曾祥飛

提要會計環(huán)境的變化已使如何改進(jìn)現(xiàn)行財務(wù)報告體系成為一個亟待解決的問題。本文在對財務(wù)報告進(jìn)行信息分析和作用分析的基礎(chǔ)上，闡述了現(xiàn)行財務(wù)報告模式的種種缺陷以及存在的問題；對如何推行我國財務(wù)報告改革提出理論上的改進(jìn)和具體的改革建議。

關(guān)鍵詞：財務(wù)報告模式；缺陷；改進(jìn)

中圖分類號：F23文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

一、財務(wù)報告概述

財務(wù)報告，是以日常會計核算資料為主要依據(jù)，總括反映會計主體在一定時期或時點的經(jīng)營活動情況及財務(wù)狀況的書面報告文件。財務(wù)報告體系由財務(wù)報表、財務(wù)報表附注和其他財務(wù)報告三部分組成。財務(wù)報表是財務(wù)報告的主要組成部分，主要包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表。通過這三大報表可以反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績、現(xiàn)金流量以及其他相關(guān)信息。財務(wù)報表附注是為了幫助理解財務(wù)報表的內(nèi)容，而對報表的有關(guān)項目等所做的解釋。主要包括財務(wù)報表項目注釋；基本會計假設(shè)；企業(yè)采用的主要會計政策、會計估計及其變更；關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易；或有事項和資產(chǎn)負(fù)債表日后事項；分部信息；其他重要信息和重大事項。其他財務(wù)報告包括輔助資料和財務(wù)報告的其他手段，是指企業(yè)對報告期間的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行分析總結(jié)的書面文字報告，它是財務(wù)報表的說明性文件，在我國主要指財務(wù)情況說明書。內(nèi)容包括：本年度實現(xiàn)的利潤、資金使用情況、稅金繳納情況、重大事件和其他需要說明的事項。

企業(yè)編制財務(wù)報告有利于加強(qiáng)其內(nèi)部管理和改善外部經(jīng)濟(jì)決策環(huán)境，以便更好地發(fā)揮會計職能。財務(wù)報告提供的信息是有關(guān)政府部門、潛在投資者、債權(quán)人等信息使用者賴以評價企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量，以及投資和融資決策的直接依據(jù)，也是企業(yè)各利益相關(guān)者分配財富、簽訂與執(zhí)行諸多經(jīng)濟(jì)合同的重要依據(jù)。它能解除企業(yè)經(jīng)營者的受托責(zé)任，幫助國家有關(guān)部門實現(xiàn)其經(jīng)濟(jì)與社會目標(biāo)，促進(jìn)社會資源的有效配置。

二、現(xiàn)行財務(wù)報告模式的缺陷

1、重成本、輕價值。歷史成本原則更多考慮的是財務(wù)報告提供的信息的可靠性，而忽略了相關(guān)性的需要，在可靠性和相關(guān)性之間是需要權(quán)衡的。

2、側(cè)重企業(yè)的歷史經(jīng)濟(jì)活動，忽略未來可能的經(jīng)濟(jì)活動。會計要素應(yīng)包括過去和未來兩個時點的交易和事項，但它與權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求卻相互背離。在企業(yè)的財務(wù)報告所提供的信息中很難出現(xiàn)對信息使用者未來決策有用的信息。

3、財務(wù)報表項目的不確定性和確定性的矛盾。財務(wù)會計存在很多不確定性，比如對壞賬的計提、無形資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)壽命的認(rèn)定，以及或有負(fù)債等項目，這些都需要會計人員的估計和判斷。但在財務(wù)報告中僅列示單一的數(shù)字，對信息使用者來講就不能很好地從中得到對自己決策有用的信息。

4、財務(wù)報告編報定位偏向企業(yè)導(dǎo)向。

5、財務(wù)報告內(nèi)容通用、時滯。

三、我國現(xiàn)行財務(wù)報告中存在的具體問題

（一）報送方式統(tǒng)一，缺乏靈活性?，F(xiàn)行財務(wù)報告模式是一種通用的標(biāo)準(zhǔn)報告模式。這種通用的財務(wù)報告的好處在于降低了提供信息的成本，滿足了信息使用者的共性需求。但不同信息使用者的具體決策及其模式千差萬別，他們所需要的信息也必然各不相同，通用財務(wù)報告顯然難以滿足所有使用者的信息需要，導(dǎo)致會計信息的有用性大大降低。同時，現(xiàn)行財務(wù)報告的格式、項目編排以及報送方式都是統(tǒng)一的，缺乏靈活性。

