)價(jià)值最大化得到統(tǒng)一。

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