（二）內(nèi)容上信息不完整，披露不充分

1、現(xiàn)行財務(wù)報告模式僅把重點放在存貨、廠房、設(shè)備等實物性資產(chǎn)上，極少關(guān)注知識產(chǎn)權(quán)、科學(xué)技術(shù)、人力資源、自創(chuàng)商譽等無形資產(chǎn)。但是，隨著知識經(jīng)濟(jì)的到來，知識資本已成為企業(yè)在市場競爭中取勝的關(guān)鍵性因素。由于大量的人力資源、智力資產(chǎn)未能進(jìn)入現(xiàn)行財務(wù)報告系統(tǒng)，致使其市場價值與財務(wù)報告中的資產(chǎn)價值嚴(yán)重背離，這就使得現(xiàn)行財務(wù)報告無法反映企業(yè)應(yīng)有的實力與規(guī)模。

2、現(xiàn)行財務(wù)報告模式注重財務(wù)信息，忽視非財務(wù)信息。這是因為現(xiàn)行制度要求以貨幣為主要計量單位。當(dāng)今世界，企業(yè)所處的環(huán)境已發(fā)生較大的變化，非財務(wù)信息的決策價值越來越重要。信息使用者更關(guān)心企業(yè)經(jīng)營業(yè)績信息、企業(yè)管理當(dāng)局的分析評價、前瞻現(xiàn)行財務(wù)報告模式性信息、背景信息等非財務(wù)信息。

3、現(xiàn)行財務(wù)報告缺乏預(yù)測信息，忽略了企業(yè)未來可能的經(jīng)濟(jì)活動。隨著我國資本市場的日益發(fā)展和完善，投資者和潛在投資者都急需了解企業(yè)未來的經(jīng)營發(fā)展情況。而目前，我國只要求上市公司在招股說明書和上市公告中公布盈利預(yù)測信息。預(yù)測信息雖然缺乏可靠的保證，但畢竟能克服歷史信息的不足，增強(qiáng)用戶決策與評價的相關(guān)性，應(yīng)當(dāng)成為信息披露的一個重要方向。

4、現(xiàn)行財務(wù)報告提供的分部信息不足。由于集團(tuán)各公司的行業(yè)不同、區(qū)域不同，其利潤率、物價水平、發(fā)展機(jī)會、未來前景和投資風(fēng)險都有差異，而合并報表就顯得過于籠統(tǒng)，無法揭示各分公司所面臨的風(fēng)險和機(jī)會。

5、現(xiàn)行財務(wù)報告只注重自身經(jīng)濟(jì)利益，而不注意反映與企業(yè)息息相關(guān)的社會、環(huán)境等相關(guān)信息。在新形勢下，信息使用者不僅關(guān)注企業(yè)自身的經(jīng)營狀況，更關(guān)注企業(yè)的社會貢獻(xiàn)率、環(huán)境保護(hù)、資源保護(hù)等社會責(zé)任的履行情況，因為由企業(yè)履行社會責(zé)任導(dǎo)致的管制成本足以影響企業(yè)日后長遠(yuǎn)的經(jīng)營業(yè)績，甚至導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)。

（三）計量上注重歷史成本信息，強(qiáng)調(diào)實現(xiàn)原則

1、現(xiàn)行財務(wù)報告反映的是資產(chǎn)的歷史成本信息，然而由于通貨膨脹的存在，技術(shù)更新的變化，已使其失去本來的面目。而且，現(xiàn)行財務(wù)報告還允許采用和選擇攤銷、折舊、遞延、預(yù)提等不同會計程序和方法，從而使報表上反映的資產(chǎn)數(shù)額不能真實地表達(dá)其經(jīng)濟(jì)價值，不是高估就是低估。

2、現(xiàn)行財務(wù)報告以權(quán)責(zé)發(fā)生制為編制基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)調(diào)的是收入與費用的歸屬時期，而不管是否在本期實際收付現(xiàn)金。而且隨著經(jīng)濟(jì)市場化程度的提高，物價波動已成為各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中無法擺脫的現(xiàn)象，如果繼續(xù)采用這種形式的收益表將不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展。

（四）時效性差，會計信息滯后。現(xiàn)行財務(wù)報告模式是根據(jù)持續(xù)經(jīng)營和會計分期假設(shè)，一般按年、月編制。這種報告在經(jīng)濟(jì)生活較為穩(wěn)定的情況下，信息使用者可以大致預(yù)測企業(yè)下一年甚至以后幾年的財務(wù)狀況。但面臨的現(xiàn)實是，市場競爭加劇、科學(xué)技術(shù)日新月異，這就使得現(xiàn)行財務(wù)報告的時效性差，會計信息滯后，不能滿足信息使用者的需要。

(五)財務(wù)報告內(nèi)容上的缺陷。由資產(chǎn)負(fù)債表、收益表（或損益表）、財務(wù)狀況變動表（或現(xiàn)金流量表）構(gòu)成的現(xiàn)行財務(wù)報告三表體系，雖能基本滿足使用者對企業(yè)真實、公允披露會計信息的需要，但仍存在一些不足之處。

1、財務(wù)報表的附注內(nèi)容簡單，缺乏重要信息。如缺乏表外事項的披露、損益表和現(xiàn)金流量表基本就無附注等情況。

2、財務(wù)報表結(jié)構(gòu)不合理。主要體現(xiàn)在損益表上：未列出銷售退回、折讓金額和折扣，信息使用者不能從報表中了解到客戶對企業(yè)商品的評價；未將因經(jīng)營決策造成的非正常損益和企業(yè)無法控制而產(chǎn)生的正常損益分開；缺乏極為重要的每股盈余項目；投資收益單一列示，無法了解投資收益的具體來源。

四、幾點建議

（一）建立多元化的財務(wù)報告模式。隨著信息技術(shù)的發(fā)展，財務(wù)報告可以形式多樣：

1、數(shù)據(jù)庫報告模式。企業(yè)將各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的原始數(shù)據(jù)以數(shù)據(jù)庫的形式存儲于計算機(jī)中，數(shù)據(jù)庫方式的會計信息是呈現(xiàn)原始狀態(tài)的“隨選信息”，其具有潛在性、可塑性及共享性等特征。信息使用者可根據(jù)個人偏好進(jìn)行分析與取舍，再生成符合決策目標(biāo)和要求的相關(guān)信息。這種方式能更好地展示使用者需求個性化的一面，這必將極大地改變現(xiàn)行財務(wù)報告單調(diào)的色彩，拓展報告形式并使之呈現(xiàn)多樣性。據(jù)悉，美國證券交易委員會（SEC）在1992年就建立了全國性的公司會計數(shù)據(jù)庫，即電子數(shù)據(jù)收集、分析和提取系統(tǒng)（EDGAR），信息使用者通過Internet就能及時查找和提取該數(shù)據(jù)庫中的會計信息，從而降低信息搜尋成本，提高決策的時效性。

2、彩色報告模式。美國學(xué)者韋爾曼提出的“彩色模式理論”，將財務(wù)報告分為五個層次，以報告完全符合傳統(tǒng)會計確認(rèn)與計量標(biāo)準(zhǔn)的事項作為第一層次（財務(wù)報告的核心層次），逐級下推，到最后一個層次只披露符合相關(guān)性原則的事項。按照這個模式，財務(wù)報告既提供財務(wù)信息，又揭示非財務(wù)信息，如顧客的滿意程度、環(huán)境保護(hù)等；既反映歷史信息，又提供預(yù)測性信息，如企業(yè)未來的經(jīng)濟(jì)利益和風(fēng)險；既包括有形資產(chǎn)信息，又包括無形資產(chǎn)和人力資源信息，如自創(chuàng)商譽、知識資產(chǎn)等。這一模式披露的會計信息，具有較強(qiáng)的相關(guān)性，能夠滿足不同信息使用者的決策需要。

（二）擴(kuò)大財務(wù)報告內(nèi)容，充分披露

1、加緊對軟資產(chǎn)的確認(rèn)與計量。軟資產(chǎn)包括無形資產(chǎn)、人力資源等，它是知識經(jīng)濟(jì)中最重要、最核心的要素。

2、編制多種形式的財務(wù)報告，滿足不同使用者的需要。①編制預(yù)測財務(wù)報告。預(yù)測信息雖然缺乏可靠的保證，但畢竟能克服歷史信息的不足，增強(qiáng)用戶決策與評價的相關(guān)性。②編制全面收益報告。全面收益這一概念是FASB于1980年中提出的，分為兩部分：一部分是凈收益，即已確認(rèn)及實現(xiàn)的收入、費用、利得或損失；另一部分是其他全面收益，即已確認(rèn)未實現(xiàn)的利得或損失。全面收益表可以較好的報告能夠快速成交的金融資產(chǎn)的未實現(xiàn)價值的變動，對于那些由于市場價格變動而引起的未實現(xiàn)收益也能較好地確認(rèn)，從而如實報告企業(yè)期間總括收益。

在現(xiàn)階段推行全面收益表，對于規(guī)范上市公司的信息披露，保護(hù)廣大投資者的合法權(quán)益，并促進(jìn)資本市場的健康發(fā)展都是十分必要的。其次，推行全面收益表有助于解決我國現(xiàn)在出現(xiàn)的和未來可能出現(xiàn)的會計難題。我國目前已有不少利得項目繞過利潤表進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益部分，如外幣折算差異、債務(wù)重組利得、資產(chǎn)評估增值等。

3、建立財務(wù)預(yù)測體系。隨著資本市場的日益發(fā)展和完善，投資者和潛在的投資者都急需了解企業(yè)未來經(jīng)營發(fā)展情況的前瞻性信息，而提供這種信息的最佳方式則是建立財務(wù)預(yù)測體系，提供預(yù)測財務(wù)信息。預(yù)測財務(wù)信息是根據(jù)現(xiàn)有的財務(wù)狀況、已取得的業(yè)績，并考慮到未來可能發(fā)生的各種確定或不確定的因素，采用科學(xué)的預(yù)測方法而得到的企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的未來信息。如何建立財務(wù)預(yù)測體系，目前認(rèn)識和做法不盡相同。

4、非財務(wù)信息的披露。這些信息一般包括：①企業(yè)經(jīng)營業(yè)績信息，如市場份額、用戶滿意程度、新產(chǎn)品開發(fā)和服務(wù)等；②企業(yè)管理當(dāng)局的分析評價；③前瞻性信息，即企業(yè)面臨的機(jī)會和風(fēng)險以及管理部門的計劃等；④有關(guān)股東和主要管理人員的信息；⑤背景信息，包括企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)、資產(chǎn)范圍與內(nèi)容、主要競爭對手以及企業(yè)發(fā)展目標(biāo)等。非財務(wù)信息的披露，有利于會計信息使用者對企業(yè)的綜合分析評價及對企業(yè)前景的判斷。非財務(wù)信息披露方式比較靈活，可用文字或數(shù)據(jù)形式在報表附注、招股說明書、年度財務(wù)報告等處加以說明。

5、編制分部報告。分部報告通過將一個企業(yè)所有附屬機(jī)構(gòu)的重要財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息，按地區(qū)、行業(yè)和產(chǎn)品類別等分解歸類，以向各種信息使用者提供企業(yè)集團(tuán)不同分部的財務(wù)信息。

6、補(bǔ)充社會責(zé)任信息。知識經(jīng)濟(jì)是可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)，因此更應(yīng)關(guān)注企業(yè)在環(huán)境保護(hù)、解決就業(yè)、職工教育與培訓(xùn)、勞資關(guān)系、公益事業(yè)、資源的利用與保護(hù)、社區(qū)建設(shè)等社會責(zé)任方面的信息。

（三）實時報告。為克服現(xiàn)行財務(wù)報告時效性差的問題，可在保留現(xiàn)行定期報告模式的同時，利用現(xiàn)代信息技術(shù)提供實時報告。由于Internet在商業(yè)中的應(yīng)用，會計所需處理的各種數(shù)據(jù)越來越多地以電子形式直接存在于網(wǎng)絡(luò)與計算機(jī)中，會計信息系統(tǒng)成為一個開放的系統(tǒng)。企業(yè)外部人員可以適時地得到企業(yè)財務(wù)和非財務(wù)的動態(tài)信息。為會計信息的搜集、處理、傳遞提供了極為便利的條件，大大降低了信息披露成本。

（作者單位：安徽工業(yè)大學(xué)管理學(xué)院）